03 листопада 2020 рокуЛьвівСправа № 140/6978/20 пров. № А/857/10677/20
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Пліша М.А.,
суддів Гінди О. М., Ніколіна В. В.,
за участю секретаря судового засідання Юник А.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 07 липня 2020 року (головуючий суддя Мачульський В.В., м. Луцьк, повний текст складено 16.07.2020) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області в яком просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 05.05.2020 №0000590402, №0000600402, №0000610402, №0000620402.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 07 липня 2020 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 05.05.2020 №0000620402, №0000590402, №0000600402, №0000610402. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» судові витрати в сумі 42980,00 грн.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, вважає його прийнятим з порушенням норм матеріального та процесуального права.
В апеляційній скарзі зазначає, що на підставі наказу від 18.03.2020 №904 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки» Головним управління ДПС у Волинській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» з питань правомірності формування від'ємного значення податку на додану вартість за грудень 2018 року - січень 2020 року та достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету за січень 2020 року, за наслідками якої був складений акт від 08.04.2020 №6108/03-20-04-02/40769715, яким встановлено, що:
- в порушення абзацу 2 пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, абзацу «г» пункту 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.7, 200.8, 200.9, абзацу «б» пункту 200.4 статті 200, Податкового кодексу України (далі - ПК України), та Наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» у декларації за січень 2020 завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) в розмірі 30000,00 грн, завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1) в розмірі 262235,00 грн та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання, та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 18) в розмірі 1847533,00 грн, в порушення пункту 201.10 статті 201, пункту 192.1 статті 192 ПК України не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) на загальну суму 1847533,0 грн, в тому числі за січень 2020 року на суму 1847533,00 грн.
На підставі вищезазначеного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Волинській області винесено, оскаржувані:
- податкове повідомлення - рішення від 05.05.2020 №0000590402, яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування в розмірі 262235,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 65558,75 грн.;
- податкове повідомлення - рішення від 05.05.2020 №0000600402, яким встановлено завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 30000,00 грн;
- податкове повідомлення - рішення від 05.05.2020 №0000610402, яким застосовано штрафні санкції за платежем податок на додану вартість в розмірі 1069884,00 грн;
- податкове повідомлення - рішення від 05.05.2020 №0000620402, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в загальному розмірі 2309416,25 грн (в тому числі: 1847533,00 грн - основний платіж 461883,25 грн - штрафні санкції).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачу надано право самостійно визначати та реалізовувати будь-яку продукцію, крім тієї, по якій здійснюється державне регулювання цін і тарифів, за вільними (договірними) цінами. Чинне законодавство України гарантує суб'єктам господарювання вільне здійснення господарської діяльності на власний ризик та надає можливість самостійно визначати вартість продукції, що передбачається до продажу. При цьому, законодавчо закріплена заборона втручання державних органів у господарську діяльність підприємств, крім випадків, передбачених законодавчими актами.
Разом з тим, судом першої інстанції не враховано, що виходячи з норм підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, будь-яка господарська діяльність має бути спрямована на отримання доходу, а відтак оскільки позивачем реалізовувалася картопля, яка попередньо транспортувалася за кордону, для досягнення економічних причин та ділової мети зазначений товар мав реалізуватися за ціною, вищою не лише його фактурної, але і митної вартості.
Зокрема, аналізом відображення показників даних податкової звітності з ПДВ за січень 2020 року (вх. №9029331224 від 19.02.2020) з додатками та розрахунком суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку в розмірі 262235,00 грн. (р.20.2.1) встановлено, що ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» за січень 2020 завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (р.20.2.1) в розмірі 262235,00 грн, завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21) в розмірі 30000,00 грн, та занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (р. 18 ) в розмірі 1847533,00 грн.
За результатами здійсненого аналізу ціноутворення (придбання, реалізація, співставлення із середньогалузевими) у звітних періодах, які підлягають перевірці встановлено, що ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» займається оптовою торгівлею товарів (овочів, фруктів).
Причиною виникнення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту (із зазначенням частки загальної суми податкового кредиту звітного (податкового) періоду, у якому виникло від'ємне значення ПДВ) є здійснення в попередніх періодах імпортних операцій з придбання овочів та фруктів (хурми, мандаринів, цибулі ріпчастої, моркви столової свіжої, буряка столового свіжого, картоплі) на загальну суму 1179584,03 грн, які реалізовані на митній території України.
Під час перевірки встановлено імпорт товару (овочів, фруктів) та ПДВ сплачено митним органам р.11 декларації з податку на додану вартість за митною вартістю. Згідно митної декларації визначення ціни на товар за 6 методом. По рахунку 28 «Товари» відображена фактурна вартість. За даними митної декларації встановлено митну вартість перевищує фактурну вартість та завищене ПДВ по митній вартості, дані в додатку до акта перевірки.
З метою встановлення інформації щодо середніх споживчих цін податковим органом використано дані з сайтів Інтернету, а крім того у відповідних періодах на території Волинській області, Головне управління ДПС у Волинській області звернулося із листом №11181/10/03-20-04-02-10 від 14.04.2020 до Головного управління статистики у Волинській області.
У відповідь на такий запит Головне управління статистики у Волинській області листом вих №03.2-07/111-20 від 24.11.2020, повідомило середні споживчі ціни по Волинській області, які були навіть вищі, ніж за даними сайтів Інтернет.
З урахуванням зазначеного, суд першої інстанції необгрунтовано стверджував, що інформація з мережі Інтернет відносно цін овочів та фруктів призначена для інформаційно-аналітичного забезпечення та носить виключно інформативний характер, оскільки обставини реалізації позивачем картоплі за ціною, нижчою ринкової, підтверджується не лише даними мережі Інтернет, але і відповіддю державного органу, який на підставі аналізу цін, що склалися на ринку, формує офіційні статистичні дані щодо середньоринкової ціни того чи іншого товару.
Виходячи з вищевикладеного, ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» занижено податкове зобов'язання на загальну суму 2139768 грн.
У свою чергу, не відповідає дійсності твердження суду першої інстанції про те, що відповідачем нібито не надано розрахунку доходів, який недоотримав позивач при здійсненні господарської діяльності з реалізації товарів, оскільки самим позивачем до позовної заяви було долучено додаток до акту перевірки «Порівняльна таблиця придбаних та реалізованих ТМЦ по ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» за грудень 2018 року - січень 2020 року», в якому по кожній митній декларації, на підставі якої позивач ввозив картоплю на митну територію України, зазначеного фактурну вартість вказаного товару, тобто ціну придбання (колонка 4), митну вартість (колонка 7), яка з урахуванням понесених витрат є вищою фактурної вартості, а також собівартість реалізації, тобто та ціна, за яку відповідний товар був проданий (рядок 3). При цьому, у колонці 9 зазначено різницю між митною і фактурною вартістю, та відповідно з урахуванням кількості ввезеного товару та ринкових цін на вказану продукції, по кожній митній декларації окремо здійснено донарахуванням зобов'язань, виходячи із того доходу, який би міг отримати позивач.
У свою чергу, суд першої інстанції помилково вважав, що продаж овочів та фруктів за ціною вищою її придбання свідчить про отримання економічної вигоди, оскільки як уже зазначалося, такі овочі та фрукти на митну територію України ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» ввозило з за кордону, а відтак крім витрат на безпосереднє придбання такої продукції, позивач ніс витрати по її транспортуванню, сплаті митних платежів тощо, про що беззаперечно свідчить той факт, що митна вартість вказаної продукції була значно вищою за фактурну.
З огляду на зазначене, для отримання прибутку від реалізації овочів та фруктів ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» мало продавати вказаний товар за ціною вищою митної вартості, однак у даному випадку позивач реалізовував вказаний товар не лише не отримуючи жодного доходу, але і у збиток собі.
Крім того, твердження суду першої інстанції про те, що під час проведення перевірки фруктів ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» нібито не було досліджено жодного первинного документу, а використовувались лише дані бухгалтерського обліку не відповідає дійсності і спростовується вже одним лише актом перевірки від 08.04.2020 №6108/03-20-04- 02/40769715, в пункті 2.3 якого зазначено, що у ході перевірки використано: податкові декларації з ПДВ з додатками, імпортні митні декларації, акти виконаних робіт, журнали- ордери, оборотно-сальдові відомості по рахунку бухгалтерського обліку, платіжні документи, (банківські виписки, платіжні доручення), договори, накази по підприємству.
При цьому, звертають увагу суду, що у вказаному акті Головним управлінням ДПС у Волинській області проаналізовано дані декларації, а також детально описано умови контрактів та доповнень до них, що без дослідження первинних документів зробити апріорі неможливо.
Крім того, в ході перевірки встановлено відсутність складання ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» зведених податкових накладних та її реєстрацій в Єдиному реєстрі податкових накладних за відповідні звітні періоди по операціях з реалізацією товарно-матеріальних цінностей (овочів та фруктів).
На час проведення перевірки за результатами опрацювання податкових періодів, починаючи з періоду виникнення від'ємного значення, включення ТОВ «Вест Фрут Груп» до складу податкового зобов'язання за грудень 2018 року - травень 2019 року, серпень 2019 року, січень 2020 року податкових накладних, які зареєстровані з порушенням терміну у Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено порушення пункту 201.10 статті 201, пункту 192.1 статті 192 ПК України не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних на І загальну суму 1847533,00 грн, в тому числі за січень 2020 року на суму 1847533,00 грн.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією - товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних умовах.
Таким чином, при визначенні бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг враховується рівень звичайних цін (ринкових цін) на таку продукцію та не враховується розмір собівартості такої продукції.
Отже, норми ПК України (не враховуючи норми для окремих (специфічних) видів операцій): визначають, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, що відповідають ринковим; встановлюють низку обов'язкових умов відповідності ціни поставки (договірної ціни) ринковій ціні, однією з яких є володіння сторонами достатньою інформацією про ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах; передбачають можливість доведення невідповідності рівню ринкових цін договірної ціни.
Крім того, аналогічна позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 28.02.2020 по справі №826/21979/15, в якій суд зазначив, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака І господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причину (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на і врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Отже, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.
За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків) має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
В той же час, не обов'язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.
Проте, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов'язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.
Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.
При цьому, варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб'єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.
Схожа позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 06.02.2020 по справі №804/3461/15, в якій суд зазначив, що віднесення збиткових операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.
У вищезазначеній постанові Верховний Суд зазначив, що судами попередніх інстанцій у ході розгляду справи не з'ясовано чи не були дії позивача спрямовані на безпідставне одержання коштів із державного бюджету та об'єктивних факторів збитковості розглядуваних (оспорюваних) операцій, не перевірено наявності у товариства наміру отримати додатковий приріст активів чи зберегти їх вартість за наслідками їх вчинення.
Верховний Суд в постанові від 12.03.2019 по справі № 826/14489/16зазначив, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.
Крім того, в постанові Верховного Суду від 05.11.2019 по справі №818/6203/13-а суд зазначив, що віднесення операцій до господарських можливе у випадках обгрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за ціну придбання товарно-матеріальних цінностей.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення;
електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.
Пунктом 189.1 статті 189 ПК України, передбачено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Згідно пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.2 статті 200 ПК України, передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов'язань, перераховує суми податку до бюджету.
Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Згідно пункту 200.8 статті 200 ПК України, до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
Згідно пункту 190.1 статті 190 ПК України, базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III Митного кодексу України (далі - МК України), з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.
При визначенні бази оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, перерахунок іноземної валюти у валюту України здійснюється за курсом валюти, визначеним відповідно до статті 391 цього Кодексу.
Відповідно до статті 59 МК України, у разі якщо митна вартість оцінюваних товарів не може бути визначена згідно з положеннями статті 58 цього Кодексу, за основу для її визначення береться вартість операції з ідентичними товарами, що продаються на експорт в Україну з тієї ж країни і час експорту яких збігається з часом експорту оцінюваних товарів або є максимально наближеним до нього.
При застосуванні цього методу визначення митної вартості за основу береться прийнята митним органом вартість операції з ідентичними товарами з дотриманням умов, зазначених у цій статті. При цьому під ідентичними розуміються товари, однакові за всіма ознаками з оцінюваними товарами, у тому числі за такими, як: фізичні характеристики; якість та репутація на ринку; країна виробництва; виробник.
Незначні зовнішні відмінності не можуть бути підставою для відмови у розгляді товарів як ідентичних, якщо в цілому такі товари відповідають вимогам частини другої цієї статті.
Ціна договору щодо ідентичних товарів береться за основу для визначення митної вартості товарів, якщо ці товари ввезено приблизно в тій же кількості та на тих же комерційних рівнях, що й оцінювані товари.
У разі відсутності такого продажу використовується вартість операції з ідентичними товарами, що продавалися в Україну в іншій кількості та/або на інших комерційних рівнях. При цьому їх ціна коригується з урахуванням зазначених розбіжностей незалежно від того, чи веде це до збільшення або зменшення вартості. Інформація, що використовується при здійсненні коригування, повинна бути документально підтверджена.
У разі якщо кошти та витрати, зазначені в пунктах 5-7 частини десятої статті 58 цього Кодексу, включаються у вартість операції, здійснюється коригування для врахування значної різниці в таких коштах і витратах між оцінюваними товарами та відповідними ідентичними товарами, що зумовлено різницею у відстанях і способах транспортування.
У разі якщо для цілей застосування цього методу виявляється більш як одна вартість договору щодо ідентичних товарів, для визначення митної вартості оцінюваних товарів використовується найменша така вартість.
Згідно статті 60 МК України, у разі якщо митна вартість оцінюваних товарів не може бути визначена згідно з положеннями статей 58 і 59 цього Кодексу, за митну вартість береться прийнята митним органом вартість операції з подібними (аналогічними) товарами, які продано на експорт в Україну і час експорту яких збігається з часом експорту оцінюваних товарів або є максимально наближеним до нього.
Під подібними (аналогічними) розуміються товари, які хоч і не однакові за всіма ознаками, але мають схожі характеристики і складаються зі схожих компонентів, завдяки чому виконують однакові функції порівняно з товарами, що оцінюються, та вважаються комерційно взаємозамінними.
Для визначення, чи є товари подібними (аналогічними), враховуються якість товарів, наявність торгової марки та репутація цих товарів на ринку.
Ціна договору щодо подібних (аналогічних) товарів береться за основу для визначення митної вартості товарів, якщо ці товари ввезено приблизно в тій же кількості і на тих же комерційних рівнях, що й оцінювані товари.
У разі якщо такого продажу не виявлено, використовується вартість операції з подібними (аналогічними) товарами, які продавалися в Україну в іншій кількості та/або на інших комерційних рівнях. При цьому їх ціна коригується з урахуванням зазначених розбіжностей незалежно від того, чи веде це до збільшення або зменшення вартості. Інформація, що використовується при здійсненні коригування, повинна бути документально підтверджена.
У разі якщо кошти та витрати, зазначені в пунктах 5-7 частини десятої статті 58 цього Кодексу, включаються у вартість операції, здійснюється коригування для врахування значної різниці у таких коштах і витратах між оцінюваними товарами та відповідними подібними (аналогічними) товарами, що зумовлено різницею у відстанях і способах транспортування.
У разі якщо для цілей застосування цього методу виявляється більш як одна вартість договору щодо подібних (аналогічних) товарів, для визначення митної вартості оцінюваних товарів використовується найменша така вартість.
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно пункту 200.14 статті 200 ПК України, 200.14. Якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з'ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням, умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 200 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Згідно пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних /розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних /розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
Згідно пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.
Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Враховуючи вищезазначене, Головним управлінням ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а підстави для задоволення позовних ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» відсутні.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
У відповідності до вимог ч. 1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.
Судом встановлено, що відповідно до наказу від 18.03.2020 №904 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки» у період з 24.03.2020 по 01.04.2020 працівниками ГУ ДПС у Волинській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» з питань правомірності формування від'ємного значення податку на додану вартість за грудень 2018 року - січень 2020 року та достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету за січень 2020 року, про що складено акт перевірки №6108/03-20-04-02/40769715 від 08.04.2020, згідно якого встановлено порушення позивачем, зокрема: абз. 2 п. 188.1 ст. 188, п. 189.1, п.п. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.7, п. 200.8, п. 200.9, абз. «б» п. 200.4 ст. 200 ПК України в результаті чого за січень 2020 завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку в розмірі 262 235,00 грн, завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду в розмірі 30 000,00 грн та занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в розмірі 1 847 533,00 грн, а також п. 201.10 ст. 201, п. 192.1 ст. 192 ПК України, не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 1847533,00 грн, в тому числі за січень 2020 року на суму 1 847 533,00 грн.
На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові-повідомлення рішення, а саме: №0000590402 від 05.05.2020, яким завищено суму бюджетного відшкодування в розмірі 262 235,00грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 65 558,75 грн.; №0000600402 від 05.05.2020, яким завищено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 30 000,00 грн.; №0000610402 від 05.05.2020, яким застосовано штраф в розмірі 1 069 884,00 грн.; №0000620402 від 05.05.2020, яким збільшено суму податкового зобов'язання в розмірі 1 847 533, 00 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 461 883,25 грн.
Розглядаючи спір, судом першої інстанції з'ясовано, що висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що товариством реалізовано товари, за цінами, які нижче ринкових. Роблячи такі висновки (в частині визначення ринкової ціни на продукцію) податковий орган користувався даними із сайту hhtp://agrovery.com.posts.com та 4sg.com.ua.
При цьому, судом першої інстанції правильно зазначено, що відповідно до ст. 14 ПК України, податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Положеннями п. 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг відповідно до приписів п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно із п.188.1 ст.188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктами 198.3, 198.6 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Стаття 200 ПК України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.
Відповідно до п. 200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.2 цієї статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п. 200.3).
Згідно п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Відповідно до ст. 201.1 ПК України, платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
Згідно з п. 201.6 ст. 201 ПК України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
Контролюючі органи за даними реєстрів виданих та отриманих податкових накладних, наданих в електронному вигляді, повідомляють платника податку про наявність у такому реєстрі розбіжностей з даними контрагентів. При цьому платник податку протягом 10 днів після отримання такого повідомлення має право уточнити податкові зобов'язання без застосування штрафних санкцій, передбачених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до п. 201.7 податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов'язань.
Відповідно до п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (надалі Закон № 996-ХІV) бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно ч. 1 ст. 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Частиною другою статті 9 Закону № 996-ХІV передбачені обов'язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.
Згідно з пунктом 2.1 та 2.4 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно вважав, що податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображатимуть реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов'язковому з'ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції; установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. Водночас, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов'язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Проте, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Такі висновки узгоджуються із правовою позицію Верховного Суду, викладеною у постанові від 02.04.2019 у справі №826/14331/13-а.
У даній спірній ситуації з'ясовано, що за період з грудня 2018 року по січень 2020 року ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» було укладено ряд договорів з іноземними компаніями відповідно до умов яких продавці зобов'язуються передати у власність позивачу товар, здебільшого овочі та фрукти. Згідно ВМД придбаний товар був поставлений на митну територію України.
Так у грудні 2018 року на виконання умов договору №271118 від 27.11.2018 року, №7 від 06.11.2018 контрактів №В 18-065 від 15.11.2018, №В 18-067 від 29.11.2018 та відповідно до митних декларацій UA205040/2018/003722 від 03.12.2018, UA205040/2018/034173 від 07.12.2018, UA205040/2018/034188 від 07.12.2018, UA 205040/2018/034687 від 11.12.2018, UA 205040/2018/034869 від 12.12.2018, UA205040/2018/035242 від 14.12.2018, UA205040/2018/035811 від 18.12.2018, UA205040/2018/035840 від 18.12.2018 завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі та фрукти на загальну суму 800 737,21 грн. Здійснюючи імпортні операції в грудні 2018 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 324 687, 68 грн.
В січні 2019 року на виконання умов додаткової угоди №1 від 14.12.2018 року до договору №7 від 06.11.2018 року та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/002160 від 16.01.2019 року, UA205040/2019003026 від 21.01.2019 року, UA205040/2019/003688 від 23.01.2019 року, UA205040/2019/003707 від 23.01.2019 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 322 286, 47 грн. Здійснюючи імпортні операції в січні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 110809,00 грн.
В лютому 2019 року на виконання умов контракту №01-02 від 13.02.2019 року та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/008977 від 12.12.2019, UA205040/2019/008976 від 12.12.2019, UA205040/2019/010206 від 15.02.2019, UA205040/2019/001117 від 19.02.2019, UA205040/2019/012203 від 23.02.2019 завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 390 718,57 грн. Здійснюючи імпортні операції в лютому 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 124 811,00 грн.
В березні 2019 року на виконання умов контракту №01 -03 від 09.03.2019 та відповідно до митної декларації UA205040/2019/014093 від 12.03.2019 завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 79852,84грн. Здійснюючи імпортні операції в березні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 19 786,00 грн.
В квітні 2019 року на виконання умов контракту №01-04 від 04.04.2019, №03-04 від 11.04.2019, №1-ВЗД від 12.04.2019, №22/04 від 11.04.2019, №18/04/2019, № 15/04/2019 від 15.04.2019, № 15/04-2019 від 15.04.2019 та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/017933 від 06.04.2019, UAА205040/2019/019131 від 13.04.2019, UA205040/2019/019596 від 17.04.2019, UA205040/2019/020196 від 20.04.2019, UA205040/2019/020197 від 20.04.2019, UA205040/2019/020194 від 20.04.2019, UA205040/2019/020236 від 21.04.2019, UA 205040/2019/020436 від 23.04.2019, UA 205040/2019/020602 від 24.04.2019, UA 205040/2019/020615 від 24.04.2019, UA 205040/2019/020785 від 25.04.2019, UA 205040/2019/020788 від 25.04.2020, UA205040/2019/020980 від 26.04.2020, UA205040/2019/020996 від 26.04.2019, UA205040/2019/021263 від 30.04.2019, UA205040/2019/021264 від 30.04.2019 завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 1 241 568,47 грн. Здійснюючи імпортні операції в квітні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 369 420,79 грн.
В травні 2019 року на виконання умов контракту №11 від 11.05.2019 та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/021292 від 01.05.2019, UA205040/2019/021297 від 01.05.2019, UA205040/2019/021908 від 04.05.2019, UA205040/2019/021907 від 04.05.2019, UA205040/2019/021906 від 04.05.2019, UA205040/2019/021905 від 04.05.2019, UA 205040/2019/021904 від 04.05.2019, UA205040/2019/022039 від 06.05.2019, UA205040/2019/022038 від 06.05.2019, UA205040/2019/023581 від 15.05.2019 завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 529 243,74 грн. Здійснюючи імпортні операції в травні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 176 428,58 грн.
В серпні 2019 року відповідно до митних декларацій UA205040/2019/040388 від 23.08.2019, UA205040/2019/040377 від 23.08.2019, UA205040/2019/040611 від 24.08.2019 завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 116 840,15 грн. Здійснюючи імпортні операції в серпні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 53 641,46 грн.
Придбання товарів підтверджується також оборотами по рахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками», про що зазначено в акті перевірки.
У подальшому придбані позивачем товари були реалізовані не платникам ПДВ та ТзОВ «Томатті», що підтверджується відповідними договорами купівлі-продажу, та видатковими накладними за період грудень 2018 року, січень-травень 2019 року, серпень 2019 року.
За результатами господарської діяльності, з метою реалізації свого права на отримання бюджетного відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» при поданні податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року до відповідача заявив до відшкодування з державного бюджету від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту в сумі 292 235,00 грн.
При цьому, суд першої інстанції зауважив, що первинні документи (ВМД, договори, видаткові накладні, рахунки-фактури) не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», ст. 44 ПК України, п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, зазначені документи призвели до зміни в структурі активів платника податків, а відтак сприймаються судом як належні та допустимі докази реальності вчинення господарських операцій.
В акті перевірки контролюючим органом не заперечується проти правильності та повноти оформлення первинних документів, які складалися позивачем та його контрагентом. В ході перевірки відповідачем не встановлено у позивача наміру отримати за правочинами, укладеними з контрагентами іншого результату, ніж поставки товару та отримання прибутку.
З огляду на це, суд першої інстанції правильно вважав, що рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» є свідченням про спричинення господарськими операціями реальних змін майнового стану платника податків. А відповідно свідчить про реальність (фактичність) операцій та засвідчення їх відповідними документами первинного та податкового. При цьому, позивач та його контрагенти належним чином оформили договірні правовідносини та на виконання вимог податкового законодавства оформили первинні документи податкової та бухгалтерської звітності, які відповідають вимогам чинного законодавства України.
Суд першої інстанції вірно відхилив посилання контролюючого органу на інформацію з мережі Інтернет із сайтів hhtps://agrovery.com.posts.show та 4sg.com.ua відносно цін овочів та фруктів, оскільки така інформація призначена для інформаційно-аналітичного забезпечення та носить виключно інформативний характері, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом. Також, не заслуговують на увагу посилання відповідача на інформацію яка була надана Головним управління статистики у Волинській області стосовно середніх споживчих цін на окремі продовольчі товари (цибуля ріпчаста, буряк, морква, картопля) по Волинській області, оскільки така інформаціє не спростовує того факту, що придбані товариством товари реалізовувались нижче її собівартості.
Згідно підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
З аналізу акту перевірки слід прийти до висновку, що податковий орган фактично не погоджується із ціною, за якою ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» реалізовувало покупцям товар. Проте, чинне податкове законодавство України надає право податковим органам не погодитися із договірною ціною лише у випадку її відхилення у податковому обліку платника податків у бік збільшення або зменшення від звичайних цін менше ніж на 20 відсотків (пункт 39.15 статті 39 ПК України), дотримавши при цьому відповідну процедуру, чого в даному випадку відповідачем не було зроблено.
Як встановлено судом, відповідачем під час проведення перевірки ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» не було досліджено жодного первинного документу, а використовувались лише дані бухгалтерського обліку. Разом з тим, відповідачем не надано розрахунку доходів, який недоотримав позивач при здійсненні господарської діяльності з реалізації товарів, доводи про недоотримання доходів жодними доказами не підтверджено.
А отже, вірним є висновок суду першої інстанції, що висновки податкового органу про реалізацію товарів нижче ринкових ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджуються будь-якими належними та допустимими доказами та повністю спростовані позивачем в ході судового розгляду справи, наявними в нього первинними документами.
Оскільки відповідно до частини другої статті 77 КАС України правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відповідач належним чином не довів, то суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що позовні вимоги підлягають до задоволення шляхом прийняття рішення про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.05.2020 №0000620402, №0000590402, №0000600402, №0000610402.
Крім того, колегія суддів погоджується з проведеним судом першої інстанції розподілом судових витрат.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права.
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, -
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 07 липня 2020 року по справі № 140/6978/20 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя М.А. Пліш
судді О. М. Гінда
В. В. Ніколін
Повний тест складено 13.11.2020