Іменем України
19 червня 2020 року
Київ
справа №825/1364/17
адміністративне провадження №К/9901/31012/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області на постанову Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Бєлової Л.В., суддів Безименної Н.В., Кучми А.Ю. від 20 листопада 2017 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Ічнянський молочно-консервний комбінат» до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У вересні 2017 року Публічне акціонерне товариство «Ічнянський молочно-консервний комбінат» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - відповідач, Управління), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 серпня 2017 року №0014201205/17 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 277500,00 грн.
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2017 року у задоволенні позову відмовлено.
Суд першої інстанції, постановляючи рішення, дійшов висновку про законність винесеного контролюючим органом податкового повідомлення-рішення з огляду на незаперечення Товариством обставин пропуску строку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - Розрахунки коригування); в той же час суд вказав, що зміни, внесені Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VIII до статті 120-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України), по суті не змінили обсяг відповідальності платників податків за порушення термінів реєстрації Розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, який діяв на час їх складення позивачем та реєстрації в ЄРПН.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 20 листопада 2017 року постанову суду першої інстанції скасував та ухвалив нове рішення про задоволення позову; визнав протиправним та скасував оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Приймаючи таке рішення, суд апеляційної інстанції зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення винесено відповідачем без достатніх правових підстав, оскільки на час спірних правовідносин порядку, затвердженого центральним органом виконавчої влади, що забезпечує і реалізує державну податкову і митну політику, на підставі якого контролюючим органом мали б застосовуватись штрафні санкції, визначені статтею 120-1 ПК України, не існувало.
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Управління подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просило його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування доводів касаційної скарги відповідач по суті зазначив, що ним правомірно на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відносно позивача прийнято податкове повідомлення-рішення про накладення штрафу за несвоєчасну реєстрацію Розрахунків коригування в ЄРПН, а відсутність на час спірних відносин порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення терміну реєстрації Розрахунків коригування, обов'язок по затвердженню якого пунктом 120-1.3 статті 120 ПК України було покладено на центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, не звільняє платника податків від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, - обґрунтованим та законним. Вважає, що відповідач міг застосувати штрафні санкції, передбачені статтею 120-1 ПК України (до 01 січня 2016 року) лише у відповідності до порядку застосування штрафних санкцій, який затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, якого на час прийняття оскаржуваного рішення не існувало.
Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про задоволення касаційної скарги з огляду на таке.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Управлінням проведено камеральну перевірку дотримання Товариством строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, за результатами якої складено акт від 01 серпня 2017 року №112/25-01-12-05/00381152, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, а саме здійснення реєстрації в ЄРПН Розрахунків коригування до податкових накладних, складених 13 жовтня 2015 року постачальником ТОВ «Обмачівські зорі» на зменшення суми компенсації вартості на загальну суму ПДВ (-2775000,00 грн), з перевищенням п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою її складання, за що пунктом 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу передбачена відповідальність.
На підставі вказаного акту контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення.
Позивач не заперечує факту порушення терміну реєстрації Розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, спірним у цій справі є можливість застосування контролюючим органом штрафних санкцій, передбачених статтею 120-1 ПК України.
Так, відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) платники податків зобов'язані подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
У відповідності до пункту 201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в ЄРПН.
За змістом пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в ЄРПН, зокрема отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. При цьому постачальник товарів/послуг має право зменшити суму податкових зобов'язань за таким розрахунком коригування після його реєстрації в ЄРПН отримувачем.
Згідно із абзацами 4, 11 пункту 201.10 статті 201 ПК України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Отже пункт 201.10 статті 201 ПК України (в редакції, чинній станом на жовтень 2015 року) встановлював обов'язок платника податків, який виступає в господарській операції покупцем товарів/послуг, у разі зміни суми компенсації їх вартості зареєструвати в ЄРПН Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, у строк не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою його складення.
Разом з тим відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
Пунктом же 120-1.3 статті 120 ПК України передбачалось, що порядок застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який набрав чинності 01 січня 2016 року, пункт 120-1.3 статті 120 ПК України виключено.
В свою чергу у пункті 35 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що норми пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу не застосовуються при порушенні термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН податкових накладних, складених до 01 жовтня 2015 року.
Як вже вказувалось в цій постанові, встановлено судами та не заперечувалось позивачем, реєстрація перелічених в акті камеральної перевірки від 01 серпня 2017 року Розрахунків коригування в ЄРПН здійснена Товариством з порушенням строку, визначеного в абз.11 пункту 201.10 статті 201 ПК України, а відтак відповідачем було правомірно застосовано до нього штраф в розмірі 10% від сум ПДВ, зазначених в таких Розрахунках коригування, на підставі спірного податкового повідомлення-рішення.
При цьому, посилання Товариства та суду апеляційної інстанції на відсутність на час спірних відносин порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення терміну реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, обов'язок по затвердженню якого пунктом 120-1.3 статті 120 ПК України було покладено на центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є безпідставними, оскільки відсутність такого затвердженого порядку не впливає на дію цієї статті ПК України як такої, не звільняє платника податків від відповідальності, передбаченої податковим законодавством за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, та не свідчить про відсутність у контролюючого органу повноважень щодо застосування штрафних санкцій за вказане порушення.
Аналогічна правова позиція викладена і, зокрема, в постановах Верховного Суду від 14 квітня 2020 року у справі №803/1316/16 (касаційне провадження К/9901/28454/18), від 29 травня 2020 року у справі №804/7549/16 (касаційне провадження К/9901/41605/18) та від 04 червня 2020 року у справі №820/1801/16-а (касаційне провадження К/9901/41977/18).
Наведене в контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі свідчить про неправильне застосування апеляційним судом згаданих норм матеріального права та помилкове скасування законного рішення суду першої інстанції.
Оскільки висновок суду апеляційної інстанції не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права та відсутність підстав для направлення справи на новий судовий розгляд, постанова апеляційного суду згідно із положеннями статті 352 КАС України підлягає скасуванню із залишенням у силі рішення суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 359 КАС України, Суд
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області задовольнити.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року скасувати, а постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2017 року залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
С.С. Пасічник
І.А. Васильєва
В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду