09 вересня 2020 р.Справа № 520/8366/19
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бартош Н.С.,
Суддів: Подобайло З.Г. , Чалого І.С. ,
за участю секретаря судового засідання Олійник А.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий І інстанції Мінаєва К.В., м. Харків) від 21.10.2019 року (повний текст складено 21.10.2019 року) по справі № 520/8366/19
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДФС у Харківській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Позивач, ФОП ОСОБА_1 , звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 0033785006 від 07 травня 2019 року; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 0033735006 від 07 травня 2019 року; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 0033745006 від 07 травня 2019 року.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що за результатами камеральної перевірки був складений акт про результати камеральної перевірки даних, задекларованих у декларації акцизного податку № 318/20-40-50-06-08/ НОМЕР_1 від 10.04.2019 року, у висновках якого зазначалося, що дані камеральної перевірки свідчать про порушення ФОП ОСОБА_1 граничних термінів реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних. На підставі акту перевірки № 318/20-40-50-06-08/ НОМЕР_1 від 10.04.2019, ГУ ДФС у Харківській області були складені податкові повідомлення-рішення. Вважаючи прийняті контролюючим органом рішення протиправними, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 21.10.2019 року по справі № 520/8366/19 позовні вимоги задоволено.
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Сторони про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується повідомленнями про вручення рекомендованих поштових відправлень.
Колегія суддів визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу у відповідності до ч. 4 ст. 229 КАС України.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзив на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що позивач зареєстрований платником акцизного податку з реалізації пального з 26.02.2016 р. за № 561.
Також судом встановлено, що 10.04.2019 року ГУ ДФС у Харківській області була проведена камеральна перевірка даних, задекларованих у декларації акцизного податку, щодо порушення ФОП ОСОБА_1 порядку реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування до таких акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних за період з 06.09.2016 р. по 09.09.2016 р.
За результатами перевірки був складений акт про результати камеральної перевірки даних, задекларованих у декларації акцизного податку № 318/20-40-50-06-08/ НОМЕР_1 від 10.04.2019 р. (т. 1 а.с. 18-20), в якому перевіряючими зафіксовано порушення граничних термінів реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних.
На підставі акту перевірки № 318/20-40-50-06-08/ НОМЕР_1 від 10.04.2019 р. відповідачем були складені податкові повідомлення-рішення (т. 1 а.с. 21-23): № 0033785006 від 07 травня 2019 року, за порушення абзацу 1 п. 231.6 ст. 231 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 474,06 грн.; № 0033735006 від 07 травня 2019 року, за порушення абзацу 1 п. 231.6 ст. 231 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 48396,56 грн.; № 0033745006 від 07 травня 2019 року, за порушення абзацу 1 п. 231.6 ст. 231 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 38419,07 грн.
Позивач скористався правом адміністративного оскарження прийнятих контролюючим органом рішень та звернувся зі скаргою до Державної фіскальної служби України 31.05.2019 р., але за результатами розгляду скарги прийнято рішення, яким залишено без змін вказані вище податкові повідомлення-рішення, а скаргу - без задоволення. (т. 1 а.с. 24-26).
Не погодившись з винесеними контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов до висновку, що позивачем було своєчасно подано на реєстрацію акцизні накладні, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах адміністративної справи, але частина з них була зареєстрована з порушенням строку та частина взагалі не зареєстрована з вини відповідача. Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 0033785006 від 07 травня 2019 року, № 0033735006 від 07 травня 2019 року, № 0033745006 від 07 травня 2019 року є протиправними та підлягають скасуванню.
В доводах апеляційної скарги відповідач по справі послався на те, що ФОП ОСОБА_1 зареєстровано в ЄРАН акцизні накладні/розрахунки коригування до податкових накладних, перелік яких наведено в додатку № 1 до акту перевірки, на загальну суму акцизного податку 11734,50 грн. з порушенням законодавчо встановлених термінів реєстрації на 15 календарних днів, на загальну суму акцизного податку 21079,60 грн., з порушенням законодавчо встановлених термінів реєстрації від 16 до 30 календарних днів на загальну суму акцизного податку 37057,15 грн., із порушенням законодавчо встановлених термінів реєстрації від 31 до 60 календарних днів на загальну суму акцизного податку 45277,86 грн., із порушенням законодавчо встановлених термінів реєстрації від 61 до 90 календарних днів та на загальну суму акцизного податку 159882, 12 грн., із порушенням законодавчо встановлених термінів реєстрації від 91 і більше календарних днів. На підставі цього вважає, щ винесені ним податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та відхиляє доводи апелянта, з огляду на наступне.
Згідно з п.п. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).
Вимоги до акцизної накладної, порядок складання та реєстрації визначені в статті 231 ПК України.
Відповідно до вимог п. 231.1 ст. 231 ПК України платник податку при реалізації пального зобов'язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.
Платник податку зобов'язаний скласти акцизну накладну на обсяги пального, використаного для власного споживання; реалізованого та/або використаного для виробництва непідакцизної продукції на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; втраченого як у межах, так і понад встановлені норми втрат; зіпсованого, знищеного, в тому числі внаслідок аварії, пожежі, повені, інших форс-мажорних обставин чи з іншої причини, пов'язаної з природним результатом, а також внаслідок випаровування в процесі виробництва, обробки, переробки, зберігання чи транспортування такого пального.
Пунктом 231.2 ст. 231 ПК України встановлено, що форма та порядок заповнення акцизної накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Згідно з п. 231.6 ст. 231 ПК України реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Підтвердженням особі, що реалізує пальне, про прийняття її акцизної накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру акцизних накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання акцизної накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, отримувач пального надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру акцизних накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію акцизної накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних та акцизну накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі акцизна накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних та отриманими отримувачем пального.
З метою отримання особою, яка реалізує пальне, зареєстрованого в Єдиному реєстрі акцизних накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних отримувачем пального, така особа, що реалізує пальне, надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру акцизних накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі акцизних накладних та отриманим особою, яка реалізує пальне.
Датою та часом надання акцизної накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані акцизні накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 231.1 цієї статті, протягом операційного дня отримувачу пального/особі, яка реалізує пальне, надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, такі акцизна накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних. Платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу.
Положенням п. 231.7 ст. 231 ПК України передбачено, що якщо після реалізації пального відбувається повернення частини чи всього обсягу пального особі, яка реалізує пальне, або виникає потреба у виправленні помилок, допущених при складанні акцизної накладної, показники такої акцизної накладної підлягають коригуванню шляхом складання розрахунку коригування та реєстрації його в Єдиному реєстрі акцизних накладних:
особою, яка реалізує пальне, якщо передбачається збільшення обсягів реалізованого пального або якщо коригування показників у підсумку не змінює обсяг реалізованого пального;
отримувачем пального, якщо передбачається зменшення обсягів реалізованого пального, для чого особа, яка реалізує пальне, надсилає складений розрахунок коригування отримувачу пального. При цьому особа, що реалізує пальне, має право зменшити обсяг реалізованого пального за таким розрахунком коригування після його реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних отримувачем пального.
Розрахунок коригування, складений платником податку до акцизних накладних з реалізації пального не платникам акцизного податку, або розрахунок коригування, складений за іншими операціями, ніж реалізація пального отримувачам пального, підлягає реєстрації у Єдиному реєстрі акцизних накладних таким платником податку.
Відповідно до п. 231.8 ст. 231 ПК України порядок ведення Єдиного реєстру акцизних накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Отримувач пального має право звіряти дані отриманої акцизної накладної на відповідність з даними Єдиного реєстру акцизних накладних.
Виявлення розбіжностей даних декларацій з акцизного податку платника податків та даних Єдиного реєстру акцизних накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки особи, яка реалізує пальне, та у відповідних випадках отримувача пального (п. 231.9 ст. 231 ПК України).
Пунктом 231.10 ст. 231 ПК України зазначено, що у разі порушення особою, яка реалізує пальне, порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних отримувач пального має право протягом 60 календарних днів, що настають за днем реалізації пального, подати до контролюючого органу заяву із скаргою на таку особу, яка реалізує пальне. До заяви додаються копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання такого пального.
Надходження такої заяви із скаргою є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки зазначеної особи, яка реалізує пальне.
Згідно з п. 120-2.1 ст. 120-2 ПК України, порушення платниками акцизного податку граничних термінів реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, встановлених статтею 231 цього Кодексу, тягне за собою накладення штрафу в розмірі:
2 відсотків від суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів;
10 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
20 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
30 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 61 до 90 календарних днів;
40 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 91 і більше календарних днів.
Отже, з наведеного вбачається обов'язок платника акцизного податку зареєструвати в ЄРАН у порядку та в строки встановлені законом акцизні накладні. Не виконання платником у строк встановлених законом обов'язку по проведенню реєстрації акцизних накладних в ЄРАН є підставою для застосування до нього штрафних санкцій, визначених ст. 120-2 ПК України в залежності від терміну порушення реєстрації.
Судовим розглядом встановлено, що частина акцизних накладних була зареєстрована 07.09.2016 р., а частина акцизних накладних зареєстрована не була взагалі.
Так, акцизні накладні, які не були прийняті в день їх направлення у зв'язку з порушенням вимог п. 232.3 ст. 232 ПК України (обсяг пального не може перевищувати залишок), та були зареєстровані 07.09.2016 р. (т. 1 а.с. 132-237, т. 2 а.с. 16, 18-19, 22, 27): 1) акцизні накладні від 01.04.2016 р., 02.04.2016 р., 03.04.2016 р., 04.04.2016 р., були направлені для реєстрації 13.04.2016 р.; 2) акцизні накладні від 05.04.2016 р., 06.04.2016 р., були направлені для реєстрації 15.04.2016 р.; 3) акцизні накладні від 07.04.2016 р. були направлені для реєстрації 19.04.2016 р.; 4) акцизні накладні від 08.04.2016 р., 09.04.2016 р., 10.04.2016 р., 11.04.2016 р., 12.04.2016 р., 13.04.2016 р., 14.04.2016 р. були направлені для реєстрації 21.04.2016 р.; 5) акцизні накладні від 15.04.2016 р., 16.04.2016 р., 17.04.2016 р., 18.04.2016 р., 19.04.2016 р., 20.04.2016 р., 21.04.2016 р. були направлені для реєстрації 25.04.2016 р.; 6) акцизні накладні від 22.04.2016 р., 23.04.2016 р., 24.04.2016 р., 25.04.2016 р., 26.04.2016 р. були направлені для реєстрації 27.04.2016 р.; 7) акцизні накладні від 27.04.2016 р. були направлені для реєстрації 04.05.2016 р.; 8) акцизні накладні від 28.04.2016 р., 29.04.2016 р., 30.04.2016 р. були направлені для реєстрації 06.05.2016 р.; 9) акцизні накладні від 30.04.2016 р., 01.05.2016 р., 02.05.2016 р., 03.05.2016 р., 04.05.2016 р., 05.05.2016 р. були направлені для реєстрації 11.05.2016 р.; 10) акцизні накладні від 11.05.2016 р., 12.05.2016 р., 13.05.2016 р. були направлені для реєстрації 19.05.2016 р.; 11) акцизні накладні від 14.05.2016 р., 15.05.2016 р., 17.05.2016 р., 16.05.2016 р., 18.05.2016 р. були направлені для реєстрації 25.05.2016 р.
Акцизні накладні були направлені позивачем для реєстрації, однак, не були зареєстровані (т. 1 а.с. 238-250, т. 2 а.с. 1-15, 17, 20-21, 23-26, 28, 31-250, т. 3 а.с. 1-82): 1) акцизні накладні від 05.05.2016 р., 06.05.2016 р. були направлені для реєстрації 13.05.2016 р.; 2) акцизні накладні від 06.05.2016 р., 07.05.2016 р., 08.05.2016 р., 09.05.2016 р., 10.05.2016 р., 14.05.2016 р., 15.05.2016 р. були направлені для реєстрації 17.05.2016 р.; 3) акцизні накладні від 15.05.2016 р., 16.05.2016 р., 18.05.2016 р., 19.05.2016 р., 20.05.2016 р. були направлені для реєстрації 25.05.2016 р.; 4) акцизні накладні від 20.05.2016 р., 21.05.2016 р. були направлені для реєстрації 27.05.2016 р.; 5) акцизні накладні від 21.05.2016 р., були направлені для реєстрації 27.05.2016 р.; 6) акцизні накладні від 22.05.2016 р., 23.05.2016 р., 24.05.2016 р., 25.05.2016 р. були направлені для реєстрації 01.06.2016 р.; 7) акцизні накладні від 26.05.2016 р., 27.05.2016 р., 28.05.2016 р. були направлені для реєстрації 02.06.2016 р.; 8) акцизні накладні від 28.05.2016 р., 29.05.2016 р., 30.05.2016 р., 31.05.2016 р. були направлені для реєстрації 03.06.2016 р.; 8) акцизні накладні від 01.06.2016 р., 02.06.2016 р., 03.06.2016 р., 04.06.2016 р. були направлені для реєстрації 07.06.2016 р.; 9) акцизні накладні від 03.06.2016 р., 04.06.2016 р., 06.06.2016 р. були направлені для реєстрації 10.06.2016 р.; 10) акцизні накладні від 06.06.2016 р., 07.06.2016 р., 08.06.2016 р. були направлені для реєстрації 13.06.2016 р.; 11) акцизні накладні від 08.06.2016 р., 09.06.2016 р., 12.06.2016 р. були направлені для реєстрації 17.06.2016 р.; 12) акцизні накладні від 13.06.2016 р., 14.06.2016 р. були направлені для реєстрації 22.06.2016 р.; 13) акцизні накладні від 15.06.2016 р., 16.06.2016 р., 17.06.2016 р., 18.06.2016 р., 19.06.2016 р., 20.06.2016 р., були направлені для реєстрації 24.06.2016 р.; 14) акцизні накладні від 21.06.2016 р., 22.06.2016 р., 23.06.2016 р., 24.06.2016 р., 25.06.2016 р. були направлені для реєстрації 02.07.2016 р.; 15) акцизні накладні від 26.06.2016 р., 27.06.2016 р., 28.06.2016 р., 30.06.2016 р., 25.06.2016 р. були направлені для реєстрації 05.07.2016 р.; 16) акцизні накладні від 30.06.2016 р., 02.07.2016 р., 01.07.2016 р. були направлені для реєстрації 13.07.2016 р.; 17) акцизні накладні від 12.07.2016 р., 11.07.2016 р., 10.07.2016 р., 09.07.2016 р., 08.07.2016 р., 07.07.2016 р., 06.07.2016 р., 05.07.2016 р., 04.07.2016 р., 03.07.2016 р. були направлені для реєстрації 14.07.2016 р.; 18) акцизні накладні від 19.07.2016 р., 18.07.2016 р., 17.07.2016 р., 16.07.2016 р., 15.07.2016 р., 14.07.2016 р., 13.07.2016 р. були направлені для реєстрації 20.07.2016 р.; 19) акцизні накладні від 27.07.2016 р., 26.07.2016 р., 25.07.2016 р., 24.07.2016 р., 23.06.2016 р., 22.07.2016 р., 21.07.2016 р. були направлені для реєстрації 29.07.2016 р.; 20) акцизні накладні від 28.07.2016 р., 29.07.2016 р., 30.07.2016 р., 31.07.2016 р., були направлені для реєстрації 03.08.2016 р.; 21) акцизні накладні від 01.08.2016 р., 02.08.2016 р., 03.08.2016 р. були направлені для реєстрації 05.08.2016 р.; 22) акцизні накладні від 04.08.2016 р., 05.08.2016 р., 06.08.2016 р., 07.08.2016 р., були направлені для реєстрації 08.08.2016 р.; 23) акцизні накладні від 08.08.2016 р. були направлені для реєстрації 09.08.2016 р.; 24) акцизні накладні від 09.08.2016 р., 10.08.2016 р. були направлені для реєстрації 16.08.2016 р.; 25) акцизні накладні від 11.08.2016 р., 12.08.2016 р., 13.08.2016 р., 14.08.2016 р., були направлені для реєстрації 17.08.2016 р.; 26) акцизні накладні від 15.08.2016 р., 16.08.2016 р., 17.08.2016 р., 18.08.2016 р., були направлені для реєстрації 26.08.2016 р.; 27) акцизні накладні від 19.08.2016 р. були направлені для реєстрації 26.08.2016 р.; 28) акцизні накладні від 20.08.2016 р., 21.08.2016 р., 22.08.2016 р. були направлені для реєстрації 01.09.2016 р.
Як було правильно встановлено судом першої інстанції, позивачем у строки, визначені ПК України шляхом електронного зв'язку направлялась до податкового органу для реєстрації кожна акцизна накладна, що виписана позивачем, та підтверджується наданими позивачем квитанціями. Проте, як реєстрація через певний проміжок часу, так і не реєстрація акцизних накладних, зумовлена порушенням, на думку відповідача, вимог п. 232.3 ст. 232 ПК України (обсяг пального в документі не може перевищувати залишок). (т. 1 зв. бік а.с. 238-250, т. 2 зв. бік а.с. 1-15, 17, 20-21, 23-26, 28, 31-250, т. 3 зв. бік а.с. 1-82).
Колегія суддів зазначає, що платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Коде ксу.
Якщо обсяг, визначений відповідно до п. 232.3 ст. 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, то платник податку зобов'язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.
Електронне адміністрування реалізації пального визначено ст. 232 ПК України.
Пунктом 9 підрозділу 5 розділу XX Податкового кодексу України (у редакції Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" № 909-УІІІ від 24 грудня 2015 року) визначено, що протягом 20 календарних днів, починаючи з 1 березня 2016 року, платник податку зобов'язаний подати контролюючому органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року із зазначенням адрес об'єктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального, перелік резервуарів, в яких зберігаються обсяги залишку пального, їх технічних параметрів (фізична місткість, що відповідає технічним паспортам), правовстановлюючих документів на відповідні об'єкти та документів, що засвідчують правові підстави експлуатації таких об'єктів. Зазначені у такому акті інвентаризації обсяги залишку пального контролюючий орган враховує у формулі, визначеній пунктом 232.3. статті 232 цього Кодексу, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального.
Дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дня його подання.
При встановленні за результатами перевірки невідповідності обсягів пального, зазначених у акті інвентаризації, фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства контролюючий орган здійснює відповідні коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних на підставі даних акта перевірки.
Аналіз цієї норми свідчить про її імперативний характер, як щодо обов'язку платника податку подати контролюючому органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року, так і обов'язку контролюючого органу врахувати обсяги залишку пального, зазначені в акті інвентаризації, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального.
В свою чергу, приписи абз. 3 п. 9 підрозділу 5 розділу XX Податкового кодексу України є диспозитивними та надають право контролюючому органу перевірити дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального протягом шести календарних місяців із дня його подання. При цьому норми, яка б пов'язувала час врахування контролюючим органом обсягів залишку пального згідно даних акту інвентаризації із часом проведення перевірки, податкове законодавство не містить. Крім того, врахування відповідачем залишків пального одразу з моменту подання акту інвентаризації, не позбавляє права контролюючого органу на здійснення коригування у разі виявлення при перевірки невідповідностей даних акту інвентаризації фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства.
У разі, якщо зазначені в акті інвентаризації залишки пального не були відображені в СЕАРП, а відповідно і обсяги таких залишків не були враховані і у формулі, визначеній пунктом 232.3. статті 232 Податкового кодексу України, як обсяги, на які платник податку має право зареєструвати акцизні накладні в СЕАРП, це унеможливлює платнику податків здійснити реєстрацію акцизних накладних.
Якщо платник податку вчиняв дії щодо реєстрації акцизних накладних у визначений законом строк, про що свідчить отримані квитанції, проте через не відображення в Єдиному реєстрі акцизних накладних ліміту пального платника податку відповідно до акту інвентаризації, платника податку фактично позбавлено можливості своєчасно зареєструвати акцизні накладні.
Вказана правова позиція по аналогічним правовідносинам була викладена в постанові Верховного Суду по справі № 818/1276/16 від 24.01.2019 р.
Законом України від 24.12.2015 р. «Про внесення змін до податкового Кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» з 01.03.2016 року запроваджено систему електронного адміністрування реалізації пального (далі - СЕАРП) та введення акцизної накладної як обов'язкового електронного документа, який складається при здійсненні всіх операцій з реалізації пального на внутрішньому ринку.
Судовим розглядом встановлено, що позивачем було дотримано і виконано вимоги п. 9 підрозділу 5 розділу XX Податкового Кодексу України, та п. п. 1, 5 розділу III Порядку заповнення та подання акту інвентаризації обсягів залишку пального, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2016 р. № 219.
Так, 26.02.2016 року ФОП ОСОБА_1 був зареєстрований платником акцизного податку за № 561.18.03.2016 р. Також, ФОП ОСОБА_1 було подано до Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області акт інвентаризації залишків наявного пального, який доставлено до Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області 18.03.2016 р. та зареєстровано за номером 9038093655, що підтверджується копією квитанції № 2. Згідно акту, станом на 01 березня 2016 року загальний залишок пального за всіма видами кодів УКТЗЕД у ФОП ОСОБА_1 складав 723099,36 літрів.
В подальшому, згідно абз. 4 п. 31 «Порядку електронного адміністрування реалізації пального», затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 24 лютого 2016 р. № 113, зазначені в акті інвентаризації обсяги залишку пального у розрізі кодів згідно з УКТЗЕД одноразово збільшують показник (УАНакл) за відповідними кодами згідно з УКТЗЕД як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
В свою чергу, вимоги вказаної норми не були виконані контролюючим органом і залишки не було завантажено до Системи електронного адміністрування реалізації пального.
Згідно вимог п. 31 Порядку, дані акту проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дати його подання.
Тобто, згідно абз. 4 п. 9 підрозділу 5 Податкового кодексу України, при встановленні за результатами перевірки невідповідності обсягів пального, зазначених в акті інвентаризації, фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства, контролюючий орган здійснює відповідні коригування в СЕАРП на підставі даних акту перевірки.
Враховуючи вищезазначені нормативні положення, залишки спочатку завантажуються згідно даних інвентаризації, а уже потім, при необхідності, перевіряються на протязі шести календарних місяців і вже тоді, за результатами перевірки за наявності підстав, корегуються. Судовим розглядом встановлено, що залишки пального було завантажено контролюючим органом до СЕАРП, лише 05.09.2016 р. після проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійснені оптової та роздрібної торгівлі пальним від 17.08.2016 р.
За результатами вищевказаної перевірки було складено Акт № 661/20-11-40- 40/ НОМЕР_1 /37 від 17.08.2016 у висновках якого, було підтверджено відображені ФОП ОСОБА_1 інвентаризаційні залишки пального станом на 01.03.2016 року із вказівкою що зазначені в акті інвентаризації залишки пального підлягають завантаженню до Системи електронного адмініструванні реалізації пального.
В той же час, у висновках цього акту зазначено, що в ході перевірки виявлено недотримання платником вимог ст. 231 ПК України, оскільки в Єдиному реєстрі акцизних накладних встановлено відсутність належним чином зареєстрованих акцизних накладних на реалізовані обсяги пального починаючи з 01.04.2016 р.
Податкове повідомлення-рішення Слобожанської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області від 02.09.2016 р. № 0000084000, винесене на підставі висновків Акту № 661/20-11-40- 40/2617618039/37, було скасоване постановою Харківського окружного адміністративного суду по справі №820/1153/17 від 26.07.2017 р. (судове рішення набрало законної сили 04.10.2017 р.).
У вказаному рішенні судом було встановлено, зокрема те, що позивачем у строки, визначені ПК України шляхом електронного зв'язку направлялась до податкового органу для реєстрації кожна акцизна накладна, що виписана позивачем за період з 01.04.2016 по 19.04.2016 , проте, вказані акцизні накладні не були прийняті останнім через те, що обсяг пального в документі не може перевищувати залишок, що підтверджується наданими позивачем квитанціями № . Також суд у цій справі зазначив, що виходячи з вказаних квитанцій про неможливість зареєструвати акцизні накладні, позивач намагався вчасно зареєструвати кожну акцизну накладну, що виписував контрагенту, але податковим органом не було прийнято вказані акцизні накладні у зв'язку з не підтвердженням обсягу залишку пального позивача. У зв'язку з не відображенням в Єдиному реєстрі акцизних накладних ліміту пального ФОП ОСОБА_1 , податковим органом, відповідно до акту інвентаризації від 17.03.2016, позивач був позбавлений можливості своєчасно зареєструвати акцизні накладні виписані контрагенту за період з 01.04.2016 по 19.04.2016. В свою чергу, сам платник податків здійснював необхідні дії для реєстрації вказаних акцизних накладних. Податковий орган може перевіряти залишки пального, але дана обставина не може впливати на своєчасність відображення даних в електронній базі даних, до якої має доступ коригування стосовно залишку обсягу пального виключно контролюючий орган.
Крім того, судовим розглядом встановлено, що період з 06.09.2016 по 09.09.2016, за який здійснювалася камеральна перевірка даних, задекларованих у декларації акцизного податку, що відображено в акті № 318/20-40-50-06-08-617618039 від 10.04.2019 на підставі якого було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 07 травня 2019 року, був охоплений плановою виїзною перевіркою самозайнятої особи ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску за період з 01.01.2014 по 31.12.2016.
За результатами вказаної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 було складено акт № 15177/20-40-13-15-07/ НОМЕР_1 від 11.10.2017 року. В пункті 2.7.5 описової частини акту ГУ ДФС у Харківській області зазначається: «Декларації акцизного податку надавались до Слобожанської ОДПІ та Салтівської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області своєчасно та в повному обсязі, акцизний податок сплачено своєчасно та в повному обсязі».
На підставі цього, колегія суддів зазначає. що позивачем було своєчасно подано на реєстрацію акцизні накладні, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах справи, але частина з них була зареєстрована з порушенням строку та частина взагалі не зареєстрована з вини відповідача, що виключає можливість застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), а тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Доводи апелянта вказаних вище висновків суду першої інстанції не спростовують.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Відповідно до ч. 1 ст. 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Згідно ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Положеннями ч. 2 ст. 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Положеннями ч. 2 ст. 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України "Про судоустрій і статус суддів" встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, повно і всебічно з'ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки всім аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують з наведених вище підстав.
Відповідно до ч. 1-3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи те, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.10.2019 року по справі № 520/8366/19 прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів не виявила підстав для його скасування.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області - залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.10.2019 року по справі № 520/8366/19 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя (підпис)Н.С. Бартош
Судді(підпис) (підпис) З.Г. Подобайло І.С. Чалий
Повний текст постанови складено 14.09.2020 року