ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1
28 вересня 2020 року м. Київ № 640/2851/20
Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Скочок Т.О., при секретарі судового засідання Новик В.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень
за участю представників:
від позивача - Засухи Г.Є.,
від відповідача - Полякова С.Б.,
До Окружного адміністративного суду міста Києва звернувся фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі також - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі також - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.11.2019 №0085214204 і №0085234204.
Позовні вимоги мотивовані протиправністю та необґрунтованістю висновків акта від 03.10.2019 №200/26-15-42-04/ НОМЕР_1 про результати проведеної документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018. Позивач не погоджується із позицією контролюючого органу про відсутність у підприємця правових підстав для включення до складу валових витрат здійснених ним за періоди 2016 - 2018 років витрат: на придбане та списане ним дизельне паливо для автомобілів, на ремонт та утримання цих автомобілів. Позивач стверджує, що описані витрати безпосередньо пов?язанні із здійснюваною ним господарською діяльністю та підтверджуються документально всіма необхідними первинними документами. У зв?язку з цим позивач не визнає правомірними здійснені контролюючим органом нарахування йому сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Крім того, позивач зазначив про порушення контролюючим органом встановленого п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України порядку нарахування штрафних санкцій при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 11.11.2019 №0085214204.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва відкрито провадження у справі №640/2851/20 за вказаним позовом та дану справу призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження, з проведенням підготовчого засідання.
Від представника відповідача через канцелярію суду надійшов відзив на позовну заяву. Свої заперечення проти позову відповідач мотивував тим, що за наслідками проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 , результати якої оформлено актом від 03.10.2019 №200/26-15-42-04/ НОМЕР_1 , виявлено заниження позивачем задекларованих до сплати до державного бюджету за перевіряємий період сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору. Зокрема, в ході такої перевірки виявлено, що: підприємець перебуваючи на загальній системі оподаткування в 2017 та 2018 роках всупереч вимог пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України включив до складу своїх витрат, пов?язаних з отриманням доходу, витрати на утримання основних засобів подвійного призначення (вантажних автомобілів), їх поточний ремонт і шиномонтаж; підприємець відніс до складу своїх витрат за 2016, 2017 і 2018 роки суми витрат на придбання дизельного пального, що не підтверджуються належними первинними документами. Такі висновки акта перевірки представник відповідача вважає правомірними та обгрунтованими, а прийняття на його підставі оспорювані податкові повідомлення-рішення - законними.
Представник позивача подав до суду відповідь на відзив, де виклав додаткові міркування з приводу хибності висновків акта перевірки.
У судовому засіданні 06.07.2020 суд ухвалив про закінчення підготовчого провадження та призначення справи до судового розгляду по суті.
У призначених судових засіданнях представник позивач підтримав заявлені позовні вимоги повністю, з підстав і мотивів що наведені в тексті позовної заяви, а представник відповідача проти позовних вимог заперечував.
Також під час підготовчого засідання та в ході розгляду справи по суті сторони на вимоги суду подали через канцелярію додаткові документальні докази та письмові пояснення.
Крім того, 14.09.2020 у судовому засіданні в якості свідків судом були допитані особи присутні під час проведення документальної планової перевірки позивача, а саме: головний державний ревізор-інспектор Тимошенко Лілія Андріївна, представник ФОП ОСОБА_1 - ОСОБА_2 з питань, що стосуються проведенні такої перевірки.
Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, заслухавши усні пояснення їх представників та свідчення свідків, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.
Упродовж періоду з 06.09.2019 по 26.09.2019 працівниками ГУ ДПС у м. Києві була проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 , в т.ч. з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимога податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2016по 31.12.2018. Таку перевірку проведено з відома ФОП ОСОБА_1 та в присутності його уповноваженого представника - ОСОБА_2 . За результатом перевірки складений акт від 03.10.2019 №200/26-15-42-04/ НОМЕР_1 (далі також - акт перевірки).
Згідно розд. ІІІ «Висновки» цього акта перевірки перевіряючими встановлено порушення позивачем наступних норм податкового законодавства:
- п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, що полягає у не наданні до перевірки книги обліку доходів і витрат;
- п. 177.1, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов?язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 2 067 827,29 грн. (в т.ч. за 2016 рік - 272 774,75 грн., за 2017 рік - 662 154,47 грн., за 2018 рік 1 132 898,07 грн.);
- пп. 1.1, 1.2, 1.3 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України, що призвело до заниження військового збору що підлягає сплаті до бюджету, на суму 172 318,94 грн. (в т.ч. за 2016 рік - 22 731,23 грн., за 217 рік - 55 179,54 грн., за 2018 рік - 94 408,17 грн.);
- пп. 16.1.7 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України, що полягає у не подачі до контролюючого органу за місцем реєстрації повідомлення про об?єкти оподаткування за формою №20-ОПП.
Як вбачається зі змісту розд. ІІ «Описова частина» акта перевірки, такі висновки контролюючого органу були мотивовані наступним: за даними реєстраційних документів ФОП ОСОБА_1 провадить господарську діяльність за такими видами діяльності: вантажний автомобільний транспорт; інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.
Упродовж періоду з 01.01.2016 по 31.12.2018 ФОП ОСОБА_1 , перебуваючи на загальній системі оподаткування, здійснював діяльність в сфері надання транспортно-експедиційних послуг по території України.
При цьому, за даними інформаційної бази даних «Податковий блок» відомості про об?єкти оподаткування платника податків ОСОБА_1 відсутні. У відповідь на письмові запити ГУ ДПС у м. Києві (перелік таких наведений на стор. 4 - 5 акта перевірки) позивач надав копії договорів оренди/суборенди, за умовами яких ФОП ОСОБА_1 орендував у третіх осіб певні об?єкти нерухомості (нежитлових приміщень), а також ряд транспортних засобів (автомобілів) для здійснення задекларованих видів господарської діяльності.
Під час перевірки платник (позивач) не надав перевіряючим книгу обліку доходів і витрат, форма та порядок ведення якої затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України 16.09.2013 №481 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за №1686/24218).
Для здійснення перевіряючими перевірки правильності визначення ФОП ОСОБА_1 вартості витрат, пов?язаних із здійсненням підприємницької діяльності, та відображених в додатках до податкових декларацій про майновий стан і доходи як таких, що пов??язані з отриманням доходів, платник подав: пояснення, а також наступні документи - банківські виписки, договори з постачальниками, договори із замовниками, акти виконаних робіт/наданих послуг, накладні, рахунки-фактури, рахунки на оплату, акти про витрати запасних частин на ремонт автомобілів, акти про витрати в господарській діяльності малоцінних та швидкозношуваних предметів, накази про встановлення норм витрат палива, реєстри виконаних рейсів, помісячні розрахунки списання витраченого палива, акти списання дизельного палива). Водночас на стор. 17 акта перевірки зафіксовано, що платником не були подані до перевірки товарно-транспортні накладні.
За результатами аналізу наданих до перевірки документів працівники ГУ ДПС у м. Києві виявили завищення позивачем задекларованих сум витрати, в т.ч.: за 2016 рік - на загальну суму 1 515 415,25 грн. (з них: витрати на придбання дизельного палива - 1 512 879,53 грн., витрати на оплату податку на доходи фізичних осіб і військового збору за періоди 2015 рік - 2 404,04 грн. і 131,68 грн.), за 2017 рік - на загальну суму 3 678 635,92 грн. (з них: витрати на придбання запчастин для автомобілів - 806 091,89 грн., витрати на ремонт автомобілів - 56 235,67 грн., витрати на придбання/оренду шин, шиномонтаж - 107 874,85 грн., витрати на придбання дизельного палива - 2 708 433,51 грн.), за 2018 рік - на загальну суму 6 391 378,15 грн. (з них: витрати на придбання запчастин для автомобілів - 1 147 782,26 грн., витрати на ремонт автомобілів - 63 871,44 грн., витрати на придбання/оренду шин, шиномонтаж - 41 908,07 грн., витрати на придбання дизельного палива - 4 768 125,52 грн.).
Так, щодо перевірки правильності формування позивачем витрат за 2016 рік перевіряючі констатували, що ФОП ОСОБА_1 не надав до перевірки книгу обліку доходів і витрат, а також первинні документи, що підтверджують понесення платником витрат на придбання дизельного палива з отриманим ним у 2016 році доходу (зокрема, товарно-транспортних накладних). Крім того, підприємець відніс до складу витрат документально підтверджені суми витрат на оплату податку і військового збору за попередній рік, - що за нормами Податкового кодексу України не належать до переліку витрат, безпосередньо пов?язаних з отриманням доходу.
Щодо перевірки правильності формування позивачем витрат за 2017 і 2018 роки, то перевіряючі констатували наступне: ФОП ОСОБА_1 відповідно до п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України не мав правових підстав для віднесення до складу витрат витрати на утримання основних засобів подвійного призначення, до яких згідно з пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 цього Кодексу належать легкові та вантажні автомобілі; документально не підтвердив, що понесенні ним у 2017 та 2018 роках витрат на придбання дизельного палива, є такими, що були пов?язані безпосередньо із отриманих підприємцем за ті самі періоди сумами доходів.
Як наслідок перевіряючі за підсумками проведеної перевірки встановили заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 11 487 929,32 грн. (в т.ч. за 2016 рік - 1 515 415,25 грн., за 2017 рік - 3 678 635,92 грн., за 2018 рік - 6 293 878,15 грн., та у зв?язку з нарахували ФОП ОСОБА_1 суми податку на доходи фізичних осіб і військового збору за 2016 ,2017 і 2018 роки.
11.11.2019 ГУ ДПС у м. Києві на підставі цього акта перевірки серед інших прийняло оспорювані в рамках цієї справи податкові повідомлення-рішення:
- за №0085214204 форми «Р», яким визначило позивачу до сплати грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 3 101 740,94 грн. (в т.ч. за основним платежем - 2 067 827,29 грн., за штрафними санкціями - 1 033 913,65 грн., що становить 50% від суми нарахованого основного платежу);
- за №0085234204 форми «Р», яким визначило позивачу до сплати грошове зобов'язання за платежем «військовий збір» у розмірі 258 478,41 грн. (в т.ч. за основним платежем - 172 318,94 грн., за штрафними санкціями - 86 159,47 грн., що становить 50% від суми нарахованого основного платежу).
ФОП ОСОБА_1 звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою (вих. №02/11 від 26.11.2019) на зазначені податкові повідомлення-рішення від 11.11.2019.
Згодом позивач разом з супровідним листом вих. 03/12 від 24.12.2019 додатково до своєї скарги подав до ДПС України копії товарно-транспортних накладних за травень, липень і жовтень 2018 року, реєстри виконаних рейсів за ті самі періоди.
Рішенням ДПС України від 23.01.2020 №2917/6/99-00-08-05-04-06 про результати розгляду скарги оскаржувані платником в досудовому порядку податкові повідомлення-рішення були залишені без змін.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 11.11.2019 за №0085214204 і №0085234204 протиправними, а, відтак, такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся із цим позовом до Окружного адміністративного суду міста Києва.
Розглядаючи справу по суті, суд виходить з наступного.
За змістом пп. 14.1.36 п. 14 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Загальний порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, яка перебуває на загальній системі оподаткування, врегульовано в ст. 177 ПК України.
Відповідно до п. 177.1 ст.177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 ст. 167 цього Кодексу.
За п.177.2 ст.177 ПК України об'єктом оподаткування доходів є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом п. 177.4 ст. 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат (пп. 177.4.1);
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу)
обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством (пп. 177.4.2);
- суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця (пп. 177.4.3);
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (пп. 177.4.4).
Водночас в силу приписів пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця:
- витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
- витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
- витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
- документально не підтверджені витрати.
За приписами пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці, які обрали загальну систему оподаткування мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов'язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.
Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів.
Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об'єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
Таким чином, нормами п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України встановлено, що не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених ст. 177 Кодексу. До основних засобів подвійного призначення, які не підлягають амортизації, належать земельні ділянки, об'єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі (п.п. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 цього Кодексу).
Враховуючи дію прямої норми п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Кодексу (в редакції, що діяла упродовж перевіряємого періоду позивача), фізична особа - підприємець не має права зменшувати оподатковуваний дохід на суму амортизаційних відрахувань по визначених у п.п. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 Кодексу основних засобах подвійного призначення, а також включати до складу витрат, пов'язаних з провадженням його господарської діяльності, витрати на їх утримання, технічне обслуговування і ремонт основних засобів. При цьому, наведена норма пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України не передбачає будь-яких винятків за цілями або критеріями використання основних засобів подвійного призначення для зменшення оподатковуваного доходу підприємця на загальній системі оподаткування.
З наявних у справі матеріалів та зі змісту усних пояснень представника позивача суд встановив, що ФОП ОСОБА_1 у 2017 і 2018 роках формував валові витрати в т.ч. за рахунок витрат на придбання запчастин, шин, здійснення ремонту та шиномонтажу орендованих ним для здійснення підприємницької діяльності транспортних засобів (спеціалізованих вантажних фургонів ізотермічних-С, фургонів рефрижераторів-С).
Факти понесення позивачем цих витрат позивачем у 2017 і 2018 роках актом перевірки не заперечується.
У контексті з цим суд зазначає, що відповідно до ст. 2 Закону України «Про деякі питання ввезення на митну територію України та реєстрації транспортних засобів» від 06.07.2005 №2739-IV ( в редакції Закону, яка діяла станом на 31.12.2018), митне оформлення з метою вільного обігу та першу державну реєстрацію в Україні ввезених транспортних засобів нових і таких, що були в користуванні, або виготовлених в Україні здійснюють за умови їх відповідності екологічним нормам не нижче рівня "ЄВРО-2" згідно з технічними регламентами та національними стандартами (щонайменше за умови відповідності вимогам рівня "В" ДСТУ UN/ECE R 49-02А,В:2002 або "B","C","D" ДСТУ UN/ECE R 83-03:2002, які застосовують залежно від особливостей конструкції транспортних засобів):
- для тракторів колісних для перевезення напівпричепів (сідельних тягачів), автобусів та легкових автомобілів - коди товарних позицій 8701 20, 8702 та 8703 згідно з УКТ ЗЕД - з 1 січня 2006 року. Цю норму не поширюють до 1 липня 2006 року на зазначені транспортні засоби, переміщені на митну територію України або виготовлені в Україні до 31 грудня 2005 року включно, та транспортні засоби, на які до 31 грудня 2005 року включно видано сертифікати відповідності;
- для вантажних автомобілів та автомобілів спеціального призначення - коди товарних позицій 8704 та 8705 згідно з УКТ ЗЕД - з 1 січня 2007 року.
Згідно Закону України «Про Митний тариф України» від 19.09.2013 №584-VII моторні транспортні засоби для перевезення вантажів мають код УКТ ЗЕД 8704, а моторні транспортні засоби спеціального призначення - 8705. За змістом опису групи 87 «Засоби наземного транспорту, крім залізничного або трамвайного рухомого складу, їх частини та обладнання» до товарної позиції 8704 «Моторні транспортні засоби для перевезення вантажів» включаються звичайні вантажні автомобілі та автофургони (відкриті, з брезентовим верхом, закриті і т.п.); автомобілі для доставляння товарів та автофургони усіх видів, автофургони для перевезення домашніх речей; вантажні автомобілі з автоматичними розвантажувальними пристроями (з перекидним кузовом і т.п.); автомобілі-цистерни (незалежно від того, обладнані вони насосами чи ні); авторефрижератори або автомобілі з ізотермічними кузовами; багатоярусні вантажні автомобілі для перевезення кислоти в суліях, балонів з бутаном і т.п.; важкі вантажні автомобілі з низькорозташованими рамами і навантажувальними похилими трапами для перевезення танків, підіймачів або екскаваторів, електричних трансформаторів і т.п.; вантажні автомобілі, спеціально призначені для перевезення свіжого бетону, крім бетономішалок товарної позиції 8705; машини для вивезення сміття, незалежно від того, обладнані вони навантажувальними, трамбувальними, демпфірувальними та іншими пристроями чи ні.
Таким чином, транспортні засоби - авторефрижератори або автомобілі з ізотермічними кузовами є автомобілями, що належать до товарної позиції 8704 згідно з УКТ ЗЕД, та відповідно до норм Податкового кодексу України визначені як основні засоби подвійного призначення.
Наведені обставини дають суду підстави для висновку, що позивач діяв всупереч норм податкового законодавства, коли відніс до складу витрат декларації про майновий стан і доходи за 2017 і 2018 роки витрати в загальному розмірі 2 592 764,18 грн. на придбання запасних частин, шин, шиномонтаж і ремонт основних засобів подвійного призначення (автомобілів).
За приписами пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
При цьому, відповідно до ст. 51 Цивільного кодексу України, до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
Так, у силу норм п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У свою чергу поняття первинного документу та загальні вимоги до його змісту закріплені в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV) та Положенні про документальне забезпечення записів бухгалтерського обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.
Так, за змістом ч. 1 та 2 ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Окрім того, відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України, фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення у період спірних правовідносин була затверджена наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481.
Згідно положень п.п. 1, 2, 5, 6, 8 і 9 Порядку №481 фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Книга ведеться за вибором платника податку в паперовому або електронному вигляді. Порядок та способи заповнення книги в залежності від форми її ведення встановлені у п. 3 і 4 цього Порядку.
Записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід.
Самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку: 1) у графі 1 зазначається дата запису; 2) у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); 3) у графі 3 вказується сума повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) та/або повернутої передплати; 4) графа 4 розраховується як різниця між отриманим доходом від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності (графа 2) та сумою повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) (графа 3); 5) у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг; 6) у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов'язані з отриманням доходу за підсумками дня; 7) у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці; 8) у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв'язку, орендних та комунальних платежів тощо; 9) у графі 9 зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професіональної діяльності (графи 6, 7, 8).
Книга зберігається у самозайнятої особи протягом 3 років після закінчення звітного періоду, в якому здійснено останній запис.
Дані Книги заповнюються у гривнях з копійками та використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи.
З системного аналізу наведених вище норм права вбачається, що об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю. Платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджується, що у період, який перевірявся, позивач надавав третім особам транспортно-експедиційні послуги з використанням орендованих вантажних автомобілів. Кошти, які витрачалися позивачем на придбання дизельного палива, були віднесені ним до складу витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, в межах фактичних витрат палива за звітний період.
Як пояснив представник позивача (письмові пояснення вих. №11/09 від 11.09.2020), в бухгалтерському обліку підприємця списання витрат на пальне здійснюється щомісячно згідно актів списання дизельного палива та в межах норм, затверджених наказами ФОП ОСОБА_1 про затвердження норм витрат палива. Облік фактичних витрат дизельного палива здійснюється підприємцем згідно реєстрів виконаних рейсів, що містять відомості про загальний кілометраж за кожний виконаний рейс, та відомостей розрахунку списання витраченого палива.
В обґрунтування наданих пояснень представник позивача подав до суду копії наступних документів:
- розрахунку списання витраченого палива за травень 2018 року (що підписаний ФОП ОСОБА_1 31.05.2018, оформлений у вигляді таблиці та містить наступні відомості: державний номер автомобіля, залишок дизельного палива в баку автомобіля на початок/ на кінець місяця (літр), показники спідометра на початок/на кінець місяця (км), кількістиьт заправленого дизельного палива в автомобіль (літр), фактичні витрати палива (літр), норма списання (літр));
- акта списання дизельного палива (що підписаний ФОП ОСОБА_1 31.05.2018 та містить відомості про період експлуатації автомобілів - травень 2018 року, умови використання, державні номери автомобілів, кількість використаного дизельного палива (літр), вартість витраченого дизельного палива (грн.),
- реєстру виконаних рейсів за травень 2018 року (що підписаний ФОП ОСОБА_1 31.05.2018, оформлений у вигляді таблиці та містить наступні відомості: пункт завантаження, пункт розвантаження, кілометраж);
- наказів про затвердження зимових/літніх норм витрат палива для автотранспорту,
- договору про надання транспортно-експедиційних послуг по Україні від 01.08.2014 №01/08/01, укладеного із замовником - ТОВ «КІЙ ТРАНС», разом з пакетом первинних документів до такого договору: акта здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.05.2018, товарно-транспортних накладних, датованих 30.05.2018, - що не містять відомостей про особу експедитора за цими перевезеннями; договору про надання транспортно-експедиційних послуг по Україні від 01.10.2014 №01/10, укладеного із замовником - ТОВ «Гарант Логістик Плюс»;
- разових договорів-заявок, укладених між ФОП ОСОБА_1 (як перевізником) і третіми особам (як експедиторами);
- інших товарно-транспортних накладних, - в яких здебільшого відсутні посилання на особу ФОП ОСОБА_1 як учасника перевезень (в т.ч. як експедитора) та відсутній підпис позивача;
- документальні докази придбання позивачем палива у третіх осіб в травні 2018 року;
- банківської виписки з розрахункового рахунку ОСОБА_1 , за період травень 2018 року.
При цьому, позивач не подав до суду та не підтвердив документально факт введення ним у встановленому чинним Порядком №481 книги обліку доходів і витрат за 2016 - 2018 роки (в електронному чи паперовому вигляді).
Оглянувши наявні у справі матеріали суд встановив, що жодні із наданих позивачем до суду копій первинних документів - товарно-транспортних накладних, актів здачі-прийняття (надання послуг) не містять відомостей про показники необхідні для списання паливно-мастильних матеріалів як то: показники спідометрів транспортних засобів щодо пройденого кожним автомобілем кілометражу, обсягу палива на початок/закінчення виконання рейсу, фактичну витрату палива під час виконаного рейсу.
Що стосується поданих позивачем до суду розрахунку списання витраченого палива, акта списання палива та реєстру виконаних рейсів, то такі документи не є первинними в розумінні норм Закону №996-ХIV та водночас не містять посилання на жодні первинні документи, що були покладені в основу їх оформлення.
З огляду на наведене суд зазначає, що господарська операція має супроводжуватися складенням будь-якого первинного документа, який містить обов'язкові реквізити, а також реквізити типових/спеціалізованих форм документів (в даному випадку подорожнього листа), зі змісту яких саме можливо встановити суть, характер, вид та обсяг господарської операції, підтвердити здійснення такої операції.
В даному випадку позивач ані під час проведення документальної перевірки, ані в ході судового розгляду цієї справи не подав контролюючому органу та суду будь-які належні первинні документи на підтвердження правильності та достовірності проведення підприємцем списання дизельного палива у тих обсягах, що зафіксовані в розрахунках і актах списання витраченого палива.
При цьому, суд відхиляє як необґрунтоване зауваження представника позивача про те, що попередньо затверджена наказом Мінтранспорту та Мінстату від 29.12.1995 № 488/346 типова форма подорожнього листа вантажного автомобіля була скасована станом на початок 2016 року, а ведення такого документу визнано необов?язковим на законодавчому рівні. Оскільки в силу положень пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 ПК України позивач був не обмежений у праві та не позбавлений можливості розробити власну форму подорожнього листа або іншого первинного документу з переліком відповідних реквізитів для повного та достовірного документування обсягів витраченого позивачем (його працівниками) палива під час здійснення господарської діяльності.
Враховуючи вищенаведене у сукупності суд дійшов висновку про правомірність висновків акта перевірки про заниження позивачем за перевіряємий період сум податку на доходи фізичних осіб, що підлягали сплаті ним до бюджету за результатами річного декларування доходів.
Надаючи оцінку правомірності висновку акта перевірки про заниження позивачем до сплати сум військового збору за перевіряємий період, суд зазначає наступне.
В тексті акта перевірки встановлено, що у зв'язку з порушенням норм ст. 177 ПК України і заниженням оподатковуваних за 2016 - 2018 роки сум чистого доходу, позивачем також було порушено пп. 1.1 - 1.3 п. 161 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПК України та, - як наслідок, занижено суму військового збору від здійснення підприємницької діяльності.
З цього приводу суд зазначає, що за змістом пп. 1.1 - 1.4 п. 161 підрозд. 10 розд.ПК України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Таким чином, оскільки висновки відповідача про неправомірність включення ФОП ОСОБА_1 до складу валових витрат за 2016 - 2018 роки сум витрат на придбання запчастин та утримання (в т.ч. ремонт) основних засобів подвійного призначення (автомобілів), а також витрат на придбане дизельне паливо, достовірність обсягів списання якого за звітні періоди документально не підтверджено належними первинними документами суд визнав правомірними, то суд вказує на наявність у контролюючого органу достатніх правових підстав для визначення позивачу військового збору із сум заниження чистого оподатковуваного доходу.
Водночас, що стосується посилань позивача на не дотримання контролюючим органом під час прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень положень норм п. 123 ст. 123 ПК України в частині обрахунку розмірів застосованих до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій від сум донарахованих податку і військового збору, то суд дійшов висновку про обґрунтованість таких.
Відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування -тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Зі змісту акта перевірки від 03.10.2019 №200/26-15-42-04/ НОМЕР_1 , текстів податкових повідомлень-рішень від 11.11.2019 №0085214204 і №0085234204 і розрахунків штрафних (фінансових) санкцій до них суд встановив наступне. За наслідками документальної перевірки, оформленої актом від 03.10.2019 №200/26-15-42-04/ НОМЕР_1 , ГУ ДПС у м. Києві визначило ФОП ОСОБА_1 до сплати податкові зобов?язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, про що прийняло розглядувані податкові повідомлення-рішення від 11.11.2019 №0085214204 і №0085234204.
При цьому, при прийнятті таких податкових повідомлень-рішень від 11.11.2019 відповідач застосував до позивача штрафи у розмірах 50% від відповідних сум нарахованих податкових зобов?язань.
За даними стор. 6 - 7 акта перевірки від 03.10.2019 №200/26-15-42-04/ НОМЕР_1 , попередньо (23.08.2016) ДПІ у Печерському районі ГУ ДПС у м. Києві за результатами проведеної перевірки ОСОБА_1 за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 склала акт за №2598/26-55-13-06-1740404657. У тексті цього акта було зафіксовано про донарахування платнику в т.ч. сум податку на доходи фізичних осіб (12 154,01 грн.) та військового збору (1 145,40 грн.).
В ході судового розгляду справи відповідач не надав суду жодні документальні докази на підтвердження обставин як прийняття податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі акта перевірки від 23.08.2016 (тобто, копії таких податкових повідомлень-рішень з доказами їх узгодження в досудовому та/або судовому порядку), так і дотримання ГУ ДПС у м. Києві встановленого абз. 3 п. 123.2 ст. 123 ПК України строку 1095 днів, для накладення на позивача штрафу саме у розмірі 50% станом на 11.11.2019.
У зв?язку з цим суд погоджується з доводами позивача про не доведення відповідачем законності застосованих до підприємця розмірів штрафних санкцій (50%) згідно податкових повідомлень-рішень від 11.11.2019.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною другою ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно зі ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Частиною 1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до ч. 1 і 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, перевіривши та проаналізувавши матеріали справи і надані сторонами докази за правилами, встановленими ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку про відсутність підстав для часткового задоволення позову.
За змістом ст. 244 Кодексу адміністративного судочинства України, одним із питань, які вирішує суд при ухваленні рішення, є те, як розподілити між сторонами судові витрати (п. 5 ч. 1 ст. 244 зазначеного Кодексу).
Згідно ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору (ч. 3 ст. 139 цього Кодексу).
Наявними у матеріалах справи платіжними дорученням від 05.02.2020 №2831 і від 20.02.2020 №2839 підтверджено, що ФОП ОСОБА_1 під час звернення до суду з вказаними позовом сплатив судовий збір у загальному розмірі 10 510 грн. Відтак, враховуючи розмір задоволених позовних вимог, суд вказує про присудження на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судових витрат по оплаті судового збору у сумі 1 752,02 грн.
У той же час, у силу ч. 2 ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України, за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
При цьому, згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 27.06.2018 у справі №826/1216/16, склад та розмір витрат, пов'язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.
На підтвердження витрат на правничу допомогу позивачем окрім документів на представництво своїх інтересів адвокатом ОСОБА_3 надано суду копію договору про надання професійної правничої допомоги №08-01/2020 від 08.01.2020 з названим адвокатом, копію акта приймання-здачі виконаних робіт №12 від 12.02.2020 до цього договору, копію акта приймання-здачі виконаних робіт №3 від 18.03.2020 до цього договору, копії платіжних доручень ФОП ОСОБА_1 №2836 від 18.02.2020 і № 2852 від 20.03.2020 щодо оплати послуг адвоката на загальну суму 8 000 грн.
Дослідивши та проаналізувавши зміст цих документів суд дійшов висновку про підтвердження позивачем факту понесення ним витрат на правничу допомогу адвоката в зазначеній сумі коштів у зв?язку із розглядом цієї справи у суді, та відповідно про наявність підстав для відшкодування позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача таких витрат у сумі 1 333,60 грн. (що пропорційно розміру задоволених на користь позивача вимога).
Керуючись статтями 2, 5-11, 19, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , адреса: АДРЕСА_1 ) до Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ 04116, адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 11.11.2019 за №0085214204 в частині застосованої штрафної санкцій у розмірі 516 956,82 грн.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 11.11.2019 за №0085234204 в частині застосованої штрафної санкцій у розмірі 43 079,74 грн.
В іншій частині позовних вимог відмовити.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , адреса: АДРЕСА_1 ) понесені ним судові витрати на оплату судового збору у розмірі 1 752,02 грн. (одну тисячу сімсот п?ятдесят дві гривні 02 копійки) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ 04116, адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19).
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , адреса: АДРЕСА_1 ) понесені ним судові витрати на правничу допомогу адвоката в сумі 1 333,60 грн. (одна тисяча триста тридцять три гривні 60 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ 04116, адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19).
Рішення набирає законної сили в порядку, визначеному статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя Т.О. Скочок
Дата виготовлення повного тексту рішення 15.10.2020.