Справа № 640/19815/19 Суддя першої інстанції: Шулежко В.П.
13 січня 2021 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача - Степанюка А.Г.,
суддів - Губської Л.В., Епель О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на прийняте за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 березня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроізол-Геосинтетикс» до Державної податкової служби України, Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,-
У жовтні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Євроізол-Геосинтетикс» (далі - Позивач, ТОВ «Євроізол-Геосинтетикс») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової служби України (далі - Відповідач-1, ДПС України), Головного управління ДПС у м. Києві (далі - Відповідач-2, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1210723/24373042 від 03.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №97 від 04.06.2019 року;
- зобов'язати зареєструвати податкову накладну від 04.06.2019 року №97.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.03.2020 року позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної не містить у собі конкретно визначеного критерію ризикованості платника податків, а також взагалі необґрунтовано здійснено на підставі листа. Підкреслив, що надані платником податків документи є достатніми для реєстрації податкової накладної. Покладаючи на ДПС України обов'язок зареєструвати податкову накладну, суд підкреслив, що відповідний спосіб захисту вказуватиме на остаточне вирішення спору між сторонами.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Відповідач-2 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Свою позицію обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення прийнято у відповідності до вимог чинного законодавства, позаяк на відсутність ряду поданих Позивачем документів унеможливила підтвердження реальності господарських операцій. Крім того, звертає увагу, що зупинення реєстрації податкової накладної відповідало вимогам законодавства, а платником податків дії відповідні дії контролюючого органу не оскаржувалися.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.11.2020 року відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу.
У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.01.2021 року справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що між ТОВ «Євроізол-Геосинтетикс» (Постачальник) та ТОВ «Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат» (Покупець) укладено договір поставки №151/50110 від 06.03.2018 року, відповідно до якого Постачальник зобов'язується поставити та передати у визначені строки Покупцеві товар, а Покупець зобов'язується прийняти та оплатити товар (а.с. 9-17).
На виконання умов вказаного договору Позивачем реалізовано ТОВ «Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат» товар - геосітку просочену полімерами STRADEX PET 30/30, в кількості 9500 шт., про що свідчать копії: видаткової накладної №3517868 від 04.06.2019 року (а.с. 18), довіреності від 03.06.2019 року (а.с. 19), податкової накладної від 04.06.2019 року №97 (а.с. 20-21). Оплата здійснена у повному обсязі 19.06.2019 року (а.с. 39).
Між тим, як вбачається з матеріалів справи, реалізований товар ТОВ «Євроізол-Геосинтетикс» придбало у ТОВ «Мізол» відповідно до договору №06/2017 від 01.01.2017 року (а.с. 32-36) та накладної від 27.05.2019 року №3505427 (а.с. 22).
Судом першої інстанції встановлено, що у порядку, визначеному статтею 201 Податкового кодексу України, Позивачем виписано податкову накладну від 04.06.2019 року №97 та направлено її для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
У квитанції, надісланої Позивачу 21.06.2019 року, повідомлено, що документ прийнято, але реєстрація зупинена (а.с. 24). Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Матеріали справи свідчать, що Позивач 29.06.2019 року подав до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (розрахункові, платіжні та інші первинні документи) (а.с. 25-27).
Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДФС у місті Києві прийнято рішення №1210723/24373042 від 03.07.2019 року, яким відмовлено в реєстрації складеної Позивачем податкової накладної №97 від 04.05.2019 року у зв'язку з тим, що ТОВ «Євроізол-Геосинтетикс» не надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (а.с. 28-29).
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз ст. 201 ПК України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі - Порядок №1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117 (далі - Порядок №117), суд першої інстанції прийшов до висновку, що відсутність належного обґрунтування Відповідачем-2 підстав відмови у реєстрації поданої Позивачем податкової накладної за умови подання останнім всіх необхідних документів на підтвердження здійснення господарської операції має своїм наслідком скасування оскаржуваного рішення Комісії ГУ ДФС у м. Києві із покладенням на ДПС України обов'язку із вчинення дій щодо реєстрації податкової накладної.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пункт. 201.1 цієї статті та/або пункт. 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінет. Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пункт. 192.1 статті 192 та пункт. 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Дане положення кореспондує п. 201.16 ст. 201 ПК України.
Приписи п. 14 Порядку №117 визначають, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у т.у числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Разом з тим, судовою колегією враховується, що окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов'язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення спірних правовідносин критерії ризиковості платника податку були затверджені в.о. голови ДФС України 05.11.2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 31.10.2018 року.
При цьому пп. 1.6 п. 1 даних критеріїв містить сім підстав можливості віднесення платника податків до ризикових. Водночас, контролюючим органом всупереч вимог п. 13 Порядку №117 не конкретизовано, саме на якій підставі ТОВ «Євроізол-Геосинтетикс» було відносено до ризикових, що, у свою чергу, позбавило платника податків можливості визначити межі необхідних документів та пояснень щодо господарської операції.
Крім того, застосовуючи критерії ризиковості, визначені у листі ДФС України від 05.11.2018 року, Відповідачем-2 не було враховано, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України.
Крім іншого, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що у квитанції взагалі не міститься посилання на рішення Комісії ГУ ДФС у м. Києві про внесення платника податків до переліку ризикових, у той час зупинення реєстрації податкової накладної здійснювалося із застосуванням критеріїв ризиковості платника податків, а не критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до п. 15 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Приписи п. п. 18 - 20 Порядку №117 визначають, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно п. 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства Позивачем засобами електронного документообігу Відповідачу-2 було направлено повідомлення разом з поясненням щодо фактичного здійснення господарської операції, а також документи на їх підтвердження - договір поставки від 06.03.2018 року №151/50110, специфікація №3 від 20.05.2019 року, видаткова накладна №3517868 від 04.06.2019 року, накладна від постачальника від 27.05.2019 року №3505427, товарно-транспортна накладна від 27.05.2019 року, довіреність від 03.06.2019 року, довідка №1 від 17.05.2019 року.
Однак, всупереч наданих документів, Відповідачем-2 прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, із змісту вказаного рішення вбачається, що останнє не містить конкретної інформації щодо підстав його прийняття.
Крім того, жодних відомостей щодо причин та підстав для ухвалення рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних контролюючим органом не наведено ані під час розгляду справи в суді першої інстанції, ані під час апеляційного перегляду оскаржуваного рішення суду.
Тобто, всупереч визначеного у рішенні підстав його прийняття, як встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Разом з тим, в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної не зазначено (не підкреслено), яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Тобто, Відповідачем-2 не зазначено мотивів та підстав прийняття оскаржуваного рішення.
У свою чергу, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18, у постановах від 30.01.2020 року у справі № 300/148/19 і від 27.04.2020 року у справі № 360/1050/19.
Посилання в апеляційній скарзі на те, що підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних була встановлена відсутність певних документів, а саме - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), судовою колегією оцінюється критично, оскільки, по-перше, як вже було підкреслено раніше, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено передбачені законодавством критерії ризиковості операцій, яким відповідала податкова накладна, по-друге, указані в апеляційній скарзі документи, як вірно встановив суд першої інстанції, були надані платником податків в обсязі, що вимагається при здійснення тієї чи іншої господарської операції. Чітких посилань на те, яких саме документів щодо якої самої операції не вистачало контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останнім не наведено.
З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності належного мотивування податковим органом рішення про відмову у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання певних документів без їх деталізації, таке рішення не узгоджується з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Щодо висновків суду першої інстанції про необхідність захисту прав Позивача шляхом покладення на Відповідача-1 обов'язку з реєстрації податкової накладної датою її фактичного отримання, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Згідно п. 20 Порядку №1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пункт. 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З урахуванням викладеного судова колегія вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав Позивача, є зобов'язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 04.06.2019 року №97, складену ТОВ «Євроізол-Геосинтетикс», датою її фактичного подання.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 березня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Суддя-доповідач А.Г. Степанюк
Судді Л.В. Губська
О.В. Епель
Повний текст постанови складено та підписано « 13» січня 2021 року.