24 грудня 2020 року
м. Київ
справа № 820/5357/17
адміністративне провадження № К/9901/52670/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючого судді - Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2018 року у складі колегії суддів: Сіренко О.І. (головуючого), Спаскіна О.А., Любчич Л.В. у справі № 820/5357/17 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - ГУ ДФС у Харківській області, відповідач) про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.05.2017 № 2899009-1303.
2. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 22 січня 2018 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
3. Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2018 року рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22 січня 2018 року скасовано.
3.1. Ухвалено нову постанову, якою позов ОСОБА_1 задоволено.
3.2. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області від 04.05.2017 № 2899009-1303.
4. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
4.1. 29 серпня 2006 року між позивачем та Харківською міською радою було укладено договір оренди земельної ділянки несільськогосподарського призначення - землі промисловості, за адресою: АДРЕСА_1 , загальною площею 0,5462 га, строком дії до 01.03.2031, зареєстрований у Харківській регіональній філії Державного підприємства «Центр державного земельного кадастру при державному комітеті України по земельних ресурсах» в Державному реєстрі земель від 29.08.2006 за № 240667100049.
4.2. Відповідно до пунктів 5, 9-13 вказаного договору, нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 1 029 377 грн. Орендна плата за земельну ділянку вноситься Орендарем у грошовій формі на рахунок Державного казначейства у Харківський області. Інформація щодо реквізитів отримується у відповідному органі державної податкової служби за місцем знаходження земельної ділянки. Розмір орендної плати в місяць за земельну ділянку згідно з довідкою № 2574/06 від 19.04.2006 становить: 2006 рік: 2 184,08 гривень (дві тисячі сто вісімдесят чотири гривні вісім копійок); з 2007 року: 3 165,33 гривень (три тисячі сто шістдесят п'ять гривень тридцять три копійки). Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції. Орендна плата за земельну ділянку сплачується рівними частками щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця. Платіжне доручення або квитанція мають містити в кодовому рядку обов'язкову інформацію про номер державної реєстрації договору оренди земельної ділянки, за яку справляється плата, та строк, за який здійснюється платіж. Розмір орендної плати переглядається у разі: а) зміни умов господарювання, передбачених договором; б) зміни розмірів земельного податку, підвищення цін, тарифів; в) внаслідок інфляції щорічно; г) погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, що підтверджено документами; д) в інших випадках, передбачених законом.
4.3. 04 травня 2017 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 2899009-1303 про визначення суми податкового зобовязання за платежем орендна плата з фізичних осіб за 2017 рік у розмірі 85 261,11 грн.
4.4. Спірне податкове повідомлення-рішення було направлене позивачу 15.09.2017.
5. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що форма спірного податкового повідомлення-рішення відповідає вимогам Податкового кодексу України, а відсутність розрахунку свідчить про невідповідність дій податкового органу при направленні податкового повідомлення-рішення, однак зазначене порушення жодним чином не впливає на законність та правомірність спірного податкового рішення; складення та направлення із запізненням податкового повідомлення-рішення позивачу не призвело до порушення його прав, оскільки строки виконання податкового обов'язку починають перебіг з моменту вручення відповідного податкового повідомлення-рішення платнику податку.
6. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задоволняючи позовні вимоги, апеляційний адміністративний суд мотивував своє рішення тим, що матеріали справи містять докази направлення позивачу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 04.05.2017 № 2899009-1303 - 15.09.2017, тобто після закінчення строку, встановленого ПК України контролюючому органу для надсилання (вручення) платникові податкового повідомлення-рішення, що свідчить про порушення відповідачем вимог пункту 286.5 cтатті 286 ПК України; розрахунок податкового зобов'язання фізичної особи з орендної плати за землю не тільки складається обов'язково контролюючим органом, а є невід'ємною частиною податкового повідомлення-рішення, в даному випадку позивачу не надсилався взагалі.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
7. Відповідач звернувся із касаційною скаргою, з урахуванням доповнення до неї, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції у повному обсязі та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
8. Касаційна скарга аргументована тим, що позиція суду апеляціної інстанції є формальним підходом до розгляду справи.
8.1. Форма спірного податкового повідомлення-рішення відповідає вимогам ПК України та Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, з метою встановлення єдиного порядку надіслання податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204, а відсутність розрахунку при направленні податкового повідомлення-рішення жодним чином не впливає на законність та правомірність рішення контролюючого органу по нарахуванню позивачу сум податкового зобов'язання з орендної плати за земельні ділянки з фізичних осіб.
8.2. Не дотримано вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обгрунтованості судового рішення.
8.3. Не враховано правову позицію Верховного Суду, висловлену у постанові від 13.02.2018 по справі № 820/1975/17 (К/9901/30/17), щодо того, що порушення строку направлення податкового повідомлення-рішення із запізненням само по собі не впливає на його законність.
9. Позивач у відзиві на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції - без змін, як законну та обгрунтовану, крім того в постанові Верховного Суду від 13.02.2018 по справі № 820/1975/17, на яку посилається відповідач в касаційній скарзі, відсутня правова позиція щодо застосування норм статей 286 та 287 ПК України та не надано оцінки випадку порушення встановленого ПК України строку обліку та нарахування податкового зобов'язання; розрахунок податкового зобов'язання був складений в письмовому вигляді в період з 11.08 по 22.08.2018; нормативна грошова оцінка орендованої ОСОБА_1 земельної ділянки змінювалася з 01.03.2008 та з 01.01.2014, тому коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки спірної земельної ділянки підлягав застосуванню кумулятивно з 2014 року.
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
10. Відповідно до частини першої статті 67 Конституції України кожен зобовязаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
11. Відповідно до статті 206 Земельного кодексу України використання землі в Україні є платним. Об'єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.
12. Відповідно до підпункту 271.1.1 пункту 271.1 статті 271 Податкового кодексу України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.
13. Згідно з пунктом 288.1 статті 288 Податкового кодексу України (далі - ПК України) підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки, оформлений та зареєстрований відповідно до законодавства.
14. Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
15. Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної податкової політики.
16. Відповідно до підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території.
17. Згідно з пунктом 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.
18. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.
19. У відповідності до положень пункту 289.2 статті 289 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І:100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік. У разі якщо індекс споживчих цін не перевищує 100 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 100 (в редакції до 01.01.2017). У разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 115 (в редакції з 01.01.2017).
20. Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель (абзац 5 пункту 289.2 статті 289 ПК України).
21. З аналізу наведених норм права можна зробити висновок, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, яка є базою оподаткування. Дані про нормативну грошову оцінку земельних ділянок оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель. Тобто, для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, яка здійснюється у відповідності до вимог чинного законодавства.
22. Відповідно до абзацу 1 пункту 286.5 статті 286 ПК України нарахування фізичним особам сум податку проводиться органами державної податкової служби, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку визначеному статті 58 цього Кодексу.
23. Слід зазначити про помилковий висновок апеляційного суду по даній справі, оскільки пропуск податковим органом встановленого абзацом 1 пункту 286.5 статті 286 Податкового кодексу України строку (до 1 липня поточного року) нарахування та надсилання податкового повідомлення-рішення не спростовує наявність у позивача податкового обов'язку здійснити сплату відповідних грошових зобов'язань.
24. Аналогічний висновок наведено в постанові Верховного Суду від 28 лютого 2020 року у справі №804/4231/16 (К/9901//40891/18).
25. Також, ненадіслання розрахунку позивачу разом із спірним податковим повідомленням-рішенням, як того вимагають положення п. 58.1 ст. 58 ПК України, не може однозначно свідчити про неправомірність прийняття самого податкового повідомлення-рішення, про що вірно було зазначено судом першої інстанції.
26. Однак, в даній справі як суд апеляційної інстанції так і суд першої інстанції не досліджували питання правомірності нарахування податковим органом самого податкового зобов'язання, визначеного в спірному податковому повідомленні-рішенні, зокрема не було досліджено та встановлено дійсний розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки кумулятивно в залежності від дати проведення нормативної грошової оцінки землі, орендованої позивачем, по періодах, за які нараховане податковим органом податкове зобов'язання із застосуванням індексації нормативно-грошової оцінки земель.
27. Згідно з частиною 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
28. Наведене свідчить про те, що рішення судів як апеляційної, так і суду першої інстанції ухвалені з порушенням норм процесуального права, що унеможливило повне встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, що в силу норм процесуального закону є підставою для скасування рішень та направлення справи на новий розгляд.
29. Для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
30. Згідно з частиною 4 статті 328 КАС України підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
31. Відповідно до частин 1-3 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
32. Верховний Суд вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з порушенням процесуальних норм, що унеможливило встановлення обставин, необхідних для вирішення спору.
33. Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
34. З урахуванням наведеного, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати з передачею справи на новий судовий розгляд.
35. Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 356, 359 КАС України, суд, -
36. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області задовольнити частково.
37. Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2018 року та рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22 січня 2018 року у справі № 820/5357/17 скасувати.
38. Справу передати на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.
39. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуючий І.В. Дашутін
Судді О.О. Шишов
М.М. Яковенко