25 червня 2020 року
м. Київ
справа № 826/12205/18
адміністративне провадження № К/9901/12998/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,
представника відповідача Борозни М.П.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва у складі судді Маруліної Л.О. від 17 грудня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Кузьменка В.В., суддів Василенка Я.М., Шурка О.І. від 04 квітня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лайтс плюс» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У серпні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Лайтс плюс» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, Управління), в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило: 1) визнати протиправними дії щодо формування висновків акту перевірки від 12 квітня 2018 року №219/26-15-14-02-01/38671131 на підставі інформації з процесуальних ухвал слідчих суддів у кримінальних провадженнях, розпочатих не відносно посадових осіб Товариства; 2) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11 травня 2018 року №00005501402, №00005511402 та №00005521402.
Предметом перевірки судів у цій справі були рішення податкового органу щодо правильності визначення грошових зобов'язань зі сплати податку на прибуток та податку на додану вартість (далі - ПДВ) за наслідками господарської діяльності Товариства з ТОВ «БТС ІНВЕСТ», ТОВ «ПЕРШИЙ БІЗНЕС-ЦЕНТР», ТОВ «ГОРСАН», ТОВ «ПРОФПІДРЯД», ТОВ «ЗОВТРЕЙД», ТОВ «БІЛД КОНСТРАКШН», ТОВ «ФОРТІС ТРЕЙД», ТОВ «БІЗНЕС ПРОДЖЕКТ», ТОВ «ФРГ ЛТД», ТОВ «МЕЛАРІС», ТОВ «ГЕЛЕОНТРАНС», ТОВ «ЕЛІТ ГЛОБАЛ ПЛЮС», ТОВ «АВЕНТУРА ТРАСТ», ТОВ «СЛАВІКОМ ПЛЮС», ТОВ «ПЛАТІНУМ ТРЕЙД», ТОВ «АДВАНС МЕНЕДЖМЕНТ», ТОВ «ТПК «АЛЬКОР», ТОВ «ГРАНД ЛЕВЕЛ», ТОВ «ІНСАЙТ МЕДІА», ТОВ «АЛАБАМА», ТОВ «ТРИУМФ-СК», ТОВ «АЛЛЕРІОН», ТОВ «ВІАЛОН ЛТД», ТОВ «АЛЬЯНС МЕГА», ТОВ «ПАОЛО ГРУП», ТОВ «РЕДСТОН», ТОВ «ВІМАКВА», ТОВ «ПРАЙМЕХ ЛТД», ТОВ «ДІЛВОКС», ТОВ «МІРАМАКС ГРУП», ТОВ «УКРПРОМБУД 2017», ТОВ «ДОРСТЕН», ТОВ «ТАУНОН ГРУП».
Підприємство не погодилося із рішеннями Управління про заниження податкових зобов'язань за господарськими операціями із зазначеними контрагентами і послалося на необґрунтованість висновків акту перевірки від 12 квітня 2018 року №219/26-15-14-02-01/38671131, на підставі якого прийняті оскаржені податкові повідомлення-рішення.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2018 року позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 11 травня 2018 року №00005501402, №00005511402 та №00005521402; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Застосувавши підпункти 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 138.2 статті 138, підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункти 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), статті 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, суд дійшов висновку, що матеріали справи містять документи, які є достатніми для визначення реальності господарських операцій по поставці на користь позивача товарів, виконанню робіт, наданню послуг його контрагентами й їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, тому Товариством дотримано передбачені податковим законодавством умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та податкового кредиту за результатами таких відносин. Зазначив, що контролюючий орган не надав суду доказів на підтвердження документування безтоварних операцій з метою формування безпідставної податкової вигоди, а висновок про порушення позивачем відповідних законодавчих норм ґрунтується виключно на інформації щодо порушених кримінальних проваджень за ознаками фіктивності діяльності контрагентів, однак такі обставини не можуть слугувати належним підтвердженням нереальності господарських операцій, адже для адміністративного суду преюдиційне значення має лише обвинувальний вирок суду у кримінальній справі. Щодо вироку Печерського районниого суду м. Києва від 09 грудня 2015 року у справі №757/44864/15-к, яким директора/засновника ТОВ «ПРОФПІДРЯД» ОСОБА_1 визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України (далі - КК України) (фіктивне підприємництво), суд зазначив, що у ньому не спростовано самого факту здійснення господарської діяльності цим підприємством, в тому числі іншими особами.
Разом з тим, рішення суду в частині відмови у задоволенні позовних вимог обґрунтовано тим, що дії по складанню акту перевірки, у тому числі щодо викладених у ньому висновків, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків зі збирання доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження відповідних операцій й такі самі по собі не породжують для суб'єкта господарювання юридичних наслідків та не змінюють фінансово-економічне становище платника податків.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 04 квітня 2019 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Управління подало касаційну скаргу, в якій просило рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2018 року скасувати в частині задоволених позовних вимог, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року скасувати повністю, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову Товариства у повному обсязі.
В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішення за неправильного застосування норм матеріального права, вирішення спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит і валові витрати, а також про непідтвердження платником податку товарності господарських операцій належними і допустимими доказами, які б свідчили про фактичне виконання контрагентами своїх зобов'язань й були оформлені у відповідності до вимог законодавства, наявність ознак фіктивності господарської діяльності контрагентів, відсутність у них відповідних ресурсів і умов, необхідних для виконання спірних операцій тощо. Посилається на неврахування вироків судів у кримінальних провадженнях щодо посадових осіб контрагентів та протоколів допиту керівників/засновників товариств-виконавців, у яких останні засвідчили про створення підприємств з метою уникнення від оподаткування. Як стверджує відповідач, в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин справи, суди не встановили, за яких умов і в який спосіб відбувалися господарські відносини позивача з його контрагентами, за участю яких працівників, не допитано як свідків керівників постачальників з метою встановлення характеру та змісту здійснених операцій, а також достовірності наданих у межах кримінальних проваджень пояснень.
Позивач надіслав на адресу суду відзив на касаційну скаргу із запереченнями проти доводів та вимог останньої.
Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні на 26 березня 2020 року, який в подальшому відкладено до 25 червня 2020 року. В судове засідання представник позивача, належним чином повідомлений про дату, час і місце касаційного розгляду, не з'явився, подав до суду клопотання про розгляд справи без своєї участі в порядку письмового провадження, а тому, беручи до уваги положення частини 4 статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), касаційний суд ухвалив здійснювати розгляд справи за його відсутності.
У ході касаційного розгляду судом здійснено заміну відповідача у справі його правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав касаційну скаргу, просив її задовольнити.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання Товариством податкового та валютного законодавства за період з 01 січня 2014 року по 30 вересня 2017 року, з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2013 року по 30 вересня 2017 року, за результатами якої складено акт від 21 лютого 2018 року №74/26-15-14-02-01-14/38671131.
Внаслідок подання позивачем заперечень на акт документальної планової виїзної перевірки, на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України Управлінням у період з 29 березня 2018 року по 04 квітня 2018 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку дотримання Товариством законодавства за період з 01 січня 2014 року по 30 вересня 2017 року, за результатами якої складено акт від 12 квітня 2018 року №219/26-15-14-02-01/38671131, в якому відображено висновок про порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, пунктів 5, 7, 10, 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, у результаті чого занижено податок на прибуток підприємств, що підлягає сплаті до бюджету, всього на 3899448 грн., а також занижено суму ПДВ на 3337564 грн. та завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на 171701 грн.
Судами зазначено, що у акті перевірки Управління дійшло висновку про формування позивачем без достатніх правових підстав валових витрат та податкового кредиту з ПДВ за операціями із ТОВ «БТС ІНВЕСТ», ТОВ «ПЕРШИЙ БІЗНЕС-ЦЕНТР», ТОВ «ГОРСАН», ТОВ «ПРОФПІДРЯД», ТОВ «ЗОВТРЕЙД», ТОВ «БІЛД КОНСТРАКШН», ТОВ «ФОРТІС ТРЕЙД», ТОВ «БІЗНЕС ПРОДЖЕКТ», ТОВ «ФРГ ЛТД», ТОВ «МЕЛАРІС», ТОВ «ГЕЛЕОНТРАНС», ТОВ «ЕЛІТ ГЛОБАЛ ПЛЮС», ТОВ «АВЕНТУРА ТРАСТ», ТОВ «СЛАВІКОМ ПЛЮС», ТОВ «ПЛАТІНУМ ТРЕЙД», ТОВ «АДВАНС МЕНЕДЖМЕНТ», ТОВ «ТПК «АЛЬКОР», ТОВ «ГРАНД ЛЕВЕЛ», ТОВ «ІНСАЙТ МЕДІА», ТОВ «АЛАБАМА», ТОВ «ТРИУМФ-СК», ТОВ «АЛЛЕРІОН», ТОВ «ВІАЛОН ЛТД», ТОВ «АЛЬЯНС МЕГА», ТОВ «ПАОЛО ГРУП», ТОВ «РЕДСТОН», ТОВ «ВІМАКВА», ТОВ «ПРАЙМЕХ ЛТД», ТОВ «ДІЛВОКС», ТОВ «МІРАМАКС ГРУП», ТОВ «УКРПРОМБУД 2017», ТОВ «ДОРСТЕН», ТОВ «ТАУНОН ГРУП», оскільки перевіркою документально не підтверджено здійснення таких господарських відносин. На обґрунтування цього контролюючий орган посилався як на податкову інформацію щодо відсутності об'єктів оподаткування по операціях з придбання/продажу товарів (послуг) та необхідних ресурсів, отриману за результатами податкового контролю контрагентів, так і на інформацію із Єдиного державного реєстру судових рішень щодо наявності процесуальних ухвал слідчих суддів, згідно яких досудовим розслідуванням у кримінальних провадженнях виявлено ознаки фіктивності окремих підприємств. Вважає, що видані від імені останніх первинні документи не можуть підтверджувати фактичне здійснення господарських операцій, а отже, й бути підставою для віднесення відповідних сум до валових витрат та податкового кредиту.
За результатами перевірки Управлінням 11 травня 2018 року прийнято податкові повідомлення-рішення: №00005501402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 4614471,00 грн., у тому числі за основним платежем на 3899448,00 грн. та 715023,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); №00005511402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 4081278,00 грн., в тому числі за основним платежем на 3265022,00 грн. та 816256,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); №00005521402, яким позивачу на 171701,00 грн. зменшено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за вересень 2017 року.
Верховний Суд не може повністю погодитись із висновками судів попередніх інстанцій про відповідність вимогам законодавства оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вважаючи їх передчасними, виходячи з наступного.
Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
За правилами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Таким чином фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.
У справі, яка розглядається, судами встановлено, що основним видом діяльності позивача є неспеціалізована оптова торгівля товарами (батарейки, клей, запальнички).
В період діяльності, який перевірявся, позивачем як покупцем (замовником) здійснювались взаємовідносини із наступними суб'єктами господарювання: з ТОВ «ПЕРШИЙ БІЗНЕС-ЦЕНТР» на підставі договору від 09 жовтня 2015 року №091015 на поставку товару (запальничок, клею, батарейок) на загальну суму 336990,54 грн. (ПДВ 56165,09 грн.); з ТОВ «ГОРСАН» на підставі договору постачання від 23 липня 2015 року №230715 та договору про надання послуг від 20 липня 2015 року №200715 по наданню послуг, пов'язаних з обслуговуванням вантажів, складуванням, навантажуванням та розвантажуванням товару Товариства на загальну суму 147532,80 грн. (ПДВ 24588,80 грн.); з ТОВ «ПРОФПІДРЯД» на підставі договору від 12 лютого 2015 року №120215/1 по наданню послуг з доставки відправлень в межах України, а також документів (вагою до 15 кг на одну адресу) в усьому світі, та договору від 12 лютого 2015 року №120215/2 по наданню послуг, пов'язаних з обслуговуванням вантажів, складуванням навантаженням та розвантаженням товару, загальна вартість послуг за вказаними договорами склала 235048,02 грн. (ПДВ 39174,67 грн.); з ТОВ «ЗОВТРЕЙД» підставі договору від 01 жовтня 2015 року №011015 по наданню послуг із нанесення зображення методом тампонного друку на товари замовника (позивача) вартістю 221910,00 грн. (ПДВ 36985,00 грн.); з ТОВ «БІЛД КОНСТРАКШН» на підставі договорів від 01 листопада 2015 року №011115-тп та від 01 листопада 2015 року №011115-п щодо надання послуг із нанесення зображення методом тампонного друку на товари Товариства на загальну суму 118821,00 грн. (ПДВ 19804,00 грн.) та послуги щодо перевезення товару (доставка вантажів) на загальну суму 53260,02 грн. (ПДВ 8876,67 грн.); з ТОВ «ФОРТІС-ТРЕЙД» на підставі договору від 27 серпня 2015 року №270815 щодо поставки товару (г/ящик, етикетка) на загальну суму 120000,00 грн. (ПДВ 20000,00 грн.); з ТОВ «БІЗНЕС ПРОДЖЕКТ» на підставі договору від 21 жовтня 2015 року №21102015 на поставку товару (батарейки, запальнички, клей) на суму 117316,68 грн. (ПДВ 19552,78 грн.); з ТОВ «ФРГ ЛТД» на підставі договору від 05 січня 2015 року №050115 по наданню маркетингових послуг на загальну суму 381291,20 грн. (ПДВ 63548,53 грн.); з ТОВ «МЕЛАРІС» на підставі договору від 01 травня 2015 року №010515/02 по наданню послуг з обслуговування вантажів, складування, навантаження та розвантаження товару на загальну суму 46380,00 грн. (ПДВ 7730,00 грн.) та на підставі договору від 01 травня 2015 року №010515/01 по наданню послуг з доставки відправлень в межах України, а також документів (вагою до 15 кг. на одну адресу) в усьому світі на суму 48062,00 грн. (ПДВ 8010,33 грн.); з ТОВ «ГЕЛЕОНТРАНС» на підставі договору від 16 лютого 2015 року №160215/1 по наданню послуг з нанесення зображення методом тампонного друку на товар на загальну суму 63222,00 грн. (ПДВ 10537,00 грн.); з ТОВ «ЕЛІТ ГЛОБАЛ ПЛЮС» на підставі договору від 09 березня 2016 року №090316-т по поставці товару (запальничка, суперклей, батарейка) на загальну суму 3057884,28 грн. (ПДВ 509647,38 грн.); з ТОВ «АВЕНТУРА ТРАСТ» на підставі договору від 04 вересня 2015 року №040915 на поставку товару (батарейка, клей, запальничка, г/ящик) на загальну суму 2177088,12 грн. (ПДВ 362848,02 грн.), на підставі договору від 01 грудня 2015 року №011251-вп по наданню послуг, пов'язаних з обслуговуванням вантажів, складуванням, навантаженням, розвантаженням товару замовника на загальну суму 78600,00 грн. (ПДВ 13100,00 грн.) та на підставі договору від 01 вересня 2015 року №0109151 по наданню послуг з доставки відправлень на загальну суму 214180,98 грн. (ПДВ 35696,83 грн.); з ТОВ «СЛАВІКОМ ПЛЮС» на підставі договору від 11 жовтня 2016 року №111016-т по поставці товару (батарейка, запальничка, г/ящик, етикетка) на загальну суму 1482564,12 грн. (ПДВ 247094,02 грн.), на підставі договору від 01 жовтня 2016 року №011016-д по наданню послуг щодо перевезення товару (доставка вантажу) на загальну суму 226935,96 грн. (ПДВ 37822,66 грн.), на підставі договору від 01 жовтня 2016 року №011016-ТП/01 по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 228000,00 грн. (ПДВ 38000,00 грн.); з ТОВ «ПЛАТІНУМ ТРЕЙД» на підставі договору від 24 червня 2015 року №240615 на поставку товару (батарейка, суперклей, запальничка, г/ящик) на зальну суму 688494,00 грн. (ПДВ 114749,00 грн.), на підставі договору від 01 липня 2015 року №010715 по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 344028,60 грн. (ПДВ 57338,10 грн.), на підставі договору від 01 жовтня 2016 року №011016 по наданню маркетингових послуг щодо товару позивача в торгових мережах на загальну суму 564000,00 грн. (ПДВ 94000,00 грн.); з ТОВ «АДВАНС МЕНЕДЖМЕНТ» на підставі договору від 29 серпня 2016 року №290816-Т на поставку товару (запальничка, суперклей) на загальну суму 1270200,00 грн. (ПДВ 211700,00 грн.), на підставі договору від 15 серпня 2016 року №150816-тп по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 58200,00 грн. (ПДВ 9700,00 грн.); з ТОВ «ТПК АЛЬКОР» на підставі договору від 01 грудня 2016 року №011216-т на поставку товару (запальничка, підставка крючок, етикетка, газ до запальнички) на загальну суму 825720,00 грн. (ПДВ 137620,00 грн.), на підставі договору від 01 жовтня 2016 року №011016-мп по наданню маркетингових послуг (послуг з просування продукції) на загальну суму 144000,00 грн. (ПДВ 24000,00 грн.), на підставі договору від 01 грудня 2016 року №011216-тп на доставку кореспонденції та вантажів, по перевезенню товарів (доставка вантажів) на загальну суму 83581,98 грн. (ПДВ 13930,33 грн.), на підставі договору від 01 грудня 2016 року №011216 по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 232860,00 грн. (ПДВ 38810,00 грн); з ТОВ «ГРАНД ЛЕВЕЛ» на підставі договору від 01 квітня 2016 року №010416-т на поставку товару (запальничка) на загальну суму 458580,00 грн. (ПДВ 76430,00 грн.), на підставі договору від 01 квітня 2016 року №010416-пт по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 472884,00 грн. (ПДВ 78814,00 грн.), на підставі договору від 01 квітня 2016 року №010416 по наданню послуг з перевезення товарів (доставка вантажів) на загальну суму 276628,98 грн. (ПДВ 46104,83 грн.); з ТОВ «ІНСАЙТ МЕДІА» на підставі договору від 16 вересня 2016 року №160916-т на поставку товару (запальничка) на загальну суму 367644,00 грн. (ПДВ 61274,00 грн.), на підставі договору від 01 вересня 2016 року №010916-Д на доставку кореспонденції та вантажів, по наданню послуг з перевезення товарів (доставка вантажів) на загальну суму 122562,00 грн. (ПДВ 20427,00 грн.), на підставі договору від 02 вересня 2016 року №020916-тп по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 172764,00 грн. (ПДВ 28794,00 грн.); з ТОВ «ТАУНОН ГРУП» на підставі договору від 03 травня 2017 року №01/05-175т на поставку товару (запальничка) на загальну суму 524850,00 грн. (ПДВ 87475,00 грн.), на підставі договору від 01 січня 2017 року №01/01-17ю по наданню юридичних послуг на загальну суму 130000,00 грн. (ПДВ 21666,67 грн.); з ТОВ «АЛАБАМА» на підставі договору від 01 серпня 2016 року №010816-т на поставку товару (запальничка) на загальну суму 522636,00 грн. (ПДВ 87106,00 грн.), на підставі договору від 01 серпня 2016 року №010816-д на доставку кореспонденції та вантажів, по наданню послуг з перевезення вантажів (доставка товарів) на загальну суму 101542,02 грн. (ПДВ 16923,67 грн.); з ТОВ «ТРІУМФ-СК» на підставі договору від 03 травня 2017 року №03/04-17т на поставку товару (запальничка, г/ящик, дисплей пластиковий, підставка крючок) на загальну суму 546640,00 грн. (ПДВ 91075,00 грн.); з ТОВ «АЛЛЕРІОН» на підставі договору від 04 серпня 2017 року №04/08-2017 на поставку товару (запальничка п'єзо, запальничка прозора) на загальну суму 514800,00 грн. (ПДВ 85800,00 грн.); з ТОВ «ВІАЛОН» на підставі договору від 15 серпня 2017 року №150817-т на поставку товару (етикетка самоклеюча на блок/ящик, г/ящик) на загальну суму 492750,00 грн. (ПДВ 82125,00 грн.); з ТОВ «АЛЬЯНС МЕГА» на підставі договору від 01 травня 2017 року №01/05-178т на поставку товару (запальничка п'єзо) на загальну суму 487200,00 грн. (ПДВ 81200,00 грн.); з ТОВ «ПАОЛО ГРУП» на підставі договору від 01 квітня 2016 року №010416 на поставку товару (запальничка п'єзо) на загальну суму 420000,00 грн. (ПДВ 70000,00 грн.), на підставі договору від 01 березня 2016 року №010416-п на доставку кореспонденції та вантажів загальною вартістю 53620,02 грн. (ПДВ 8936,67 грн.); з ТОВ «ВІМАКВА» на підставі договору від 20 березня 2015 року №200315 на поставку товару (етикетка самоклейна на блок/ящик) на загальну суму 153000,00 грн. (ПДВ 25500,00 грн.), на підставі договору від 01 березня 2015 року №010315/01 по наданню маркетингових послуг на загальну суму 242400,00 грн. (ПДВ 40400,00 грн.); з ТОВ «ПРАЙМЕХ ЛТД» на підставі договору від 03 квітня 2017 року №03/04-171т на поставку товару (запальничка п'єзо) на загальну суму 310500,00 грн. (ПДВ 51750,00 грн.); з ТОВ «РЕДСТОН» на підставі договору від 28 лютого 2017 року №28/2-17-т на поставку товару (запальничка п'єзо) на загальну суму 420000,00 грн. (ПДВ 70000,00 грн.), на підставі договору від 02 вересня 2016 року №020916-тп по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 42660,00 грн. (ПДВ 7110,00 грн.); з ТОВ «БТС ІНВЕСТ» на підставі договору від 08 грудня 2014 року №081214 на поставку товару (етикетка самоклейка/, г/ящик), на підставі договору від 01 січня 2015 року №010115 по наданню послуг з нанесення зображення на товар методом тамподруку загальною вартістю 138567,00 грн.; з ТОВ «ДІЛВОКС» на підставі договору від 01 вересня 2017 року №010917/2-т на поставку товару (запальничка п'єзо) на загальну суму 300000,00 грн. (ПДВ 50000,00 грн.); з ТОВ «МІРАМАКС ГРУП» на підставі договору від 01 липня 2016 року №010716-МП по наданню маркетингових послуг на загальну суму 260400,00 грн. (ПДВ 43400,00 грн.); з ТОВ «УКРПРОМБУД 2017» на підставі договору від 10 лютого 2017 року №10/2-17 на поставку товару (запальнички п'єзо) на загальну суму 99750,0 грн. (ПДВ 16625,00 грн.); з ТОВ «ДОРСТЕН» на підставі договору поставки від 20 січня 2017 року №20/01-17-т на поставку товару (запальничка побутова) на загальну суму 18800,00 грн. (ПДВ 3300,00 грн.), на підставі договору від 11 січня 2017 року №11/01-тп по наданню послуг з нанесення зображення на товари методом тамподруку на загальну суму 13950,00 грн. (ПДВ 17325,00 грн.), на підставі договору від 10 січня 2017 року №10/01-д на доставку кореспонденції та вантажів, вартість послуг 109776,00 грн. (ПДВ 18296,00 грн.).
Суди зазначили, що фактичне виконання господарських зобов'язань за вказаними договорами підтверджується належним чином оформленими документами, а саме видатковими накладними, актами надання послуг, актами прийому-передачі продукції, звітами про надані послуги, заявками-замовленнями на надання послуг, реєстрами відправленнями до договорів про надання послуг, товарно-супровідними документами на підтвердження руху товарів від продавців до покупця, доказами списання пакувальних матеріалів, оборотно-сальдовими відомостями, банківськими виписками на підтвердження оплати, доказами оренди позивачем офісних та складських приміщень, наявності у нього трудових ресурсів тощо. Придбаний товар, роботи, послуги у подальшому використані позивачем у власній господарській діяльності, а саме для подальшої реалізації третім особам, серед яких ТОВ «ТОРГ-К», ТОВ «СТОЛИЦЯ-ТОРГ», ТОВ «ЛЕГІОН 2015», ТОВ «АТБ-МАРКЕТ», ТОВ «ЕТАЛЬ», ТОВ «ЕКСПАНСІЯ», ТОВ «ДЖУНА», ТОВ «УКРТРЕЙДРЕСУРС», ТОВ «Торговий дім «ТрейдІнвест», ТОВ «ЕКСПРЕС ТОБАКО ТРЕЙД», ТОВ «ФОЗЗІ-ФУД», ТОВ «ТВИЧ», ТОВ «СОЮЗ РИТЕЙЛ Д», ТОВ «ЛК-ТРАНС», ТОВ «КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «АЛЬЯНС», ТОВ «НОРДОН» та інші.
На підставі зазначених обставин, невстановлення доказів, які б свідчили, що господарські операції позивача із вказаними контрагентами були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди, обізнаності позивача щодо протиправного характеру діяльності підприємств у ланцюгах постачання, прямої чи опосередкованої причетності до такої протиправної діяльності, наявність недоліків у первинних документах тощо, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентами документально підтверджені та фактично здійсненні з метою використання в оподатковуваних операціях.
При цьому суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, виходив з того, що порушення кримінальних справ та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб'єктів в межах таких кримінальних справ, не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентами. Таку оцінку суди зробили і щодо вироку стосовно директора/засновника ТОВ «ПРОФПІДРЯД», зазначивши, що у ньому лише вказано про підтвердження вказаною особою про самостійне нездійснення підприємницької діяльності, проте не спростовано самого факту здійснення господарської діяльності цим підприємством як такої, в тому числі іншими особами.
Також суди визнали безпідставними посилання контролюючого органу на наявність кримінального провадження №12015040030000292 від 08 травня 2015 року, в ході досудового розслідування якого встановлено, що ТОВ «АЛАБАМА» має ознаки фіктивності, оскільки згідно інформації, наведеної у листі СУФР ГУ ДФС у Київській області від 19 лютого 2018 року за №505/7/10-36-2, досудове розслідування у вказаному кримінальному провадженні не здійснюється; аналогічну оцінку суди зробили і щодо посилань відповідача на кримінальні провадження: №12016110000000239 від 12 липня 2016 року, порушене за частиною другою статті 28, частиною другою статті 205, частиною першою статті 27, частиною п'ятою статті 191, частиною четвертою статті 191 КК України, та №42016000000001956 від 28 липня 2016 року, порушене за частиною другою статті 28, частиною другою статті 205 КК України, які об'єднано відповідно до постанови Генеральної прокуратури України «Про закриття вчиненого кримінального правопорушення в частині кримінального провадження» від 12 червня 2017 року, стосовно засновників та службових осіб ТОВ «ЕЛІТ ГЛОБАЛ ПЛЮС», ТОВ «АВЕНТУРА ТРАСТ», ТОВ «ПЛАТІНУМ ТРЕЙД», ТОВ «АДВАНС МЕНЕДЖМЕНТ», ТОВ «ГРАНД ЛЕВЕЛ», посилаючись на закриття цих проваджень у зв'язку з відсутністю в діях вказаних осіб складу злочину.
Що ж до кримінальних проваджень №12016110000000239 від 12 липня 2016 року, №32016110000000078 від 29 грудня 2016 року, №32015100070000100 від 09 вересня 2015 року, №42018101060000042 від 01 лютого 2018 року, №42017080000000089 та №32015100060000241 від 12 листопада 2015 року, то, як зазначили суди, останні не стосуються контрагентів, з якими позивач мав господарські операції у період, що перевірявся.
Разом з тим за змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також обставини, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на їх підтвердження, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи, закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в обґрунтування своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 КАС України).
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 КАС України). Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя стаття 77 КАС України).
Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, який зобов'язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Відповідач у ході судового розгляду посилався на те, що діяльність контрагентів позивача має ознаки фіктивності і свої доводи обґрунтовував обставинами порушених кримінальних справ, у межах яких, окрім іншого, встановлено, що ТОВ «ЗОВТРЕЙД», ТОВ «БІЛД КОНСТРАКШН», ТОВ «ФОРТІС ТРЕЙД», ТОВ «БІЗНЕС ПРОДЖЕКТ», ТОВ «ФРГ ЛТД», ТОВ «МЕЛАРІС», ТОВ «АЛАБАМА», ТОВ «ТРИУМФ-СК» зареєстровано на підставних осіб, зокрема ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , які у ході допиту як свідки повідомили про відсутність свого відношення до діяльності вказаних підприємств, на підтвердження чого до матеріалів справи залучені копії відповідних протоколів.
Однак, суди попередніх інстанцій не оцінили наявні в матеріалах справи протоколи допиту свідків на предмет їх належності (відношення до обставин справи), допустимості (отримання уповноваженими суб'єктами у спосіб та у порядку, встановлених законом), достовірності (відповідності інформації об'єктивній дійсності), а також так і не встановили, хто ж саме від імені директорів згаданих контрагентів, зокрема ТОВ «ЗОВТРЕЙД», ТОВ «БІЛД КОНСТРАКШН», ТОВ «ФОРТІС ТРЕЙД», ТОВ «БІЗНЕС ПРОДЖЕКТ», ТОВ «ФРГ ЛТД», ТОВ «МЕЛАРІС», ТОВ «АЛАБАМА», ТОВ «ТРИУМФ-СК», підписав фінансові документи, які стали підставою для формування податкового обліку позивача.
Крім того в ході судового розгляду відповідач вказував й на прийняті судами у кримінальних справах рішення (ухвала Іванківського районного суду Київської області від 11 серпня 2017 року у справі №366/2408/17, вирок Обухівського районного суду Київської області від 11 квітня 2016 року у справі №372/812/16-к, вирок Печерського районного суду м. Києва від 09 грудня 2015 року у справі №757/44864/15-к, вирок Ірпінського міського суду Київської області від 04 березня 2016 року у справі №367/6381/15-к), якими встановлено створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (ТОВ «БТС ІНВЕСТ», ТОВ «Горсан», ТОВ «ПРОФПІДРЯД», ТОВ «Гелеотранс») з метою прикриття незаконної діяльності. Копії вказаних рішень судів наявні в матеріалах справи.
Повідомлені контролюючим органом фактичні обставини не можуть бути залишеними поза увагою та без дослідження судами попередніх інстанцій, так як стосуються безпосередньо предмету доказування у межах спірних відносин і мають істотне значення для вирішення даного спору.
Слід зазначити, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Перевірка та встановлення дійсних обставин справи має значення для правильного вирішення спору, оскільки безпосередньо впливає на підтвердження чи спростування здійснення господарської операції та формування на її підставі правомірної податкової вигоди.
Допущені судами при з'ясуванні обставин цієї справи недоліки щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку. Їх усунення можливе лише у разі відновлення судового розгляду справи судом першої інстанції.
Враховуючи вказане, судові рішення підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню в частині задоволених позовних вимог, а справа у відповідній частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Щодо позовних вимог, рішення про відмову у задоволенні яких прийнято судом першої інстанції, яке підтримано апеляційним судом, то в цій частині, враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України, судові рішення касаційним судом не переглядаються.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року скасувати в частині вирішення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11 травня 2018 року №00005501402, №00005511402 та №00005521402 та направити справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
В решті рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва В.П. Юрченко