15 жовтня 2020 року м. Рівне №460/5677/20
Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Комшелюк Т.О., розглянувши матеріали адміністративної справи за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Перспектива-1" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинення певних дій,
У провадженні Рівненського окружного адміністративного суду перебуває на розгляді адміністративна справа № 460/5677/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Перспектива-1" (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2), про: 1) визнання протиправним та скасування рішення відповідача 1 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12 листопада 2019 року № 1328525/42753581; 2) зобов'язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну позивача від 11 червня 2019 року № 13 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
5 жовтня 2020 року відповідачі подали до суду спільне клопотання про залишення позову ТзОВ "Торговий дім "Перспектива-1" без розгляду на підставі пункту 8 частини першої статті 240 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). В обґрунтування вказаної заяви відповідачі покликаються на те, що спірне рішення від 12 листопада 2019 року № 1328525/42753581 було оскаржене позивачем в адміністративному порядку шляхом подання відповідної скарги до комісії центрального рівня. 26 листопада 2019 року Комісією Державної податкової служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняте рішення про залишення скарги позивача без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 12 листопада 2019 року № 1328525/42753581 без змін. Того ж дня, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивача було повідомлено про рішення, прийняте за наслідками розгляду скарги. Відповідачі зауважують, що рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов'язань платника податків, за умови попереднього використання таким платником досудового порядку вирішення спору, оскаржуються в судовому порядку в такі строки, зокрема, тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені Податковим кодексом України (далі - ПК України). Враховуючи, що рішення позивача за наслідками розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня від 12 листопада 2019 року № 1328525/42753581 було вручене позивачу 26 листопада 2019 року, а до суду з даним позовом він звернувся лише в липні 2020 року, то, відповідно, ним пропущений строк звернення до суду, у зв'язку з чим відповідачі просять залишити позов без розгляду.
Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість мотивів, покладених відповідачами в основу клопотання про залишення позову без розгляду, дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, суд зазначає наступне.
Процесуальна природа та призначення строків звернення до суду зумовлюють при вирішенні питання їх застосування до спірних правовідносин необхідність звертати увагу не лише на визначені в нормативних приписах відповідних статей загальні темпоральні характеристики умов реалізації права на судовий захист - строк звернення та момент обчислення його початку, але й природу спірних правовідносин щодо захисту прав, свобод та інтересів, у яких особа звертається до суду.
Визначення строку звернення до адміністративного суду в системному зв'язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб'єкта владних повноважень в адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом установленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії в часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв'язку з таким скасуванням. Тобто, встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб'єкта владних повноважень.
Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.
Згідно з частиною першою статті 122 КАС України, позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Відповідно до абзацу першого частини другої статті 122 КАС України, для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду в публічно-правових спорах. Водночас, за умови використання позивачем досудового порядку вирішення спору у випадках, коли законом передбачена така можливість або обов'язок, КАС України встановлений скорочений строк звернення до суду.
Так, відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України, якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов'язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.
Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб'єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб'єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.
Як уже зазначалося, частина перша статті 122 КАС України передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права в судовому порядку, є Податковий кодекс України.
Статтею 56 ПК України визначений порядок оскарження рішень контролюючих органів.
Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України, рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов'язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов'язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Отже, пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлений спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу.
Водночас, пунктом 56.19 статті 56 ПК України, за умови використання платником податків досудового порядку вирішення спору, яким вважається адміністративне оскарження відповідного рішення контролюючого органу, встановлений скорочений строк звернення до суду.
Так, згідно з пунктом 56.19 статті 56 ПК України, в разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Дослідження змісту аналізованих приписів статей ПК України та статті 122 КАС України вказує на те, що на сьогодні є підхід, відповідно до якого строки звернення до суду після застосування досудового порядку вирішення спору є коротшими, ніж звичайні строки. При цьому, є різні правові режими щодо оскарження податкових повідомлень-рішень і рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов'язань та інших рішень контролюючих органів, що не пов'язані з їх нарахуванням, саме в частині різної тривалості скорочених строків оскарження при попередньому використанні досудового порядку вирішення спору.
Варто звернути увагу на те, що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень»" від 24 жовтня 2013 року № 657-VII (далі - Закон № 657) були внесені зміни до абзацу першого пункту 56.18 статті 56 ПК України шляхом виключення в ньому положення про нарахування грошового зобов'язання та поширення застосування спеціального тривалішого строку на оскарження будь-яких рішень контролюючих органів, з урахуванням строку давності, визначеного статтею 102 ПК України. Водночас до пункту 56.19 статті 56 ПК України аналогічні зміни не були внесені.
Комплексний аналіз чинного правового регулювання на момент прийняття Закону № 657 дає підстави для висновку про те, що це не було технічною помилкою законодавця, оскільки частина четверта статті 99 КАС України (в редакції до 15 грудня 2017 року), як і пункт 56.19 статті 56 ПК України, визначали єдиний місячний строк звернення до суду у випадку, якщо законом була передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком. Водночас, норма пункту 56.19 статті 56 ПК України була та залишається спеціальною нормою, яка регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов'язань.
Спеціальні строки для звернення до суду з позовом про скасування рішень контролюючих органів, що не пов'язані з нарахуванням грошових зобов'язань, зокрема рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов'язання її зареєструвати, після проведення процедури адміністративного оскарження та отримання рішення про залишення скарги без задоволення, нормами ПК України не визначені, тобто норми вказаного Кодексу не врегульовують відповідне питання.
Різниця природи рішень контролюючого органу (щодо нарахування грошових зобов'язань або інші рішення) об'єктивно здатна впливати та зумовлювати різницю в підходах щодо встановлення строків звернення до суду про їх оскарження.
Установлена законом необхідність застосування скорочених строків звернення при використанні досудового порядку врегулювання спорів у податкових правовідносинах, зумовлена легітимною метою оперативного забезпечення настання правової визначеності для особи - платника податків та у діяльності суб'єктів владних повноважень - контролюючих органів, що кореспондується із встановленим алгоритмом і строками адміністрування податків для забезпечення належного виконання конституційного податкового обов'язку і має пропорційний характер, оскільки скорочення строку звернення не впливає на реалізацію особою права на судовий захист у зв'язку з достатністю часу на підготовку й оформлення правової позиції, ознайомлення з позицією контролюючого органу, залучення за потреби правових і фінансових консультантів в межах процедури адміністративного оскарження, у той час, як скорочені строки забезпечують досягнення зазначеної мети й завдань функціонування податкової системи держави.
Більш скорочені строки звернення до суду у випадку попередньої реалізації досудових процедур полягають у забезпеченні наступності юрисдикційних проваджень (адміністративних і судових) та пов'язанні з необхідністю мінімізувати темпоральний проміжок між досудовими процедурами та судовим провадженням.
Конституційний Суд України рішенням від 13 грудня 2011 року № 17-рп/2011 за результатами оцінки конституційності норми частини четвертої статті 99 КАС України у чинній на той час редакції (про скорочені строки звернення до адміністративного суду в разі попереднього використання можливостей досудового порядку вирішення спору) підтвердив її конституційність як такої, що забезпечує оперативність розгляду судової справи і жодною мірою не обмежує суб'єктів щодо права на судовий захист; нею скорочено строки здійснення окремих процесуальних дій, а змісту та обсягу конституційного права на судовий захист і доступ до правосуддя не звужено (абзаци шостий, чотирнадцятий пункту 6.1).
Цей висновок Конституційного Суду України суд вважає релевантним щодо нинішнього стану нормативно-правового регулювання.
Отже, із прийняттям чинної редакції КАС України та відмінним правовим регулюванням, визначеним частиною четвертою статті 122 КАС України, інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов'язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:
а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому, такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;
б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 11 жовтня 2019 року по справі № 640/20468/18 (адміністративне провадження № К/9901/16396/19).
Матеріалами адміністративної справи підтверджується, що позивачем використовувалася процедура адміністративного оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 12 листопада 2019 року № 1328525/42753581.
За наслідками розгляду скарги позивача, 26 листопада 2019 року Комісією Державної податкової служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняте рішення № 42518/42753581/2 про залишення скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін
При цьому, того ж дня через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивача було повідомлено про рішення, прийняте за наслідками розгляду вказаної вище скарги.
З урахуванням викладеного вище, строк на оскарження позивачем до суду рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 12 листопада 2019 року № 1328525/42753581 становив три місяці, перебіг якого розпочався 27 листопада 2019 року та закінчився 27 лютого 2020 року.
Разом з тим, до суду з даним позовом позивач звернувся лише 29 липня 2020 року, тобто більше як через шість місяців після завершення тримісячного строку звернення до суду, встановленого частиною четвертою статті 122 КАС України.
Відповідно до пункту 8 частини першої статті 240 КАС України, суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Згідно з частиною третьою статті 123 КАС України, якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
За приписами частини четвертої статті 123 КАС України, якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Аналіз вказаних вище положень КАС України дозволяє прийти до висновку про те, що в разі встановлення судом факту пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду після відкриття провадження у справі або якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, суд зобов'язаний надати позивачу можливість подати заяву про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду або заяву із зазначенням інших причин пропуску ним відповідного строку, які можуть бути визнані судом поважними або неповажними, що матиме своїм наслідком залишення позову без розгляду.
Вказане узгоджується з положеннями частини тринадцятої статті 171 КАС України, згідно з якими суддя, встановивши після відкриття провадження у справі, що позовну заяву подано без додержання вимог, викладених у статтях 160, 161 цього Кодексу (зокрема, вимог частини шостої статті 161 КАС України щодо подання одночасно з позовом заяви про поновлення строку звернення до адміністративного суду в разі пропуску такого строку), постановляє ухвалу не пізніше наступного дня, в якій зазначаються підстави залишення заяви без руху, про що повідомляє позивача і надає йому строк для усунення недоліків, який не може перевищувати п'яти днів з дня вручення позивачу ухвали.
Таким чином, подане відповідачами клопотання про залишення позову без розгляду є передчасним, а його задоволення унеможливить надання судом позивачу можливості для подання заяви про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, що суперечить положенням частини третьої статті 123, частини тринадцятої статті 171 КАС України та порушить право останнього на доступ до суду та ефективний засіб юридичного захисту, гарантовані статтями 6, 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
За наведених обставин, суд прийшов до висновку про відсутність достатніх правових підстав для задоволення клопотання відповідача про залишення позову без розгляду та необхідність залишення позовної заяви без руху.
Крім того, з урахуванням наведеного вище, слід запропонувати позивачу протягом п'яти днів з дня вручення даної ухвали усунути вказані вище недоліки позовної заяви шляхом подання до суду заяви про поновлення пропущеного строку звернення до суду, а також доказів на підтвердження поважності причин його пропуску.
Керуючись статтями 171, 243, 248, 256 КАС України, суд
В задоволенні заяви Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про залишення позову в адміністративній справі № 460/5677/20 без розгляду, - відмовити.
Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Перспектива-1" в адміністративній справі № 460/5677/20, - залишити без руху.
Встановити Товариству з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Перспектива-1" строк для усунення недоліків позовної заяви тривалістю 5 днів з дня вручення даної ухвали.
Ухвала, постановлена судом поза межами судового засідання або в судовому засіданні у разі неявки всіх учасників справи, під час розгляду справи в письмовому провадженні, набирає законної сили з моменту її підписання суддею (суддями).
Ухвала окремо не оскаржується. Заперечення на ухвалу можуть бути включені до апеляційної скарги на рішення суду.
Суддя Т.О. Комшелюк