П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
17 грудня 2020 р.м.ОдесаСправа № 420/5358/20
Головуючий в 1 інстанції: Танцюра К.О.
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді - Вербицької Н.В.,
суддів - Джабурії О.В.,
Кравченка К.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року по справі за адміністративним позовом приватного акціонерного товариства «Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню сільського господарства «Сільгоспхімія» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,-
22 червня 2020 року ПрАТ «Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню СГ «Сільгоспхімія» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій, з урахуванням заяви про зміну предмету позовних вимог та залучення співвідповідача, просило:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області №1535298/05490440 від 22.04.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 07.04.2020;
зобов'язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №7 від 07.04.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою отримання вказаної накладної.
В обґрунтування позовних вимог ПрАТ «Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню СГ «Сільгоспхімія» зазначає, що ним надано усі необхідні документи на підтвердження здійснення господарської операції, проте відповідачами протиправно відмовлено у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідачі заперечували проти позову, зазначаючи, що подані позивачем первинні документи не свідчать про реальність господарських правовідносин, тому рішення про відмову у реєстрації податкових накладних є правомірним. Крім того, відсутні підстави для зобов'язання ДПС України здійснити реєстрацію податкової накладної датою її надходження, про що також свідчать висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі №815/2985/18.
Позивач надав до суду відповідь на відзив, у якій зазначив про відсутність у представника ЛПС України знань та кваліфікації для формування викладених у відзиві висновків про те, що для вирощення у 2019 році 517,26 т. ячменю необхідно не менше 135,96 га (при максимальній величині врожайності 3,8 т./Га). Зазначає, що є агропромисловим підприємством та надає звіт про показники виробництва культур, зокрема, зернових за 2019 рік, в тому числі, ячменю сорту «дев'ятий вал», насіння якого згідно договору від 29.08.2019 №113 придбано у ДП «Дослідне господарство» Покровське» Селекційно-генетичного інституту центру насіннєзнавства та сортовивчення.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року позовні вимоги приватного акціонерного товариства «Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню сільського господарства «Сільгоспхімія» задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області №1535298/05490440 від 22.04.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 07.04.2020 Зобов'язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №7 від 07.04.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою отримання вказаної накладної.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, просить зазначене рішення скасувати та прийняти нове, яким у задоволені позовних вимог ПАТ «Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню СГ «Сільгоспхімія» відмовити в повному обсязі. Зокрема, апелянт зазначає, що судом не надано належної оцінки том, що оскаржуване рішення прийнято законно в зв'язку із ненаданням позивачем копій документів відповідно до п.5 Порядку №520, а саме первинних документів щодо зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції (ячменю), складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків фактури/інвойсів.
Позивач надав відзив на апеляційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області, в якому зазначив, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін в зв'язку із необґрунтованістю доводів апелянта.
Відповідно до п.3 ч. 1 ст. 311 КАС України, справа розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.
Відповідно до відомостей ЄДРПОУ (код - 05490440) ПАТ "Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню сільського господарства "Сільгоспхімія" зареєстроване 24.09.1996 із зазначенням основного виду діяльності 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний)».
07.04.2020 між позивачем та ТОВ «Агрофірма «Прогрес-Плюс» укладено договір №07042020, відповідно до п.1.1 якого постачальник зобов'язується поставити та передати у власність покупця, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію на умовах, передбачених даним Договором (а.с.8).
За результатами поставленого згідно вказаного договору товару ПАТ "Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню сільського господарства "Сільгоспхімія" складено податкову накладну №7 від 07.04.2020 та направлено її на реєстрацію до Єдиного державного реєстру (а.с.14).
За результатами обробки податкової накладної №7 від 07.04.2020 доставлено документ до ДПС України, реєстрація зупинена із зазначенням підстави «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1003, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо інформації зазначеної у податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (а.с.15).
На вищевказану пропозицію контролюючого органу ПрАТ "Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню сільського господарства "Сільгоспхімія" направило повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, разом із договором поставки від 07.04.2020 №07042020, видатковою накладною №7 від 07.04.2020, витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права про оренду земельної ділянки площею 16,279 га. на 49 років, довідкою від 17.04.2019 №1331, виданою виконкомом Цебриківської селищної ради, про те, що ПрАТ «Сільгоспхімія» користується на умовах оренди землями сільськогосподарського виробництва на території Цебриківської селищної ради Великомихайлівського та Ширяївського району Одеської області(а.с.82-88).
До суду також надано товарно-транспортну накладну №07 від 07.04.2020 на підтвердження перевезення ячменю 12,7т від ПрАТ «Ширяївське підприємство «Сільгоспхімія» до ТОВ «Агрофірма «Прогрес-Плюс», пункт навантаження - смт. Ширяєве, вул. Коробченка, 28, пункт розвантаження - смт. Ширяєве, вул. Калініна, 64 (а.с. 10).
Згідно пояснень ПрАТ "Ширяївське підприємство по агрохімічному обслуговуванню сільського господарства "Сільгоспхімія", платник податків пояснив, що сільськогосподарське підприємство створене 08.09.1993 та в квітні 2020 року здійснювало продаж залишку продукції власного виробництва, що зберігалась на підприємстві, а саме: реалізовувало ячмінь врожаю 2019 року, який вирощено на землях, що знаходяться в користуванні підприємства. При цьому вказує, що перевезення ячменю здійснював покупець ТОВ «Агрофірма «Прогрес-Плюс».
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1535298/05490440 від 22.04.2020 відмовлено у реєстрації податкової накладної №7 від 07.04.2020, у зв'язку з ненадання платником податку копій документів, зокрема, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки/фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити) (а.с.19).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що вживання податковим органом загального посилання на ненадання первинних документів без конкретизації, не може вважатись обґрунтованим. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Позивач на спростування обставин, зазначених у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №7 від 07.04.2020, надав пояснення та відповідні первинні документи. З урахуванням наведеного вбачаються підстави для задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправною та скасування ПН №7 від 07.04.2020 та зобов'язання ДПС України її зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою отримання.
Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабміну України № 1246 від 29.12.2010 р. (далі-Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: ... (перелік параметрів перевірок).
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до приписів пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабміну України від 11 грудня 2019 року № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів.
Приписами пунктів 5 та 7 Порядку №1165 передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
З урахуванням вищенаведеного, обов'язковою умовою зупинення реєстрації податкової накладної є встановлення критерію ризикованості здійснення операцій.
За приписами пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п.11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій визначено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
З аналізу зазначеного критерію вбачається, що про ризиковість здійснення операцій свідчить саме одночасна наявність таких факторів як:
відсутність товару, зазначеного в податковій накладній, поданій для реєстрації в ЄРПН, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару, що на постійній основі постачається;
обсяг постачання товару, зазначений у податковій накладній, яку подано для реєстрації в ЄРПН, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару та обсягом постачання відповідного товару, зазначеного в податкових накладних, зареєстрованих з 01.01.2017 у ЄРПН;
переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом.
Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, підставою для такого зупинення став п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій із зазначенням, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1003, відсутні в таблицях даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Відповідачем також запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмови в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Додатково повідомлено: показник «D»=4.8606%, «Р»=18809.46.
Як вбачається, з наказу ДПС України від 03.02.2020 №67 «Про затвердження Переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям ризиковості здійснення операції», оприлюдненого на офіційному веб-сайті ДПС України, код товару 1003 - ячмінь дійсно міститься у переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних / розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу.
Судова колегія звертає увагу, що позивач в межах ведення господарської діяльності здійснює заходи по вирощуванню такого товару, а отже є його виробником, а не здійснює придбання у інших суб'єктів господарювання.
Таким чином, з огляду на те, що позивач є виробником, а не покупцем товару - ячменю, одночасне існування всіх трьох факторів, необхідних для віднесення операції до пункту 1 Критеріїв ризиковості, є неможливим.
Крім того, ДПС України не дотримано вимоги п.10-11 Порядку №1165 та не вказано конкретних пропозицій щодо переліку конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. У Квитанції лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.
Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту.
Відповідно до п.п.14.1.171. п.14.1 ст.14 ПК України поняття податкова інформація вживається у значенні, визначеному Законом України "Про інформацію".
Відповідно до ст.1 зазначеного Закону, інформація це будь-які відомості та/або дані, які можуть бути збережені на матеріальних носіях або відображені в електронному вигляді.
Таким чином, жодних відомостей стосовно господарської операції з контрагентом відповідачі у квитанції не зазначають, але витребують документи та пояснення, які спростовують цю податкову інформацію, не зазначаючи при цьому їх перелік.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.2. Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 3 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі
За приписами п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.п. 9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами п. 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіна від 12.12.2019 № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної вбачається, що воно не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для його прийняття, а є лише посилання на: «Ненадання платником податку копій документів, зокрема, постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки/фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити)».
Тобто, викладена загальна правова норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
При оцінці рішення податкового органу слід зазначити, що воно є актом індивідуальної дії, а відповідно повинне бути складене у такий спосіб, щоб платнику податку було зрозуміло суть виявлених порушень норм ПК України, спосіб їх усунення з метою подальшої реєстрації ПН та відповідно за які дії/бездіяльність, за ненадання яких документів йому відмовлено у реєстрації ПН.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжують його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 рокує джерелом права.
У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).
На державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).
При цьому проаналізувавши перелік документів, які надавались позивачем, як на вимогу податкового органу для підтвердження інформації зазначеної в податковій накладній, так і до суду, можна дійти висновку, що їх перелік та зміст є достатнім для того щоб підтвердити інформацію відображену саме в поданій позивачем ПН.
Слід також звернути увагу, що представником позивача надано до суду звіт ПрАТ «Сільгоспхімія» про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду станом на 01.12.2019 згідно якого у 2019 році обсяг виробництва позивача, зокрема, ячменю ярого у масі після доробки склав-580 ц з 20 Га, обсяг виробництва ячменю озимого у масі після доробки склав-3370,00 ц з 110 Га(а.с.98-103).
За наданими відповідачами відомостями ЄРПН неможливо стверджувати, що позивачем у 2019-2020 роках продано 517,26 т. ячменю саме урожаю 2019 року, оскільки реалізований в період лютого-квітня 2019 року ячмінь однозначно не є урожаєм 2019 року, так як у вищевказані місяці його неможливо було б зібрати (а.с. 36-37).
За таких умов не вбачається, що обсяг залишку ячменю урожаю 2019 року перевищує обсяг його збору.
Враховуючи вищевикладене, судова колегія вважає вірними висновки суду першої інстанції щодо протиправності рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 22.04.2020 року № 1535298/05490440 про зупинення реєстрації ПН та наявності підстав для його скасування.
Згідно з п. 20 Порядку № 1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Враховуючи положення п. 20 Порядку № 1246, а також необхідність ефективного, повного та належного захисту порушених прав позивача, судова колегія вважає вірними висновки суду першої інстанції щодо можливості зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну №7 від 07.04.2020 в ЄРПН датою її отримання.
Доводи апелянта, що податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної ПН / РК в ЄРПН обґрунтовано висновками сформованими у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі №815/2985/18, проте їх застосування не є можливим у даному випадку, оскільки підпункт 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України, не підставі якого їх сформовано, станом на дату виникнення спірних правовідносин скасовано.
Оцінюючи викладене в сукупності та незважаючи на виявлені недоліки судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Підстав для скасування чи зміни постанови суду першої інстанції колегія суддів не вбачає, а доводи апеляційної скарги вважає такими, що висновків суду не спростовують.
Судова колегія зазначає, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 30 червня 2020 року. Тому постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена лише з підстав, передбачених пп. "а"- "г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,328 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.
Головуючий: Н.В.Вербицька
Суддя: О.В. Джабурія
Суддя: К.В. Кравченко