Справа № 580/2031/20 Суддя першої інстанції: А.В. Руденко
27 січня 2021 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача - Степанюка А.Г.,
суддів - Губської Л.В., Епель О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на прийняте у порядку письмового провадження у спрощеному позовному провадженні без виклику учасників справи рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення і зобов'язання вчинити дії, -
У червні 2020 року ОСОБА_1 (далі - Позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - Відповідач, ГУ ДПС у Черкаській області) про:
- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.04.2020 року №0057243-5033-2301;
- визнання протиправними дій та зобов'язання утриматися від прийняття незаконних (протиправних) рішень.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19.10.2020 року позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що оскільки належні Позивачу на праві об'єкти нерухомості відносяться до будівель промисловості, то вони не можуть бути об'єктом оподаткування в силу п. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України, оскільки відповідні приміщення використовуються підприємством, засновником якого є Позивач, у межах господарської діяльності.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. При цьому посилається на те, що суд першої інстанції не врахував практику Верховного Суду, згідно якої об'єкти нерухомості фізичних осіб не охоплюються п. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України, а тому є об'єктом оподаткування. Звертає увагу, що передбачені указаним пунктом пільги могли б поширюватися саме на підприємство, засновником якого є Позивач, а не на нього самого.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2020 року відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу.
У відзиві на апеляційну скаргу ОСОБА_1 просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. В обґрунтування своєї позиції зазначає, що положення п. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України для цілей звільнення від оподаткування не ставлять у залежність від особи власника нерухомого майна. Зазначає, що Відповідачем не враховано, ставка рішенням Піщанської сільської ради Золотоніського району Черкаської області від 20.06.2018 року №23-2/VII встановлено нульову ставку податку для об'єктів нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних осіб на території сільської ради.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2021 року справу призначено справу до розгляду у порядку письмового провадження на 27.01.2021 року.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що згідно витягу про реєстрацію права власності на нерухоме майно серії НОМЕР_2 Позивач є власником нежитлового приміщення, розташованого за адресою: АДРЕСА_2 (а.с. 13).
Також, згідно свідоцтва про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_1 від 16.12.2008 року ОСОБА_1 є власником нежитлового приміщення загальною площею 664,1 кв.м., розташованого за адресою: АДРЕСА_1 (а.с. 12).
Крім того, судом першої інстанції із змісту декларації про готовність об'єкта до експлуатації від 16.03.2012 року №ЧК14312039936 (а.с. 10) встановлено, що належні Позивачу нежитлові приміщення за адресою: АДРЕСА_1 , за своїм функціональним призначенням використовуються як зернопереробний комплекс та склад для зернових.
Відповідно до договору безоплатного користування (позички) від 10.07.2017 року, укладеного між ОСОБА_1 та ТОВ «Корнікс», Позивач передає товариству у безоплатне строкове користування майновий комплекс з переробки зернових площею 664 м. кв. з вбудованим обладнанням, нежитлове приміщення-склад для зберігання продукції площею 1200 м. кв., розташовані за адресою: АДРЕСА_1 , для ведення господарської діяльності (виробництво продукції борошномельно-круп'яної промисловості) (а.с. 17). Відповідно до вказаного договору був складений акт приймання-передачі від 10.07.2017 року, згідно якого Позивач передає, а ТОВ «Корнікс» приймає: майновий комплекс з переробки зернових площею 664 м. кв. з вбудованим та прибудованим обладнанням за адресою: АДРЕСА_1 .; нежитлове приміщення-склад для зберігання продукції площею 1200 м. кв. з вбудованим та прибудованим обладнанням за адресою: АДРЕСА_2 ; комплексну електричну трансформаторну підстанцію (а.с. 18).
ОСОБА_1 отримано податкове повідомлення-рішення форми «Ф» від 21.04.2020 року №0057243-5033-2301, яким Позивачу визначено суму податкового зобов'язання за платежем - податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об'єктів нежитлової нерухомості, за 2019 рік в сумі 38 178,78 грн. (а.с. 7).
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз приписів ст. 266 ПК України, а також Національного класифікатора України ДК 009:2010, затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 11.10.2010 року №457 (далі - ДК 009:2010), Державного класифікатора будівель і споруд ДК 018-200, затвердженого наказом Держкомстату України від 17.08.2000 року №507 (далі - ДК 018-200), а також з урахуванням позиції Верховного Суду, викладеної у постановах від 31.01.2018 року у справі №822/2624/16 та від 17.02.2020 року у справі №820/3556/17, суд першої інстанції прийшов до висновку, що оскільки належне Позивачу нерухоме майно є будівлями промисловості, то останній звільнений від сплати такого податку в силу п. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Відповідно до пп. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 Податкового кодексу України платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Приписи пп. 266.2.1 п. 266.1 ст. 266 ПК України визначають, що об'єктом оподаткування є об'єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Базою оподаткування у відповідності до пп. 266.3.1 п. 266.1 ст. 266 Податкового кодексу є загальна площа об'єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток.
За правилами пп. 266.3.2 п. 266.1 ст. 266 ПК України база оподаткування об'єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.
При цьому пп. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України ставки податку для об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради в залежності від місця розташування (зональності) та типів таких об'єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 2 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 кв. метр бази оподаткування.
Підпунктом 266.6.1 пункту 266.6 ст. 266 ПК України закріплено, що базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
Згідно пп. 266.7.2 п. 266.6 ст. 266 ПК України податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми/сум податку, обчисленого згідно з підпунктом 266.7.1 пункту 266.7 цієї статті, та відповідні платіжні реквізити, зокрема, органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням кожного з об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, надсилаються (вручаються) платнику податку контролюючим органом за місцем його податкової адреси (місцем реєстрації) до 1 липня року, що настає за базовим податковим (звітним) періодом (роком).
Щодо новоствореного (нововведеного) об'єкта житлової та/або нежитлової нерухомості податок сплачується фізичною особою-платником починаючи з місяця, в якому виникло право власності на такий об'єкт.
Контролюючі органи за місцем проживання (реєстрації) платників податку в десятиденний строк інформують відповідні контролюючі органи за місцезнаходженням об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості про надіслані (вручені) платнику податку податкові повідомлення-рішення про сплату податку у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Нарахування податку та надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень про сплату податку фізичним особам - нерезидентам здійснюють контролюючі органи за місцезнаходженням об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності таких нерезидентів.
Тобто, із набранням чинності вказаними положеннями ПК України 01.01.2015 року, власники об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості є платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за виключенням випадків, визначених пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України.
Підпункт «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України встановлює, що не є об'єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
Вирішуючи питання про правозастосування даної норми, Верховний Суд у постановах від 15.05.2018 року у справі 806/2676/17 та у справі 806/2461/17, а також у постанові від 13.11.2018 року у справі № 820/417/17 прийшов до таких висновків.
Системне тлумачення пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України свідчить про те, що законодавець у кожному буквеному пункті (від «а» до «л») передбачив конкретні умови, за наявності яких нерухомість не є об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Кожен з цих випадків не підлягає розширювальному тлумаченню. Прикладом цього є, зокрема, те, що така умова як зв'язок об'єкту нерухомості з фактом її використання у своїй діяльності передбачений пунктами «е» та «і», на відміну від пункту «є». Більш того, кожен з визначених підпунктом 266.2.2 буквених пунктів має прив'язку або до статусу суб'єкта, який володіє такою нерухомістю (діти-сироти, діти, позбавлені батьківського піклування («д»), суб'єкти господарювання малого та середнього бізнесу («е»), сільськогосподарський товаровиробник («ж»), громадські організації інвалідів та їх підприємства («з»), релігійні організації («и»)), та/або до виду нерухомості, його стану, місця розташування (непридатна до проживання («ґ»), будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів («і»), будівлі промисловості («є») тощо).
Буквальний аналіз пункту «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України свідчить про те, що нерухомість має бути класифікована як «будівлі промисловості промислових підприємств». При цьому законодавець використав прислівник «зокрема», який уживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, та який відноситься в даному випадку до виду будівель промисловості (виробничі корпуси, цехи, складські приміщення), а не до суб'єкта власності.
В силу пп. 14.1.129-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України об'єкти нежитлової нерухомості - будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють серед іншого будівлі промислові та склади (підпункт «ґ»).
Відповідно до п. 5.3 ст. 5 Податкового кодексу України інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Відповідно до ДК 018-2000 будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу «Будівлі нежитлові» група 125 «Будівлі промислові та склади» клас 1251 «Будівлі промисловості».
До будівель промисловості відносяться об'єкти нерухомості, які відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 «Будівлі промисловості», який в свою чергу включає підкласи: 1251.1 - «Будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості», 1251.2 - «Будівлі підприємств чорної металургії», 1251.3 - «Будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості», 1251.4 - "Будівлі підприємств легкої промисловості, 1251.5 - «Будівлі підприємств харчової промисловості», 1251.6 - «Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості», 1251.7 - «Будівлі підприємств лісової деревообробної та целюлозно-паперової промисловості», 1251.8 - «Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості», 1251.9 - «Будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне».
Говорячи про промислове підприємство, необхідно зауважити, що в законодавстві України не існує правової норми, яка б чітко визначала дане поняття.
Відповідно до ДК 009:2010 економічна діяльність - процес виробництва продукції (товарів і послуг), який здійснюють з використанням певних ресурсів: сировини, матеріалів, устатковання, робочої сили, технологічних процесів тощо. Економічну діяльність характеризують витрати на виробництво, процес виробництва та випуск продукції.
Класифікація видів економічної діяльності (КВЕД) є складовою ДК 009:2010, згідно з яким процес промислового виробництва - це процес перероблення (механічного, хімічного, ручного тощо), який використовують для виготовлення нової продукції (споживчих товарів, напівфабрикатів чи засобів виробництва), оброблення товарів, які були у використанні, надання промислових послуг і який класифікують у секціях B «Добувна промисловість та розроблення кар'єрів», C «Переробна промисловість», D «Постачання електроенергії, газу, пари та кондиційованого повітря», E «Водопостачання; каналізація, поводження з відходами» та F «Будівництво».
Промисловість у розумінні економічної теорії це провідна галузь господарства, яка об'єднує підприємства, що виробляють електроенергію, знаряддя праці, предмети побуту, забезпечує потреби в паливі, сировині, матеріалах та різноманітних товарах.
Положеннями статті 62 Господарського кодексу України визначено, що підприємство, це самостійний суб'єкт господарювання, створений компетентним органом державної влади або органом місцевого самоврядування, або іншими суб'єктами для задоволення суспільних та особистих потреб шляхом систематичного здійснення виробничої, науково-дослідної, торговельної, іншої господарської діяльності в порядку, передбаченому цим Кодексом та іншими законами.
Підприємство є юридичною особою, має відокремлене майно, самостійний баланс, рахунки в установах банків та може мати печатки.
На підставі викладеного Верховний Суд в указаних постановах дійшов до висновку, що застосування п. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України можливе у разі дотримання двох обов'язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств.
У подальшому, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 17.02.2020 року у справі №820/3556/17 вирішив частково відступити від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 15.05.2018 у справі № 806/2676/17 про те, що застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов'язкових умов - наявності будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств, та сформулював новий правовий висновок, відповідно до якого застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі якщо власниками об'єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об'єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).
Як вірно встановлено судом першої інстанції, складові нежитлових приміщень та комплексу, що належать Позивачу на підставі свідоцтв про право власності на нерухоме майно від 16.12.2008 серії НОМЕР_1 та від 05.08.2010 року серії НОМЕР_3, мають ознаки будівель промисловості.
При цьому, інші складові нежитлових приміщень, що належать Позивачу згідно указаних вище документів (зокрема: сторожка, огорожа, бункер, склад, сарай, вбиральня) є допоміжними приміщеннями вказаних об'єктів, а тому вони також належать до будівель промисловості, оскільки призначені для обслуговування будівель промисловості.
У свою чергу, як було встановлено раніше, згідно договору безоплатного користування (позички) від 10.07.2017 року Позивач, як засновник ТОВ «Корнікс», передав приміщення за адресою: Черкаська область Золотоніський р-н, с. Піщане, пров. Леніна, 10-а, 10-б, у безоплатне користування вказаному підприємству, яке, що не заперечується ГУ ДПС у Черкаській області, використовує приміщення за своїм функціональним призначенням у межах власної господарської діяльності.
У контексті наведеного посилання контролюючого органу в апеляційній скарзі на те, що лише за умови належності приміщень на праві власності ТОВ «Корнікс» могла б бути застосована передбачена п. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України пільга в оподаткуванні, судовою колегією оцінюється критично, оскільки відповідні аргументи йдуть у розріз з тлумаченням цієї норми Верховним Судом у постанові від 17.02.2020 року у справі №820/3556/17, про що було зазначено вище.
Таким чином, як вірно зазначив суд першої інстанції, об'єкти нерухомості (майновий комплекс з переробки зернових та склад для зберігання продукції), які на праві власності належать Позивачу, підпадають під дію п. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України, а тому у Відповідача не було правових підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Суддя-доповідач А.Г. Степанюк
Судді Л.В. Губська
О.В. Епель
Повний текст постанови складено « 27» січня 2021 року.