10 грудня 2020 року Справа № 280/2062/19 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Стрельнікової Н. В.,
за участю секретаря Фесик А.В.
розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу
за позовом: фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до відповідача 1 Головного управління ДФС у Запорізькій області
відповідача 2 Головного управління ДПС у Запорізькій області
про визнання протиправним та скасування рішення,
До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач 1), в якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати рішення Олександрівського управління у місті Запоріжжі Головного управління ДФС у Запорізькій області від 10 квітня 2019 року № 41 про виключення з реєстру платників єдиного податку - фізичних осіб - підприємців з 01.04.2017 року, яким вирішено анулювати реєстрацію платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ), прийняте на підставі акту перевірки від 14.03.2019 р. № 122/08-01-13-05/ НОМЕР_1 , як таке, що не відповідає чинному законодавству України, а також порушує права та охоронювані законом інтереси Фізичноїо особи - підприємця ОСОБА_1 .
Позивач у позові в обгрунтування позовних вимог зокрема зазначив наступне. Зазначає, що за змістом рішення від 10.04.2019 № 41 підставою його прийняття послугували висновки акту перевірки від 14.03.2019 № 122/08-01-13-05/ НОМЕР_1 . За результатами перевірки було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 використовував мовою оригіналу стор. 32 акту «працю найманих працівників в кількості 11 осіб у період з 01.02.2017 р. по 31.07.2017 р., а отже перевищив встановлену кількість осіб для платників єдиного податку на II групі. Відповідно до вимог п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ із змінами та доповненнями». Згідно пп. 2) п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень. За даними податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за 2017 рік у 2017 році обсяг доходу Позивача склав 999 860 гривень, фактична чисельність найманих працівників у 2017 році складала 3 особи. Таким чином, ФОП ОСОБА_1 відповідає критеріям, які встановлені пп. 2) п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України. Висновки ГУ ДФС у Запорізькій області, що ФОП ОСОБА_1 з 01.04.2017 р. повинен був перейти на загальну систему оподаткування ґрунтуються на тому, що до перевірки ФОП ОСОБА_1 надано договір аутстаффінга від 01.02.2017 р., укладений з ТОВ «Аутстаффер» код ЄДРПОУ 38044531 про здійснення послуг по наданню працівників (арк. 28 акту перевірки). ТОВ «Аутстаффер» не мав можливості виконати умови договору аутстаффінгу, укладеного з ФОП ОСОБА_1 , тому послуги ТОВ «Аутстаффер» з надання ФОП ОСОБА_1 персоналу не мають реального характеру, тобто не свідчать про реальність їх здійснення (детальний опис порушення викладено в розділі 2.1 даного акту). З вказаними висновками акту перевірки Позивач не згоден. ФОП ОСОБА_1 вважає, що він не несе відповідальність за неутримання та неперерахування до бюджету податків і зборів (обов'язкових платежів) ТОВ «Аутстаффер», дотримання ним порядку укладення трудових договорів. Якщо ТОВ «Аутстаффер» не виконало свого зобов'язання щодо укладення трудових договорів з працівниками, сплати податків або мінімізував свої податкові зобов'язання, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи, а не Позивача.
Відповідач 1 у відзиві на позов зокрема зазначив, що у зв'язку з тим, що перевіркою встановлено, що ТОВ «Аутстаффер» в реальності не мав ніяких можливостей виконувати умови Договору аутстаффінга, укадених з ФОП ОСОБА_1 , тому послуги ТОВ «Аустаффер» з надання ОСОБА_1 персоналу не мають реального характеру , тобто не свідчать про реальність їх здійснення. Враховуючи наведене, перевіркою встановлено що ФОП ОСОБА_1 використовував працю найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та без сплати податків до бюджету під час виплати доходжу в порушення ст. 24 КЗпП України та постанови КМУ №413 від 17.06.2015 «про порядок повідомлення ДФС та її територіальних органів про прийняття працівника на роботу» на найманих працівників. У зв'язку з вищезазначеним, відповідно до вимог п.п. 7 п.п. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України, у разі перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку, платники єдиного податку зобов'язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених ПКУ, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено таке перевищення». Платник єдиного податку несуть відповідальність відповідно до ПКУ за правильність обчислення, своєчасність та повноту сплати сум єдиного податку, а також за своєчасність подання податкових декларацій (п. 300.1 ст. 300 ПКУ).
Відповідно до ст. 299.11 ПК України, у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої-третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої-третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку об'єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої-третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання ліцензії платника єдиного податку першої -третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб'єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом. Враховуючи вищенаведене ФОП ОСОБА_1 повинен був перейти на загальну систему оподаткування з 01.04.2017. В результаті перевірки винесене рішення №41 від 10.04.2019 про виключення з реєстру платників Єдиного податку фізичних осіб-підприємців ФОП ОСОБА_1 . Враховуючи наведене відповідач вважає спірне рішення правомірним, просить у задоволенні позову відмовити.
Ухвалою суду від 08.05.2020 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін.
Ухвалою суду від 11.06.2019 клопотання представника позивача про зупинення провадження у справі задоволено та зупиннено провадження у справі №280/2062/19 до набрання законної сили судовим рішенням у справі №280/1827/19.
Ухвалою суду від 23.09.2020 поновлено провадження у справі та призначено судове засідання з викликом сторін на 07 жовтня 2020 року. Провадження було поновлено у зв'язку з надходженням до суду інформації (вх. №35641 від 21.09.2020) про скасування рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.10.2019 по справі №280/1827/19 постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16.07.2020 та відмову у задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
Ухвалою суду від 07.10.2020 було залучено до участі у справі у якості співвідповідача Головне управління ДПС у Запорізькій області (далі- відповідач 2) та відкладено судове засідання на 27.10.2020.
Представники сторін у судове засідання 27.10.2020 не з'явились, про дату, час та місце судового засідання були повідомлені належним чином. Від позивача та представника відповідача 2 до суду надійшли клопотання про розгляд справи без їх участі, у зв'язку з чим справу судом розглянуто без участі представників сторін в письмовому провадженні на підставі матеріалів справи.
З'ясувавши обставини справи та перевіривши їх доказами, судом встановлено наступне.
ОСОБА_1 зареєстрований в якості фізичної особи підприємця 01.09.2004. Основним видом економічної діяльності позивача є роздрібна торгівля меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому в спеціалізовних магазинах (код КВЕД 47.59).
ФОП ОСОБА_1 перебував на спрощеній системі оподаткування, є платником єдиного податку ІІ групи, із ставкою податку 20%, що підтверджується Свідоцтвом платника єдиного податку від 13.06.2012 серії НОМЕР_2 .
На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, п. 2 ч. 1 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 21.02.2019 №696 відповідачем 1 у період з 28.02.2019 по 06.03.2019 проведено виїзну позапланову документальну перевірку ФОП ОСОБА_1 з 01.11.2016 по 31.12.2017 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», за результатами якої складено акт від 14.03.2019 №122/08-01-13-05/ 122/08-01-13-05/ НОМЕР_1 (далі- акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:
пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.1., пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме: неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб з заробітної плати (згідно договору аутстаффінгу) на загальну суму 61758,00 грн., у тому числі за період з лютого 2017 року по липень 2017 року в сумі 5913,00 грн. щомісяця, з серпня 2017 року по грудень 2017 року в сумі 5256,00 грн. щомісяця;
пп. 1.2, пп. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме: неутримання та неперерахування до бюджету військового збору з заробітної плати (згідно договору аутстаффінгу) на загальну суму 5 146,50 грн., у тому числі за період з лютого 2017 року по липень 2017 року в сумі 492,75 грн. щомісяця, з серпня 2017 року по грудень 2017 року в сумі 438,00 грн. щомісяця;
п. 1 ч. 1 ст. 7, п. 5 ст. 8, п. 8 ст .9 (у редакції, що діє з 01.01.2016) Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VІ, а саме: заниження сум єдиного внеску за період з 01.11.2016 по 31.12.2017 на загальну суму 75 482,00 грн., у тому числі за період з лютого 2017 року по липень 2017 року в сумі 7227,00 грн. щомісяця, з серпня 2017 року по грудень 2017 року в сумі 6 424,00 грн. щомісяця;
п. 51.1 ст.51, пп. «б» п. 176.2 ст. 176, пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, а саме: невідображення ФОП ОСОБА_1 нарахування та виплати доходу згідно договору аутстаффінгу за ознакою 101 «Доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту)» за 1-4 квартали 2017 року;
ст. 24 Кодексу Законів про працю України та Постанови Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 №413 «Про порядок повідомлення ДФС та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу», ФОП ОСОБА_1 використовував працю найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та без сплати податків до бюджету під час виплати доходів;
п. 291.4 ст. 291, абз. 6 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України, ФОП ОСОБА_1 не перейшов на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, при перевищенні встановленої кількості осіб для платників єдиного податку на ІІ групі;
пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.04.2017 по 31.12.2017 на суму 85452,22 грн.;
пп. 1.2, пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України, а саме заниження суми утриманого військового збору з суми чистого оподатковуваного доходу за період з 01.04.2017 по 31.12.2017 на загальну суму 7121,02 грн.;
п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 5 ст. 8, п. 8 ст. 9 Закону України (у редакції, що діє з 01.01.2016) Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VІ, а саме: заниження сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за період з 01.04.2017 по 31.12.2017 на загальну суму 83325,00 грн.;
пп. «в» п. 176.1 ст. 176 Податкового кодексу України, встановлено неподання декларації про майновий стан та доходи за період з 01.04.2017 по 31.12.2017.
Висновки акту перевірки ґрунтуються на тому, що ФОП ОСОБА_1 надано Договір аутстаффінгу від 01.02.2017, укладений із ТОВ «Аутстаффер», предметом якого є послуги з надання працівників. Водночас, слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Херсонській області проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні №32017230000000076 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 1 ст. 212-1 та ч. 2 ст. 172 КК України, за фактом умисного ухилення від сплати єдиного соціального внеску, грубого порушення законодавства про працю службовими особами ТОВ «Аутстаффер» (код ЄДРПОУ 38044531) та ТОВ «Стафф Сервіс» (код ЄДРПОУ 38044531). Досудовим розслідуванням встановлено, що службові особи вказаних товариств за грошову винагороду від суб'єктів господарської діяльності реального сектору економіки організували схему по ухиленню останніми від сплати єдиного соціального внеску, податку на доходу фізичних осіб, військового збору шляхом укладання фіктивних договорів аутстаффінгу. Також, проведеним відповідачем аналізом постачальника ТОВ «Аутстаффер» встановлено, що останній не мав можливості виконати умови договору аутстаффінга, укладеного з ФОП ОСОБА_1 . Так, контрагентом позивача протягом 2017 року не надавались до органів ДФС податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку з відображенням найманих працівників та звіти «Про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а також не сплачувались податок з доходів фізичних осіб, нарахований у зв'язку з трудовими, цивільно-правовими відносинами, військовий збір та єдиний внесок, нарахований на заробітну плату. На думку контролюючого органу, вказане свідчить про відсутність реального характеру послуг ТОВ «Аутстаффер» з надання персоналу ФОП ОСОБА_1 . Виходячи з вказаного, ГУ ДФС у Запорізькій області вважає, що ФОП ОСОБА_1 використовував працю 9 (дев'яти) найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та без сплати податків та зборів до бюджету під час виплати доходу. Згідно пояснень сторін вказане порушення є підставою прийняття податкових повідомлень рішень від 10.04.2019 № 0006551305, від 10.04.2019 № 0006581305, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 10.04.2019 № Ф-0006501305 та рішення від 10.04.2019 № 0006521305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Також, з урахуванням вищевказаного порушення ГУ ДФС у Запорізькій області вважає, що ФОП ОСОБА_1 у періоді з 01.02.2017 по 31.07.2017 використовувалася праця найманих працівників в кількості 11 осіб, а отже він перевищив встановлену кількість осіб для платників єдиного податку на ІІ групі відповідно до вимог п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України. На думку відповідача, позивач повинен перейти на загальну систему оподаткування з 01.04.2017, тому ГУ ДФС у Запорізькій області визначило ФОП ОСОБА_1 чистий оподатковуваний дохід з 01.04.2017 по 31.12.2017 та встановило його заниження на суму 474734,55 грн., внаслідок чого прийнято податкові повідомлення-рішення від 10.04.2019 № 0006561305, від 10.04.2019 № 0006571305, вимога про сплату боргу (недоїмки) від 10.04.2019 № Ф-0006511305 та рішення від 10.04.2019 № 0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Позивачем подано заперечення на акт перевірки, які залишено без задоволення згідно відповіді ГУ ДФС у Запорізькій області від 05.04.2019 вих. № 6461/14/08-01-13-05-09.
10.04.2019, на підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС у Запорізькій області прийнято:
- податкове повідомлення рішення форми «Д» № 0006551305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 77197,50 грн., в тому числі 61758,00 грн. за податковим зобов'язанням та 15439,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- податкове повідомлення рішення форми «Д» № 0006581305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на загальну суму 6433,13 грн., в тому числі 5146,50 грн. за податковим зобов'язанням та 1286,63 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0006501305, згідно якої ГУ ДФС у Запорізькій області вимагає від ФОП ОСОБА_1 сплатити заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 75482,00 грн.;
- рішення № 0006521305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, згідно якого вирішено застосувати до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції в розмірі 37741,00 грн.;
- податкове повідомлення рішення форми «Р» № 0006561305, яким ФОП ОСОБА_2 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 106815,28 грн., в тому числі 85452,22 грн. за податковим зобов'язанням та 21363,06 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями;
- податкове повідомлення рішення форми «Р» № 0006571305, яким ФОП ОСОБА_3 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 8901,28 грн., в тому числі 7121,02 грн. за податковим зобов'язанням та 1780,26 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0006511305, згідно якої ГУ ДФС у Запорізькій області вимагає від ФОП ОСОБА_1 сплатити заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 83325,00 грн.;
- рішення № 0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, згідно якого вирішено застосувати до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції в розмірі 16665,00 гривень.
Не погоджуючись з вищезазначеними рішеннями, вимогами та податковими повідомленнями-рішеннями, ФОП ОСОБА_2 звернувся до суду з адміністративним позовом із вимогою про визнання їх протиправними та скасування (справа № 280/1827/19).
Також Олександрівським управлінням у місті Запоріжжі Головного управління ДФС у Запорізькій області прийнято рішення №41 від 10.04.2019 про виключення з реєстру платників єдиного податку - фізичних осіб - підприємців з 01.04.2017 року (надалі - спірне рішення), яким вирішено анулювати реєстрацію платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку ФОП ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ), дата анулювання реєстрації 31 березня 2017 року (а.с. 98).
Не погоджуючись з останнім рішенням позивач звернувся до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд керується наступними мотивами.
Відповідно до п. 299.1 ст. 299 Податкового кодексу України реєстрація суб'єкта господарювання як платника єдиного податку здійснюється шляхом внесення відповідних записів до реєстру платників єдиного податку. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників єдиного податку, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками єдиного податку (п.299.2 ст. 299 ПК України).
Підпунктом 3 п. 299.10 ст. 299 ПК України визначено, що реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у разі: у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 та підпунктом 298.8.6 пункту 298.8 статті 298 цього Кодексу.
Платники єдиного податку зобов'язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки: у разі перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено таке перевищення (пп. 6) пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України).
Згідно ч. 4 ст. 78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Постановою третього апеляційного адміністративного суду №280/1827/19 від 16.07.2020 (а.с.209-2014) зокрема встановлено наступне.
«Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зробив висновок про те, що податковим агентом по відношенню до працівників, залучених ФОП ОСОБА_1 до робіт на підставі договору аутстаффінга від 01.02.2017 року, є саме ТОВ “Аутстаффер”.
Колегія суддів звертає увагу, що вказаний висновок суду першої інстанції обгрунтований лише цитуванням умов договору аутстаффінга від 01.02.2017 року та переліченням актів про надання персоналу.
Будь-якого аналізу ані наявним в матеріалах справи документам, ані висновкам акту перевірки, ані доводам контролючого органу щодо нереальності договору аутстаффінга, судом першої інстанції в рішенні не надано.
Проте, колегія суддів вважає, що доводи відповідача щодо нереальності договору аутстаффінга, викладені в тому числі і в апеляційній скарзі, заслуговують на увагу.
Апелянт зазначає, що вказаний договір не має реального характеру, оскільки на ТОВ “Аутстаффер” відсутні оформлені працівники і відповідно, останній не виконував умови договору аутстаффінга з надання персоналу в оренду позивачу, не сплачував податок з фізичних осіб, військовий збір та єдиний внесок.
Вказане, на думку контролюючого органу свідчить про використання ФОП ОСОБА_1 праці найманих працівників без належного трудового оформлення та без сплати податків та зборів до бюджету.
Аналізучи наявні у справі матеріали, колегія суддів зазначає про таке.
Як вбачається з матеріалів справи, у перевіряємий період основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 було “Роздрібна торгівля меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому в спеціалізовних магазинах” (код КВЕД 47.59) (а.с.155-158 т.1).
При вирішенні спору встановленню, передусім, підлягає достатність наданих до перевірки ФОП ОСОБА_1 первинних документів на підтвердження здійснення ним господарських операцій по отриманню від ТОВ “Аутстаффер” послуг з надання персоналу для участі у виробничому процесі позивача, а також повнота цих первинних документів, тобто реальність здійснення господарських операцій з вказаним контрагентом.
Чинне законодавство України не містить правової конструкції договору аутстаффінгу, тоді як зазначене поняття, яке фактично використовується у господарських правовідносинах, передбачає використання підприємством за винагороду праці осіб, які перебувають у трудових правовідносинах з контрагентом (провайдером), який зазвичай виплачує заробітну плату таким працівникам (як їх фактичний працедавець).
Тобто, за договором аутстаффінгу компанія аутстаффер надає своїх кваліфікованих співробітників у тимчасове користування компанії замовника для виконання робіт на певний строк. Такі працівники можуть підпорядковуватися трудовому розкладу замовника, мати свої робочі місця на території замовника, але бухгалтерські та кадрові обов'язки (ведення документації, нарахування та сплата податків, виплата заробітної плати, оформлення трудових книжок тощо) здійснюються аутстаффером.
Між тим, колегія суддів вважає, що реалізація відповідних договорів аутстаффінгу має супроводжуватися обов'язковим складанням актів приймання-передачі послуг по наданню персоналу, надісланням рахунків на оплату отриманих послуг, а також оплатою відповідних послуг.
При цьому, встановлюючи реальність виконання цих операцій дослідженню підлягають складені трудові договори зі штатними спеціалістами фактичного працедавця, посадові інструкції наданих працівників, а також документи, що підтверджують кількість часу, фактично використаного кожним стороннім працівником (на підставі чого відбуваються розрахунки за надані послуги аутстаффінгу).
Згідно матеріалів справи, за умовами Договору аутстаффінга від 01.02.2017 року, укладеного між ФОП ОСОБА_1 (клієнт) та ТОВ “Аутстаффер” (виконавець), останній надає позивачу послуги з надання працівників для участі у діяльності ФОП ОСОБА_1 , виконанні функцій, пов'язаних з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), у рамках винагороди, отриманої від ФОП ОСОБА_1 , несе відповідальність за виплату наданим працівникам винагороди й інших виплат (пп. 2.1.3 Договору), а також ТОВ “Аутстаффер” здійснює розрахунок, нарахування й сплату податків і інших обов'язкових платежів до бюджетів усіх рівнів, що нараховуються у зв'язку з виплатою наданої працівникам винагороди, та ТОВ “Аутстаффер” є податковим агентом відносно податку на доходи фізичних осіб по виплатах працівникам, що сплачуються безпосередньо ТОВ “Аутстаффер” (пп. 2.1.4 Договору). Кваліфікаційні вимоги до персоналу визначаються клієнтом у письмовій заявці, що направляється на адресу виконавця (п.1.2 Договору) (а.с.102-106 т.1).
При цьому, вказаний договір не містить переліку робіт та обсяг робіт, на які потрібен персонал.
Додатки до договору аутстаффінга: заявки на підбір персоналу протокол погодження договірної ціни, додаткові договірні зобов'язання сторін не містять визначення
спеціалізації менеджера, продавця консультанта, комірника (чи то торгівля продовольчими товарами, чи технікою, чи косметикою та т.і.) (а.с. 107-109 т.1).
Таких же відомостей не містять ані акти надання персоналу, ані акти приймання-передачі наданих послуг (а.с.110-133 т.1).
Тобто, з вказаних документів не зрозуміло в якій сфері потрібен попит роботи, освіта, кваліфікація персоналу, та чи відповідав зазначеним критеріям наданий персонал.
Надаючи правову оцінку актам приймання-передачі наданих послуг та додаткам до них, колегія суддів зазначає, що останніми не встановлено обсягу виконуваної працівниками роботи та затраченого на це часу.
В даному випадку, складені акти приймання-передачі послуг, а також додатки до них, на думку колегії суддів, є формальною констатацією факту надання послуг, з яких неможливо встановити, яким чином провайдер міг встановити фактично відпрацьований своїм працівником час, виконаний обсяг робіт, а як наслідок вірно нарахувати заробітну плату.
Позивачем ані під час перевірки, ан іпід час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанції не надано відомостей щодо наявності трудових договорів з наданим персоналом як штатними спеціалістами фактичного працедавця ТОВ “Аутстаффер”, не надано посадових інструкцій наданих працівників, а також документів, що підтверджують кількість часу, фактично використаного кожним стороннім працівником, та в матеріалах справи такі докази відсутні.
На виконання умов договору за період з 01.03.2017 року по 31.12.2017 року позивачем сплачено ТОВ “Аутстаффер” 343100 грн. за послуги з надання персоналу (а.с.27-28 т.1).
Розрахунок між сторонами договору проводився готівкою, а тому не є можливим встановити рух активів як у позивача, так і у його контрагента (а.с.134-144 т.1).
Представник позивача в судовому засіданні апеляційної інстанції пояснила, що взагалі в штаті ФОП ОСОБА_1 перебуває три особи: два продавця та бухгалтер, позивач має магазини в м.Запоріжжі, тобто за містом реєстрації ФОП ОСОБА_1 , саме в цих магазинах і працював “орендований” персонал. Підбором персоналу займався контрагент позивача ТОВ “Аутстаффер”, який знаходиться в м.Херсоні.
Представник позивача не змогла пояснити суду, де зареєстровані особи (наданий персонал); чи перебувають вони у штаті контрагента; де вони проживали, коли працювали у ФОП ОСОБА_1 , яким чином позивач пересвідчився в наявності у таких осіб спеціальності та достатнього стажу (що було умовою підбору персоналу в замовленнях до ТОВ “Аутстаффер”).
Такі відомості відсутні і в матеріалах справи.
Є незрозумілим відсутність достатнього персоналу продавців, консультантів та менеджерів у штаті позивача, який займається бульше 10 років торгівлею меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому, та має спеціалізовних магазинів у м.Запоріжжі. При цьому заключає договір послуг з надання персоналу, яких підбирає ТОВ “Аутстаффер” в м.Херсоні.
З акту перевірки вбачається, що проведеним відповідачем аналізом постачальника ТОВ “Аутстаффер” встановлено, що останній не мав можливості виконати умови договору аутстаффінга, укладеного з ФОП ОСОБА_1 .. Так, контрагентом позивача протягом 2017 року не надавались до органів ДФС податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку з відображенням найманих працівників та звіти “Про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб на загальнообов'язкове державне соціальне страхування”, а також не сплачувались податок з доходів фізичних осіб, нарахований у зв'язку з трудовими, цивільно-правовими відносинами, військовий збір та єдиний внесок, нарахований на заробітну плату.
Вказані обставини позивачем не спростовані ані під час перевірки, ані під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанції.
Так, з акту перевірки вбачається, що в ході проведення перевірки контролюючим органом 01.03.2019 року надавався ФОП ОСОБА_1 запит про надання документів, зокрема, копії документів що стосуються договору аутстаффінга від 01.02.2017 року, а саме: які підтверджують кваліфікацію та досвід роботи працівників; заявки ФОП ОСОБА_1 на здійснення підбору кваліфікованих робітників; довіреності; посадові інструкції; документи, що підтверджують проходження інструктажу по охороні праці та техниці безпеки (що передбачено договором); договри про повну матеріальну відповідальність; документи, які дають можливість ідентифікувати персонал. Проте, вказані документи до перевірки позивачем не надані, про що зазначено в акті перевірки (а.с.31-32 т.1, а.с.56-57, 58 т.2).
Крім того, як вбачається з наданих позивачем розрахунково-платіжних відомостей, зокрема, за лютий 2017 року, продавцям ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 сплачувалась заробітна плата, в той час, як згідно акту надання персоналу від 01.02.2017 року та акту прийому-передачі наданих послуг від 28.02.2017 року, вказані особи працювали у ФОП ОСОБА_1 за договором аутстаффінга (а.с.60 т.2, а.с.110, 113 т.1).
Крім того, з матеріалв справи вбачається, та не спростовано позивачем, що надані в оренду позивачу працівники не мають трудових відносин з контрагентом ТОВ “Аутстаффер” та є працівниками нерезидента України - компанії “Марінекс LTD” (місцезнаходження: Сейшели, Глобал Гейтвей 8, Ру де ла Перл, Провіденс Mare).
З вказаного слідує, що фактичним змістом спірних правовідносин є надання ТОВ “Аутстаффер” посередницьких послуг у передачі в оренду персоналу компанії “Марінекс LTD” (а.с.83, 90, 94, 98, 102, 124-127 т.2).
В свою чергу, із змісту укладеного договору аутстаффінгу, а також розуміння правової природи відповідного договору, колегія суддів робить висновок, що метою його укладення є надання власного персоналу провайдера в оренду, а не надання посередницьких послуг з працевлаштування персоналу третьої особи. Між тим, заявлене у договорі та реалізоване третьою особою право залучати до виконання умов укладеного договору третіх осіб, на думку колегії суддів спотворює правову природу договору аутстаффінгу, а як наслідок свідчить про виникнення між сторонами іншого виду правовідносин.
Більше того, колегія суддів враховує, що компанія “Марінекс LTD” не є резидентом України. При цьому, суду не надано жодного доказу наявності безпосередніх відносин між ТОВ “Аутстаффер” та компанією “Марінекс LTD”.
Враховуючи зазначені више обставини та матеріали справи в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що ТОВ “Аутстаффер” не мало можливості виконати взяті на себе зобов'язання перед позивачем за договором аутстаффінгу від 01.02.2017 року, надані первинні документи не розкривають у повній мірі змісту господарських операцій, ФОП ОСОБА_1 використовував працю “найманих осіб”, які не мали трудових відносин із ТОВ “Аутстаффер”, а відтак укладений між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ “Аутстаффер” договір аутстаффінга від 01.02.2017 року носив штучних характер.
Колегія суддів вважає обгрунтованими доводи апелянта, що вказаний в акті перевірки персонал в період з 01.02.2017 року по 31.12.2017 року у дійсності працював саме у ФОП ОСОБА_1 без договору аутстаффінгу, та без належного оформлення з ним трудових відносин та без сплати податків до бюджету під час виплати доходу, а тому є доведеними порушення позивачем вимог податкового законодавства з неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб з заробітної плати, віськового збору та невідображення ФОП нарахування та виплати доходу працівникам…
Щодо податкових повідомлень-рішень форми “Р” №0006561305 та №0006571305, якими позивачу збільшено суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування та тверджень контролюючого органу, що позивачем використовувалася праця 11 найманих осіб без належного оформлення, колегія суддів зазначає про таке.
Згідно із пп. 2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: друга група фізичні особи підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.
Згідно долученої до матеріалів справи податкової декларації платника єдиного податку фізичної особи підприємця ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік, в цьому році обсяг доходу позивача склав 999860 грн., чисельність найманих працівників у 2017 році складала 3 особи.
З урахуванням вищенаведених висновків суду щодо використання працівників без договору аутстаффінгу, в період з 01.02.2017 року по 31.07.2017 року ФОП ОСОБА_1 використовувалась праця найманих працівників в кількості більше 10 осіб (в різні місяці 11, 12 осіб), а отже позивач перевищив встановлену кількість осіб для платників єдиного податку ІІ групі відповідно до вимог п.291.4 ст.291 ПК України.
Зазначені обставини позивачем не спростовані.
Відтак є обгрунтованими висновки акту перевірки контролюючого органу про те, що позивач повинен перейти на загальну систему оподаткування з 01.04.2017 року, тому ГУ ДФС у Запорізькій області визначило останньому чистий оподатковуваний дохід з 01.04.2017 року по 31.12.2017 року та встановило його заниження на суму 474734,55 грн.»
З огляду на вищенаведене, прийняте відповідачем 1 рішення №41 від 10.04.2019 про виключення позивача з реєстру платників єдиного податку - фізичних осіб - підприємців з 01.04.2017 року є таким, що прийнято правомірно та відповідно до приписів абз. 6 п.п. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України, отже позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування зазначеного рішення є безпідставними та необгрунтованими, у зв'язку з чим, є такими, що не підлягають задоволенню.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази та пояснення представників сторін, суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Зважаючи на те, що позов задоволенню не підлягає, судові витрати не відшкодовуються.
Керуючись ст.ст. 241-246, 250,255 КАС України, суд
У задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , ІПН НОМЕР_1 ) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, буд. 166, код ЄДРПОУ 39396146), Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, буд. 166, код ЄДРПОУ 43143945) про визнання протиправним та скасування рішення відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили у порядку та строки, передбачені ст. 255 КАС України та може бути оскаржене у порядку та строки, передбачені ст. ст. 293, 295, 296 та 297 КАС України.
Суддя Н.В. Стрельнікова