Справа № 500/1398/20
09 грудня 2020 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:
головуючого судді Баб'юка П.М.
за участю:
секретаря судового засідання Косюк О.П.
представника позивача Костової Н.З.,
представника відповідача Мурованої І.Я.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Тернопільського державного науково - технічного підприємства "Промінь" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00002763303 від 03.03.2020,
До Тернопільського окружного адміністративного суду звернулося із позовом Тернопільське державне науково - технічне підприємство "Промінь" (далі, також, - позивач) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі, також, - відповідач із вимогою визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області від 03.03.2020 №00002763303, відповідно до якого Тернопільському державному науково-технічному підприємству “Промінь” збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 2 177 744,26 грн, з яких 1 764 053,40 грн - збільшення суми податкового зобов'язання, 168 377,45 грн - штрафних (фінансових санкцій), 245 313,41 грн - пеня відповідно до пп. 129.1.3 пункту 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що Головним Управлінням ДПС у Тернопільській області винесено податкове повідомлення - рішення від 03.03.2020 №00002763303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 2 177 744, 26 грн, з яких 1 764 053,40 грн - збільшення суми податкового зобов'язання, 168 377,45 грн - штрафних (фінансових санкцій), 245 313,41 грн - пеня відповідно до пп. 129.1.3 пункту 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України. Вказане податкове повідомлення рішення складено за результатами документальної позапланової виїзної перевірки з питань правильності обчислення, повноти та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за період з 01.10.2016 по 30.09.2019 , єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.09.2019 та військового збору за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, про що складено Акт від 12.02.2020 №168/19-00-33-03/14040960. Не погодившись із зазначеним податковим повідомленням - рішенням позивач звернувся до ДПС України із відповідною скаргою в порядку, визначеному ст. 56 Податкового кодексу України. Проте, рішенням про результати розгляду скарги від 13.05.2020 скаргу залишено без задоволення. Позивач вважає, що контролюючим органом самостійно та безпідставно визначено залишок заборгованості з податку на доходи фізичних осіб станом на 01.10.2016 в сумі 1139282,31 грн, внаслідок чого проведено невірний розрахунок заборгованості платника із даного податку та, відповідно, невірно нараховано штрафні (фінансові) санкції та пеню. При цьому, самостійне визначення перевіряючими суми залишку заборгованості з податку на доходи фізичних осіб на початок періоду, що підлягав перевірці, фактично вказує на самостійне донарахування контролюючим органом суми податку на доходи фізичних осіб, оскільки платник податків не підтверджував та ніколи не узгоджував в порядку, визначеному Податковим кодексом України такої суми, така сума не підтверджується даними первинного, аналітичного та синтетичного обліку платника, при цьому, таке донарахування проведено за період, що не був охоплений перевіркою та за межами строку, протягом якого таке донарахування могло бути проведено. На думку позивача, зі змісту акту перевірки не вбачається, що стало підставою для визначення такої суми залишку заборгованості з ПДФО станом на 01.10.2016, не наведено посилань на жодні документи чи дані, з яких перевіряючі встановили таку заборгованість станом на початок періоду, що перевірявся, водночас підприємством, під час перевірки, такі дані не надавались та документально не підтверджувались.
Також вказує, що ухвала Господарського суду Тернопільської області від 26.12.2017 у справі №921/476/16-г/11, якою було затверджено зміни до плану санації ТД НТП "Промінь" щодо включення до Графіку задоволення вимог кредиторів заборгованості з ПДФО в розмірі 1021000,00 грн, - скасована постановою Львівського апеляційного господарського суду від 26.04.2018.
Ухвалою судді від 06.07.2020 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі, вирішено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання.
Від представника відповідача на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву (аркуші справи 65 - 68), в якому він просить відмовити в задоволенні позовних вимог. Зокрема, в обґрунтування зазначено, що при проведенні перевірки встановлено, що Господарським судом Тернопільської області 23.08.2016 по справі №921/476/16-г/11 розглянуто заяву боржника Тернопільського державного науково-технічного підприємства «Промінь» про затвердження плану санації до порушення провадження у справі про банкрутство в порядку ст.6 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом». Зазначеним судом за погодженням Державного концерну «Укроборонпром» затверджено план санації боржника Тернопільського державного науково - технічного підприємства "Промінь" до порушення провадження у справі про банкрутство на термін до 23.08.2017, який ухвалами суду продовжено до 23.02.2018. Відповідно до затвердженого плану санації заборгованість за даними Тернопільської ОДПІ по Тернопільському державному науково - технічному підприємству "Промінь" по податку на доходи фізичних осіб становила 194,7 тис. грн. Зазначає, що ця заборгованість - це борг по донарахованих сумах, який виник по позивачу за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки з питань правильності обчислення, повноти та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за період 01.07.2012 по 30.06.2013 (акт від 16.01.2014 №193/19-18-17-02/14040960). Також, звертає увагу суду на те, що згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства заборгованість по ПДФО, яка не була включена до бази даних Тернопільської ОДПІ становила 1021,00 тис. грн. Зазначає, що в ході проведення перевірки встановлено кредитове сальдо з податку на доходи фізичних осіб станом на 01.10.2016 в сумі 1139,3 тис. грн., яке визначене наступним шляхом: заборгованість 1021,00 тис. грн. згідно даних бухгалтерського обліку підприємства по ПДФО, яка також включена до плану санації, а також нарахування ПДФО за третій квартал 2016 року згідно з поданим підприємством до Тернопільської ОДПІ податкового розрахунку сум доходу, нарахованого на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) в розмірі 130909,12 та за мінусом сплачених сум ПДФО в третьому кварталі 2016 року, згідно з інтегрованою карткою платника податків, в розмірі 12626,81 грн (1021,00 тис. грн. + 130,91тис. грн. - 12,63 тис. грн. = 1139,28 тис. грн.).
Ухвалою суду від 26.10.2020, проголошеною в судовому засіданні без виходу в нарадчу кімнату, занесеною до протоколу судового засідання, закрито підготовче засідання та вирішено перейти до розгляду справи по суті.
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала, просила задовольнити в повному обсязі, посилаючись на мотиви, зазначені в позовній заяві. Зокрема, звернула увагу суду, що за результатами перевірки відповідач визначив податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 1139282,31 грн. Позивач зазначає, що вказана сума, зазначена в акті перевірки як кредиторська заборгованість станом на 01.10.2016 та виходить за межі періоду, що перевіряється.
Представник позивача вважає, що відповідач безпідставно визначив йому податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, а тому, на думку позивача, захист порушеного права можливий шляхом скасування податкового повідомлення - рішення.
В судовому засіданні представник відповідача заперечила проти позовних вимог, в обґрунтування правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення зазначивши, що сума основного платежу з податку на доходи фізичних осіб є узгодженою в силу її самостійного визначення платником. А відтак, судове оскарження податкового повідомлення-рішення, в якому таке зобов'язання зафіксоване не змінює статусу самостійно задекларованого платником податку зобов'язання. З цих підстав, податковий орган включив кредиторську заборгованість, яка виникла станом на 01.10.2016 до податкового зобов'язання, яке не сплачене. Також, звернув увагу на специфіку ведення обліку та адміністрування податку на доходи фізичних осіб, у зв'язку з чим, визначити суму несплаченого податку можливо лише під час перевірки та станом на початок її проведення.
За таких умов, представник відповідача вважає, що оскаржуване рішення прийняте відповідачем з дотриманням вимог чинного законодавства, в зв'язку з чим позовні вимоги є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.
Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань правильності обчислення, повноти та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 - 30.09.2019, військового збору за період з 01.10.2016 - 30.09.2019. Результати перевірки оформлено актом від 12.02.2020 №168/19-00-33-03/14040960 (аркуші справи 7-16).
За результатами перевірки встановлено порушення:
пункту 164., пункту 164.5 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту «а» пункту 171.2 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176, розділу ІV Податкового Кодексу України, а саме, неутримання та неперерахування податку на доходи фізичних осіб з отриманих товарів в рахунок заробітної плати працівникам Тернопільського державного науково - технічного підприємства "Промінь" в 2017-2019 роки без застосування коефіцієнта, внаслідок чого донараховано податку на доходи фізичних осіб в сумі 29663,84 грн;
підпункту 14.1.156, 14.1.175 пункту 14.1 статті 14, пункту 31.1 статті 31, пункту 54.2 статті 54, підпункту 54.3.5 пункту 54.3 статті 54, абзацу 2 пункту 57.1 статті 57, п.131.2 ст.131, підпункту 168.1.1, 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5,168.1.6, пункту 168.1 статті 168, підпункту «а», «г» пункту 176.2 статті 176 розділу IV Податкового кодексу України, а саме: встановлено несплачене податкове зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб в сумі 1764053,40 грн;
підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162, пункту 171.1 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасна сплата податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період з 06.03.2018 по 28.08.2019, в результаті чого донараховано пені в сумі 245313,41 грн;
підпункту 168.1.1, 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5,168.1.6, пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» «г» пункту 176.2 статті 176 розділу IV Податкового Кодексу України, а саме: перевіркою встановлено несвоєчасно перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб за період з 06.03.2018 по 28.08.2019, внаслідок чого застосовані штрафні санкції;
підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 розділу IV Податкового Кодексу України, пункту 3.1 розділу ІІІ Наказу Міністерства фінансів України №4 від 13.01.2015 «Про затвердження форми податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку» за ІІІ квартал 2019 року, поданий Тернопільським державним науково - технічним підприємством "Промінь" до Головного управління ДПС в Тернопільській області, в якому встановлено недостовірність даних, а саме: методологічні помилки, відображення отримання доходу за ознакою доходу « 157» з невірними рнокпп, що призвело до зменшення податкових зобов'язань платника податків;
частини 2 статті 6, частини 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», абзацу 3 підпункту 2 пункту 2, пункту 5 розділу VІІ Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску від 20.04.2015 №449, а саме: несвоєчасна сплата єдиного внеску за період з 23.10.2018 по 28.08.209, в результаті чого донараховано пені в сумі 11941,80 грн та застосовуються штрафні санкції;
підпункту 168.1.1, 168.1.2, 168.4, 168.5, 168.6 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 171.2 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 розділу ІV, підпункту 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Інші перехідні положення Податкового Кодексу України, а саме: встановлено несплачене податкове зобов'язання по військовому збору до бюджету в сумі 112315,03 грн;
підпункту 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, пункту 16-1 підрозділу ХХ Інші перехідні положення Податкового Кодексу України, а саме: несвоєчасно перерахований (сплачений) військовий збір за період з 06.03.2018 по 28.08.2019 , в результаті чого донараховано пені на загальну суму 16140,98 грн;
підпункту 168.1.1, 168.1.2, 168.4, 168.5, 168.6 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 171.2 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 розділу ІV, підпункту 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Інші перехідні положення Податкового Кодексу України, а саме: несвоєчасно перерахований (сплачений) до бюджету військовий збір за період з 06.03.2018 по 28.08.2019, внаслідок чого застосовуються штрафні санкції.
Головним Управлінням ДПС у Тернопільській області винесено податкове повідомлення - рішення від 03.03.2020 №00002763303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 2 177 744,26 грн, з яких 1 764 053,40 грн - збільшення суми податкового зобов'язання, 168 377,45 грн - штрафних (фінансових санкцій), 245 313,41 грн - пеня відповідно до пп. 129.1.3 пункту 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України (аркуш справи 17, 69).
Не погодившись із зазначеним податковим повідомленням - рішенням позивач звернувся до ДПС України із відповідною скаргою №86 від 18.03.2020 в порядку, визначеному ст. 56 Податкового кодексу України (аркуш справи 18).
Проте, рішенням про результати розгляду скарги від 13.05.2020 №1593816/99-00-08-05-04-06 податкове повідомлення - рішення від 03.03.2020 №00002763303 залишено без змін, скаргу - без задоволення.
Не погоджуючись із винесеним податковим повідомленням - рішенням, вважаючи його протиправним і таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Надаючи правову оцінку відносинам, що склалися між сторонами, суд виходить із наступного.
Відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до статті 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 55 Конституції України, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб. Кожен має право будь-якими не забороненими законом засобами захищати свої права і свободи від порушень і протиправних посягань.
Статтею 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (діючий на час виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України кожна особа зобов'язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу.
Так, пунктом 6.1 статті 6 Податкового кодексу України встановлено, що податком є обов'язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.
Відповідно до підпункту 16.1.2, 16.1.3, 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків і зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Статтею 61 Податкового кодексу України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Предметом розгляду даної справи є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 03.03.2020 №00002763303, на підставі якого податковий орган збільшив податковому агенту (позивачу у справі) суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та пені в розмірі 2 177 744,26 грн.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою нарахування позивачу грошових зобов'язань та застосування штрафних санкцій за оскаржуваним рішенням став висновок відповідача про наявність у позивача обов'язку сплатити податку на доходи з фізичних осіб, самостійно нарахований, але не сплачений у встановлений строк.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно із пунктом 164.5 статті 164 Податкового кодексу України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:
К = 100 : (100 - Сп),
де К - коефіцієнт;
Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.
За нормами пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Відповідно до підпункту 1.4 пункту 16 1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
За змістом підпунктів 1.2, 1.3 пункту 16 1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до приписів підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
Згідно з підпунктом 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України передбачено, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Відповідно до пункту 15.1 статті 15 Податкового кодексу України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Підпунктом 171.1 пункту 171 Податкового кодексу України визначено, що собою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахувань, бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.
Відповідно до пункту 38.2 статті 38 Податкового кодексу України, сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, представником платника податку.
Згідно з підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
За змістом пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України, податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
Відповідно до п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт.
Податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому ст. 58 Податкового кодексу України для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків (п. 86.8 ст. 86 Податкового кодексу України).
Таким чином, податкове повідомлення-рішення виноситься контролюючим органом на підставі результатів перевірки, які зафіксовані в акті.
Так, перевірка Тернопільського державного науково - технічного підприємства "Промінь" з питань правильності обчислення, повноти та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 - 30.09.2019, військового збору за період з 01.10.2016 - 30.09.2019.
За результатами перевірки складено акт від 12.02.2020 №168/19-00-33-03/14040960, яким зокрема встановлено наступні порушення позивачем вимог Податкового кодексу України: не сплачено податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1764053,40 грн; несвоєчасну сплату до бюджету податку з доходів фізичних осіб за період з 06.03.2018 по 28.08.2019 на загальну суму 841887,27 грн., нарахована пеня за невчасну сплату ПДФО в сумі 245313,41 грн.
У зв'язку з цим, відповідачем винесено податкове повідомлення - рішення від 03.03.2020 №00002763303, яким:
- збільшено суму податкового зобов'язання по ПДФО в сумі 1764053,40 грн;
- застосовано до позивача штрафну санкцію в сумі 168377,45 грн;
- нараховано пеню в сумі 245313,41 грн.
Зокрема, податковим органом за наслідками перевірки встановлено, що залишок несплаченого податку на доходи фізичних осіб станом на 30.01.2016 становить 1 021 000,00 грн.
Як пояснив представник відповідача в судовому засіданні, в процесі перевірки за даними бухгалтерського обліку Тернопільського державного науково - технічного підприємства "Промінь» встановлено заборгованість, яка не включено до бази даних Тернопільської ОДПІ, по податку на доходи з фізичних осіб станом на 30.06.2016 в сумі 1021000,00 грн.
Позивач заперечує щодо визначення контролюючим органом вказаної суми заборгованості, оскільки остання зазначена в акті перевірки як кредиторська заборгованість станом на 30.06.2016 та виходить за межі періоду, що перевіряється (з 01.10.2016 по 30.09.2019). Крім цього, вказує, що дана заборгованість не підтверджується первинними документами підприємства.
Як встановлено в процесі розгляду справи, заборгованість в сумі 1021000,00 грн. по податку на доходи фізичних осіб, яка входить в загальну суму боргу 1764053,40 грн виявлену перевіркою станом на 30.09.2019, дійсно виходить за межі періоду, що перевірявся (з 01.10.2016 по 30.09.2019).
Разом з тим, в даному випадку слід звернути увагу на способи обліку та адміністрування вказаного податку.
Так, організація діяльності з ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) визначена Наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 N422, яким затверджено Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - Порядок № 422).
Порядок № 422 дає визначення поняття “інтегрована картка платника” (далі - ІКП) - як форму оперативного обліку податків, зборів, митних платежів до бюджетів та єдиного внеску, що ведеться за кожним видом платежу та включає перелік показників підсистем інформаційної системи органів ДФС, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та цільовими фондами.
Також, Порядок №422 визначає, що з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску органами ДФС відкриваються ІКП за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися такими платниками.
Облікові показники, які відображаються у ІКП, залежать від форми обліку згідно із переліком форм інтегрованих карток для обліку податків, зборів та єдиного внеску, що покриваються для юридичних та фізичних осіб) (Перелік форм ІКП).
Наказом ДФС від 10.04.2015 року № 267 затверджено “Перелік форм оперативного обліку податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування” ( Перелік форм №267).
Відповідно до Переліку Форм №267, інтегрована картка платника (ІКП) по платежу податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної плати має форму №15 та включає лише наступні показники: назва платежу; код платежу; сума надходжень (сума сплаченого податку).
Таким чином, інтегрована картка платника (в даному випадку позивача) по платежу податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної плати не відображає таких показників як: нарахування за документами податкової звітності; суми податкового боргу; суми переплат; суми штрафних санкцій; суми нарахованої пені.
Враховуючи зазначені норми законодавства, суд приходить до висновку, що в даному випадку, податковий орган може встановити суми податку, які повинні були нараховані платником самостійно, суми несвоєчасно сплаченого чи не сплаченого податку, суми переплат, а відповідно і суми штрафних санкцій та пені по платежу податок на доходи фізичних осіб виключно в межах контрольно-перевірочної роботи, а саме в межах проведеної документальної перевірки.
Таким чином, в межах контрольно-перевірочної роботи податковим органом на підставі документації платника лише констатується сума податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної платника, яка не сплачена у встановлені строки.
Отже, існує специфіка нарахування та сплати податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб. Під час перевірки контролюючий орган лише виводить та фіксує суму податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної плати, яка вже задекларована таким платником самостійно. І така процедура відбувається в силу специфіки ведення ІКП по даному платежу, через відсутності відомостей про нарахування по податку на доходи фізичних осіб в ІКП. Сума нарахованого самостійно та своєчасно не сплаченого податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб лише фіксується (визначається) в податковому повідомленні-рішенні, тобто, лише констатується факт наявності задекларованого та несплаченого податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, а не здійснюється донарахування податкових зобов'язань по даному платежу в класичному розумінні. Тому, сума основного платежу по податку на доходи фізичних осіб апріорі є узгодженою, в силу її самостійного визначення платником. Крім цього, судове оскарження податкових повідомлень рішень, в яких такі зобов'язання зафіксовані не змінює статус самостійно задекларованого платником зобов'язання.
З метою вжиття заходів стягнення узгодженого але не сплаченого платником податкового боргу з вказаного податку і винесене оскаржене податкове повідомлення-рішення.
Згідно з п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.
З вказаної норми слідує, що у разі виявлення в результаті перевірки порушення правил нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом, в даному випадку сплати, - контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, що і було вчинено відповідачем шляхом винесення спірного податкового повідомлення-рішення.
Також, суд звертає увагу на те, що акт перевірки підписано керівником та бухгалтером підприємства без жодних зауважень. Заперечень на акт перевірки позивач у встановленому порядку не подав. Лише за наслідками винесення податкового повідомлення-рішення, останнє було оскаржене у адміністративному порядку. Також, позивачем не надано будь-яких первинних документів, які б свідчили про відсутність заборгованості по сплаті ПДФО, яка вказана у акті та оскарженому рішенні.
Відповідно до частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
З огляду на встановлені в судовому засіданні обставини справи та досліджені докази, суд приходить до висновку про відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення Головного Управління ДПС України у Тернопільській області від 03.03.2020 №00002763303, а позовні вимоги позивача щодо скасування вказаного податкового повідомлення-рішення вважає необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.
Окрім того, згідно ст.139 КАС України, сплачений при зверненні до суду з даним позовом судовий збір не підлягає поверненню позивачу.
Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
У задоволенні адміністративного позову Тернопільського державного науково - технічного підприємства "Промінь" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00002763303 від 03.03.2020, - відмовити.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 21 грудня 2020 року.
Реквізити учасників справи:
позивач:
- Тернопільське державне науково - технічне підприємство "Промінь" (місцезнаходження/місце проживання: вул. Текстильна, 28,м. Тернопіль,46400 код ЄДРПОУ/РНОКПП 14040960);
відповідач:
- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження/місце проживання: вул. Білецька, 1,м. Тернопіль,46003 код ЄДРПОУ/РНОКПП 43142763).
Головуючий суддя Баб'юк П.М.