П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
08 грудня 2020 р.м.ОдесаСправа № 420/4958/20
Головуючий в 1 інстанції: Радчук А.А.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Домусчі С.Д.
суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,
за участю секретаря судового засідання - Тутової Л.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Бізком» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Бізком» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнати протиправним та скасувати рішення про відповідність виключити ТОВ «Бізком» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку,-
11.06.2020 року товариство з обмеженою відповідальністю «Бізком» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04.02.2020 р. №27872;
- зобов'язати ГУ ДПС у Одеській області виключити ТОВ «Бізком» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що в електронному кабінеті товариства 04.02.2020 з'явилось рішення відповідача про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04.02.2020 №27872, в якому комісією регіонального рівня було прийнято рішення про відповідність ТОВ «Бізком» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Позивач зазначав, що контролюючим органом у рішенні жодним чином не обґрунтовано та не наведено цифрових показників та розрахунків нібито відповідності позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків та/або Критеріїв ризиковості операцій. При цьому в рішенні не зазначена податкова інформація, яка була підставою для висновку про відповідність ТОВ «Бізком» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків. Крім того, прийняттю Рішення не передувало здійснення «ризикової» господарської операції та зупинення реєстрації податкової накладної, складної у зв'язку із цим.
Позивач вважав, що зазначені вище обставини у своїй сукупності свідчать про відсутність законних та достатніх підстав для включення ТОВ «Бізком» до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, та прийняття оскаржуваного рішення.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року відмовлено у задоволенні адміністративного позову ТОВ «Бізком».
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, ТОВ «Бізком» подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою задовольнити адміністративний позов в повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги апелянт обґрунтовує тим, що суд першої інстанції помилково застосував правові висновки Верховного Суду, які стосуються внесення до інформаційних баз податкового органу інформації щодо відповідності платника податків критеріям ризиковості платника податків, в той час як предметом спору в цій справі є рішення податкового органу про відповідність апелянта критеріям ризиковості платника податку.
Порушенням норм матеріального права апелянт вважає те, що суд першої інстанції залишив поза увагою той факт, що спірні правовідносини врегульовані Постановою КМУ №1165 від 11.12.2019 року. При цьому суд першої інстанції, посилаючись на правові висновки Верховного Суду, фактично застосував до спірних правовідносин Постанову КМУ №117 від 21.02.2018 року.
Таким, що суперечить приписам Податкового кодексу України, апелянт вважає і висновок суду першої інстанції про відсутність порушеного права позивача у зв'язку із прийняттям податковим органом оскаржуваного рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04.02.2020 р. №27872.
Порушенням норм процесуального права апелянт вважає те, що суд першої інстанції не встановив наявність податкової інформації на підставі якої відповідач прийняв оскаржуване рішення, не надав правової оцінки доводам, аргументам та поданим позивачем документам, які повністю спростовують будь-які висновки про відповідність апелянта критеріям ризиковості платника податку.
Головне управління ДПС в Одеській області своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалося.
Учасники справи, належним чином повідомлені про час та місце розгляду справи, у судове засідання не з'явились, у зв'язку з чим відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України, справа розглянута апеляційним судом у відкритому судовому засіданні без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Суд встановив, що згідно відомостям з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «Бізком» зареєстроване 05.03.2015 р., за номером: 16081020000011768, код ЄДРПОУ 39678630, види діяльності: 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами (основний); 43.21 Електромонтажні роботи; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н. в. і. у.
04.02.2020 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийнято рішення № 27872 про відповідність ТОВ «Бізком» критеріям ризиковості платника податку (п.8 Критеріїв ризиковості платника податку).
Вирішуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що здійснюючи автоматизований моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, а зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, отже, дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДПС), є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків в порядку передбаченому Податковим кодексом України.
Також суд першої інстанції виходив з того, що інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку, а обов'язковою ознакою дій суб'єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб'єктів відповідних правовідносин і мають обов'язковий характер.
Оскільки внесення до інформаційних баз даних ДПС та системи АІС "Податковий блок" податкової узагальненої податкової інформації та інформації, щодо відповідності товариства критеріям ризиковості, є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідачів функцій та завдань, суд першої інстанції дійшов висновку, що останні безпосередньо не порушують прав та законних інтересів платників податку.
Суд першої інстанції посилався на те, що віднесення Комісією контролюючого органу товариства до переліку платників податків які відповідають критеріям ризиковості, є передумовою зупинення реєстрації податкової накладної та при винесенні такого рішення контролюючим органом, позивач не позбавлений права звернутись до суду за захистом прав, (свобод) та інтересів від порушень з боку суб'єкта владних повноважень, і в межах вже цього спору підставами позову, серед іншого, можуть бути доводи щодо протиправності дій контролюючого органу по віднесенню платника податків до переліку таких платників податків які відповідають критеріям ризиковості. При цьому суд першої інстанції послався на правові висновки Верховного Суду викладені у постановах цього суду від 03.03.2020 року у справі № 240/3665/19 та від 20.11.2019 року у справі № 480/4006/18.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про помилковість висновків суду першої інстанції щодо відсутності правових підстав для задоволення адміністративного позову.
Апеляційний суд зазначає, що спірні правовідносини виникли 04.02.2020 року, у зв'язку з прийняттям податковим органом оскаржуваного рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку від 04 лютого 2020 року №27872.
Спірні правовідносини регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (надалі ПК України) та Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, яка набрала чинності з 01.02.2020 року (надалі - Порядок № 1165).
Відповідно до підпункту 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку.
Пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до пункту 71.1 статті 71 ПК України, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з пунктами 74.1, 74.3 статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 (у редакції, чинній з 31 грудня 2017 року) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року №2245-VIII (надалі - Закон №2245-VIII), яким змінена редакція пункту 201.16 статті 201 ПК України.
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2245-VIII, Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
Постановою Кабінету Міністрів України №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11 грудня 2019 року, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Відповідно до п. 2 Порядку 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов'язку.
Згідно з п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).
Додатками №1 та №3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Критерії ризиковості здійснення операцій відповідно.
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком №4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Так, в оскаржуваному рішенні контролюючим органом зазначено про відповідність платника податку - ТОВ «Бізком»» критеріям ризиковості платника, зокрема, п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов'язкове для заповнення поле «податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)» (т. 1 а.с. 16).
Апеляційний суд зазначає, що у даному випадку, податковим органом вказане поле не заповнено (проставлений прочерк) під час винесення оскаржуваного рішення.
Так, апеляційний суд встановив, що оскаржуване рішення не містять жодних мотивів, підстав та причин віднесення апелянта до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів наявності податкової інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.
Відповідно до п. 25 Порядку № 1165 Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з п.44-46 Порядку № 1165 Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.
У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Разом з тим, відповідач, всупереч вимог ст. 77 КАС України, не надав, а ні до суду першої інстанції, а ні до суду апеляційної інстанції, копію витягу з протоколу засідання комісії контролюючого органу, відтак апеляційному суду невідома, яка саме податкова інформація покладена в основу прийняття оскаржуваного рішення, як і невідомі джерела такої інформації.
Отже, податковим органом не надано належних та допустимих доказів, які б вказували на наявність ознак ризиковості платника податку.
Таким чином, апеляційний суд погоджується з доводами апелянта, що податковим органом не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб'єктів господарювання, у зв'язку з чим оскаржуване рішення Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04 лютого 2020 року №27872, є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому апеляційний суд вважає помилковим взяття до уваги судом першої інстанції під час розгляду справи правової позиції Верховного Суду висловленої у постановах від 20.11.2019 року по справі №480/4006/18 та від 03.03.2020 року по справі №240/3665/19, оскільки правові висновки, у зазначених рішеннях, викладені стосовно норм Порядків затверджених Постановою КМУ № 117 від 21.02.2018 року, які діяли до 31.01.2020 включно. Наразі правовідносини сторін врегульовані проаналізованим вище Порядком № 1165, який істотно відрізняється від Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою КМУ №117 від 21.02.2018 року, в частині встановлення відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Зокрема, істотні відмінності полягають саме у тому, що відповідно до Порядку №1165 контролюючий орган приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку, про що безпосередньо зазначається у самому рішенні.
Відтак, висновок Верховного Суду про те, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) рівно як і протокол Комісії не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов'язків, - у даному випадку не може бути застосовано, оскільки правове регулювання спірних правовідносин змінилося на законодавчому рівні.
Стосовно посилань суду першої інстанції на те, що спірне рішення про визначення апелянта таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, не створює для апелянта жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжує для нього обов'язкових юридичних наслідків, апеляційний суд зазначає таке.
Так, правилами підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб), у тому числі індивідуальну податкову консультацію, яка йому надана, а також узагальнюючу податкову консультацію.
Отже, в силу прямих приписів підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17, пункту 56.1 статті 56 ПК України платник податків має право оскаржити до адміністративного суду будь-яке рішення, прийняте контролюючим органом, у тому числі рішення відповідної комісії Головного управління ДПС в Одеській області щодо встановлення ризиковості платника податків, позаяк жодним нормативно-правовим актом юрисдикція адміністративного суду на розгляд спорів між платниками та контролюючими органами щодо оскарження такого роду рішень не виключається.
При цьому, під час судового розгляду справи суд має встановити порушення прав платника внаслідок прийняття оскаржуваного рішення та перевірити, чи прийняте таке рішення з дотриманням критеріїв, визначених частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи, що приписами пункту 6 Порядку №1165 передбачено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у разі відповідності платника податків хоча б одному критерію ризиковості платника податку, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що встановлення Комісією ГУ ДПС в Одеській області відповідності апелянта пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку створює перешкоди у здійсненні апелянтом його господарської діяльності.
Включення апелянта до переліку ризикових платників податку на додану вартість тягне за собою правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації усіх без виключень податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником. При цьому, такі наслідки носять для апелянта виключно негативний характер з огляду на те, що строк реєстрації кожної податкової накладної значно збільшується, а на апелянта покладається додатковий обов'язок щодо надання пояснень та документів, при цьому, остаточне рішення про реєстрацію податкової накладної чи про відмову в реєстрації буде прийнято лише після надання таких пояснень та документів.
Негативні наслідки від необґрунтованого прийняття оскаржуваного рішення про відповідність апелянта критеріям ризиковості платника податку полягають також у тому, що контрагенти апелянта не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між апелянтом та його контрагентами.
Крім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що внаслідок прийняття рішення (про включення платника до переліку ризикових платників податків), апелянт потрапляє у стан правової невизначеності, позаяк контролюючий орган не повідомив, які саме документи необхідно подати для виключення платника податків з переліку ризикових.
При вирішенні даного спору, апеляційний суд наголошує, що пунктом 6 Порядку №1165 врегульовано процедуру прийняття контролюючим органом рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, зокрема, визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податків з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.
Апеляційний суд зазначає, що процедура оскарження рішення податкового органу про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачена на законодавчому рівні та має на меті надання платнику податків можливості здійснити захист своїх прав та охоронюваного законом інтересу.
Крім того, додатком 4 до Порядку №1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, якою прямо передбачено, що таке рішення може бути оскаржене в адміністративному або судовому порядку, що логічно узгоджується із приписами абзацу 15 пункту 6 Порядку №1165, відповідно до якого у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Тобто, Кабінет Міністрів України, який за нормами пункту 201.16 статті 201 ПК України, наділений делегованими повноваженнями встановлювати порядок та підстави зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, прямо визнав юрисдикцію адміністративного суду на розгляд по суті спорів між платниками податків та контролюючими органами щодо правомірності прийняття рішень про включення платників податків до переліку ризикових.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Аналізуючи оскаржувані рішення, суд вказує, що принцип обґрунтованості рішення суб'єкта владних повноважень, відповідно до ч. 2 статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Отже, рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб'єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб'єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб'єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб'єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб'єкта, визначених законом.
При цьому, прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб'єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб'єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Оскаржуване рішення податкового органу не відповідає вище наведеним вимогам закону, у зв'язку з чим є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого апеляційна скарга підлягає задоволенню, оскаржуване рішення - скасуванню, з прийняттям нового рішення про задоволення позову.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат апеляційний суд зазначає, що позивач сплатив судовий збір у загальній сумі 5255 грн. (за подання позову в суді першої інстанції - 2102 грн. (т. 2 а.с. 26), за подання апеляційної скарги 3153 грн. (т. 2 а.с. 114), який, відповідно до приписів ст. 139 КАС України має бути відшкодований апелянту за рахунок відповідача.
Керуючись ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-80, 139, 242, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 327-329 КАС України, суд -
Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Бізком» - задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року у справі № 420/4958/20 - скасувати, ухвалити нову постанову.
Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Бізком» - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04 лютого 2020 року №27872.
Зобов'язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «Бізком» (ЄДРПОУ 39678630) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (ЄДРПОУ 43142370) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Бізком» (ЄДРПОУ 39678630) 5 255 грн. (п'ять тисяч двісті п'ятдесят п'ять гривень) у відшкодування понесених судових витрат (сплаченого судового збору), за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області.
Встановити судовий контроль за виконанням постанови П'ятого апеляційного адміністративного суду від 08 грудня 2020 року у справі № 420/4958/20.
Зобов'язати Головне управління ДПС в Одеській області (ЄДРПОУ 43142370) подати до Одеського окружного адміністративного суду звіт про виконання постанови апеляційного суду у строк протягом десяти днів з дня отримання копії постанови П'ятого апеляційного адміністративного суду від 08 грудня 2020 року у справі № 420/4958/20.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст судового рішення складений 18.12.2020 року.
Головуючий суддя Домусчі С.Д.
Судді Семенюк Г.В. Шляхтицький О.І.