Рішення від 04.06.2020 по справі 804/7753/16

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 червня 2020 року Справа № 804/7753/16

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Кучми К.С.

при секретарі судового засідання - Чорній М.В.

за участю:

представника позивача - Терехової О.О.

представників відповідача - Глухої О.М., Тоцької Г.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м.Дніпрі адміністративну справу в порядку загального позовного провадження за позовом Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

10.11.2016 року Публічне акціонерне товариство "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського" (далі по тексту - позивач) звернувся до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС, в якому просило визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року:

- № 0000394001 - про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість;

- № 0000384001 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції;

- № 0000374001 - про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції;

та від 16 травня 2016 року № 0000414602 - неподання податкової декларації екологічного податку за період 1 квартал 2013 року з застосуванням штрафної (фінансової) санкції.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначав, що висновки, які слугували прийняттю спірних податкових повідомлень-рішень є надуманими та не відповідають дійсності. Зокрема, під час перерахунку частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях у податкового органу відсутні показники (перелік в розрізі складових частин з первинними документами на придбання), на підставі яких може бути здійснений такий перерахунок, оскільки постачання устаткування, ТМЦ і робіт/послуг більшою мірою здійснювалось до введення в дію Податкового кодексу України (далі - ПК України) і велика частина вартості необоротних активів сформована за рахунок імпорту, при придбанні якого ПДВ не сплачувався постачальникові, а сплачений у складі митних платежів (1 порушення). В частині перевірки достовірності відображених показників у деклараціях з ПДВ перевіряючими не вказано, які саме норми законодавчих актів порушені ним, які б забороняли вважати перевищення собівартості над доходами від реалізації, витратами та відносили дане перевищення до витрат не пов'язаних із введенням господарської діяльності (2 порушення). Стосовно оподаткування послуг нерезидентів відповідачем не зроблено посилання на пункт ПК України, який вказує на допущення порушення визначення бази оподаткування, виходячи із курсу, що діяв в період часу оформлення актів приймання виконання послуг від нерезидента (3 порушення). В частині реальності господарських операцій із товариствами-контрагентами - податковий орган за відсутності повної інформації стосовно відповідних підприємств був позбавлений можливості розглядати питання формування податкового кредиту з ПДВ (4 порушення). Податковий кредит, що пов'язаний з послугами нерезидентів, сформований з дотриманням вимог податкового законодавства, так як ціна узгоджена з нерезидентом в іноземній валюті, а сума кредиту не перевищує суму податкових зобов'язань, які ще й збільшені перевіряючими на 2 820 грн. (5 порушення). Також не відповідає дійсності виявлене порушення з неподання до СДПІ податкової декларації за І квартал 2013 року, оскільки вона була подана 25.04.2013 р. за реєстраційним №902376627 до Дніпродзержинської ОДПІ, копія якої листом від 18.04.2013 р., вих.№031-612 надана СДПІ (6 порушення). (т.1 а.с.4-18)

Відповідач пред'явлені позовні вимоги не визнавав та у своєму відзиві зазначив, що позивачем до перевірки не надано обрахунок амортизаційних нарахувань по всіх об'єктах основних засобів за кожен місяць періоду, що охоплений перевіркою. В ході перевірки баз даних АІС "Податковий блок" встановлено невідповідність між придбаним та реалізованим товаром по ланцюгу постачання, так як наслідок відсутня можливість встановити фактичного виробника товару та його надходження на ПАТ "ДМКД", що дає підстави стверджувати про відсутність реального вчинення господарських операцій позивача з його контрагентами. ПАТ "ДМКД" до складу податкового кредиту по послугах отриманих від нерезидента на митній території України включено податкові накладні, які складені з порушеннями ст.201 ПК України в частині невірного відображення обов'язкових реквізитів податкової накладної, а тому відповідач просив суд у задоволенні позову відмовити у повному обсязі. (т.2 а.с.76-84)

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.06.2017 року задоволено позовні вимоги Публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е.Дзержинського" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську МГУ ДФС від 07 жовтня 2016 року: № 0000394001 - про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість; №0000384001 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції; № 0000374001 - про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції; від 16 травня 2016 року № 0000414602 - неподання податкової декларації екологічного податку за період 1 квартал 2013 року з застосуванням штрафної (фінансової) санкції. Присуджено із СДПІ за рахунок бюджетних асигнувань на користь ПАТ "ДМКД" судові витрати з оплати судового збору у розмірі 4 297 162 грн. 34 коп. (т.16 а.с.138-142)

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2017 року замінено первісного відповідача у справі Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС на його правонаступника - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби. (т.16 а.с.217-218)

Дніпропетровським апеляційним адміністративним судом здійснено заміну найменування позивача з Публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського" на Публічне акціонерне товариство "Дніпровський металургійний завод".

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017 року скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.06.2017 року; позов Публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат" задоволено частково. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення СДПІ від 07.10.2016 №0000374001 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 162 667 843 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 81 333 922 грн. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення СДПІ від 07.10.2016 №0000384001 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість і розмірі 817 427 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 408 713 грн. В іншій частині в позові відмовлено. Стягнуто на користь ПАТ "ДМКД" судовий збір за подання позову у розмірі 3 565 355,59 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДФС. (т.16 а.с.255-262)

Постановою Верховного Суду від 12.09.2018 року постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017 року скасовано в частині задоволених позовних вимог та у відмовленій частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.10.2016 № 0000374001 і № 0000384001 в частині задоволених позовних вимог, в цій частині справу направлено на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду; в іншій частині постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2017 року залишено без змін. (т.17 а.с.232-246)

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.10.2018 року справу прийнято до провадження та призначено до розгляду на 08.11.2018 р. за правилами загального позовного провадження. (т.18 а.с.3)

08.11.2018 р. від представника відповідача надійшов відзив на позов. (т.18 а.с.12-24)

В судовому засіданні, яке відбулося 08.11.2018 р. по справі було оголошено перерву до 06.12.2018 р., для надання сторонами додаткових письмових пояснень. (т.18 а.с.32-37)

До суду 06.12.2018 р. від позивача надійшли письмові пояснення щодо наданого відповідачем висновку судового дослідження. (т.18. а.с.42-47)

06.12.2018 р. до суду від відповідача надійшли пояснення (т.18 а.с.48-51)

В судовому засіданні, яке відбулося 06.12.2018 р., по справі було оголошено перерву до 26.12.2018 р., для надання сторонами додаткових письмових пояснень та первинних документів. (т.18 а.с.69-71)

До суду 26.12.2018 р. від відповідача надійшли заперечення на клопотання позивача про призначення експертизи від 06.12.2018 р. (т.18 а.с.75-80)

26.12.2018 р. до суду від позивача надійшло клопотання про призначення експертизи та узагальнюючі пояснення (т.18 а.с.83-115)

До суду 26.12.2018 р. від позивача надійшла відповідь на відзив та первинні документи (т.19 а.с.47-56)

В судовому засіданні, яке відбулося 26.12.2018 р., по справі було оголошено перерву до 16.01.2019 р. для надання сторонами додаткових письмових пояснень. (т.19 а.с.57-58)

16.01.2019 р. до суду від відповідача надійшли заперечення на клопотання про призначення експертизи (т.19 а.с.66-74) та заперечення на відповідь на відзив і узагальнюючі пояснення. (т.19 а.с.75-89)

16.01.2019 р. до суду від позивача надійшло клопотання про приєднання доказів до матеріалів справи. (т.19 а.с.90-126)

Ухвалою суду від 16.01.2019 р. було зупинено провадження до вирішення питання про відвід судді та дану заяву позивача визнано необґрунтованою (т.19 а.с.129)

Ухвалою суду від 18.01.2019 р. (с.Віхрова В.С.) було відмовлено у задоволенні заяви ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» про відвід судді - Кучми К.С. у справі № 804/7753/16. (т.19 а.с.134-135)

Ухвалою суду від 24.01.2019 р. було поновлено провадження по даній справі та призначено справу до розгляду на 07.02.2019 р. (т.20 а.с.3)

07.02.2019 р. від позивача надійшли доповнення до відповіді на відзив з урахуванням постанови Верховного суду від 12.09.2018 р. №804/7753/16. (т.20 а.с.9-15)

07.02.2019 р. від позивача надійшло клопотання про приєднання до матеріалів справи письмових доказів по справі. (т.20 а.с.16-18)

В судовому засіданні, яке відбулося 07.02.2019 р. по справі було оголошено перерву до 22.02.2019 р., для надання сторонами додаткових письмових пояснень. (т.20 а.с.112-114)

22.02.2019 р. від позивача надійшло клопотання про витребування доказів (т.20 а.с.118-121), уточнення до клопотання про призначення експертизи (т.20 а.с.122-124) та додаткові пояснення по справі. (т.20 а.с.125-128)

22.02.2019 р. від відповідача надійшли заперечення на доповнення до відповіді на відзив від 06.02.2018 р. (т.20 а.с.129-130)

Ухвалою суду від 22.02.2019 року було частково задоволено клопотання представника позивача ПАТ "Дніпровській металургійний комбінат" про призначення судово-економічної експертизи. Призначено у справі судово-економічну експертизу, проведення якої доручено експертам Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України. (т.20 а.с.137-140)

З ухвалою суду про призначення експертизи у справі не погодився Офіс великих платників податків ДФС в особі Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС та подав апеляційну скаргу. (т.20 а.с.143-145)

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11.07.2020 року апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС в особі Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС - залишено без задоволення, а ухвалу Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.02.2019 року - залишено без змін. (т.20 а.с.186-188)

20.08.2019 р. до Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз МЮУ надійшла ухвала Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.02.2019 р. про призначення судово-економічної експертизи разом з матеріалами адміністративної справи № 804/7753/16.

10.09.2019 р. (вих.№3047/3852/53-09-19) експертом направлено листа на адресу Дніпропетровського окружного адміністративного суду та ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» про погодження термінів виконання судової економічної експертизи в строк, що перевищує 90 календарних днів та у разі згоди із запропонованим терміном забезпечити виконання попередньої оплати. (т.21 а.с.1, 2)

26.09.2019 р. (вих.3242/3852/53-09-19) направлено клопотання експерта Ількової Н.В. про надання наступних додаткових документів ПАТ «Дніпропетровський металургійний комбінат», необхідних для виконання експертизи, а саме:

- додатки до акту виїзної планової перевірки СДПІ з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ ДФС України від 02.04.2016 за №75/28-01-46/05393043;

- довідку про результати проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності до перевірки;

- декларації з податку на прибуток з додатками за період 2013, 2014 роки;

- звіт про контрольовані операції з додатками за період 2013, 2014 роки;

- звітні оборотно-сальдові відомості в розрізі субрахунків (з назвою субрахунків) за період 2013, 2014 рік;

- бухгалтерські регістри та відомості аналітичного обліку по рахункам (субрахункам) 70202, 70203, 70204, 70207, 70210, 90202, 90203, 90204, 90207, 90210, 90601 в розрізі контрагентів Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу», код ЕДРПОУ 24067877 та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат», код ЕДРПОУ 05441447, в розрізі товарів, сировини та послуг щомісячно) за період 2013 та 2014 роки;

- аналіз рахунку 79 розрізі субрахунків за період 2013 рік, 2014 рік та помісячно за період 2013-2014 роки;

- аналіз рахунку 23 в розрізі субрахунків за період 2013 рік, 2014 рік та помісячно за період 2013-2014 роки;

баланс та звіт про фінансові результати за період 2013 рік, 2014 рік, звіт про виробництво промислової продукції (товарів, послуг) за видами (форма №1-П), помісячна за період 2013-2014 роки, звіт про ціни виробників промислової продукції (форма 1 ціни-пром);

- перерахунок ПДВ частини використання необоротних активів в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях за перевірений період;

- договір з контрагентами Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу», код ЕДРПОУ 24067877, та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат», код ЕДРПОУ 05441447;

- первинні документи (рахунки, видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт та інші) та документи зведеного бухгалтерського обліку по кількості та обсягам реалізованої продукції в розрізі контрагентів, що є пов'язаними особами за 2013, 2014 рік (Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу», код ЕДРПОУ 24067877, та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат», код ЕДРПОУ 05441447);

- документи, які підтверджують обґрунтування наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) при реалізації продукції власного виробництва за цінами, нижчими від виробничої діяльності;

- документи, які підтверджують наявність факторів збитковості господарських операцій за 2013, 2014 роки;

- перерахунок частини використання необоротних активів в оподатковуваних операціях;

- ухвали та постанови суду по справі 804/6137/13-а, 804/4609/16 та інші;

- перелік засновників ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» із зазначенням розміру внеску по кожному засновнику та про загальний розмір статутного капіталу на дату закінчення його формування;

- інші документи, що стосуються справи № 804/7753/16.

У відповідь до Дніпропетровського НДІСЕ Міністерства юстиції України 06.11.2019 р. (вх.2088-12-08-09-19) від ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» надійшло погодження здійснення попередньої оплати проведення судово-економічної експертизи та погодження строку проведення судово-економічної експертизи.

У відповідь на клопотання експерта до Дніпропетровського НДІСЕ Міністерства юстиції України (вх.42092/12-08/09-19 від 07.11.2019 р.) надійшов лист про надання додаткових матеріалів та конверт з електронними доказами для проведення експертизи, що надійшли до суду від ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» 01.11.2019 року, а саме:

- лист ПАТ «Дніпровський меткомбінат» від 01.11.2019 р. №01/ОП-258; конверт із флеш-носієм з написом «ДМК» з копіями електронних доказів - додатками до звітів про контрольовані операції ПАТ «Дніпровський меткомбінат» за 2013, 2014 роки;

- копії актів про відділення до знищення документів від 01.02.2018 № 27, від 06.02.2017 №26;

- копії звітів про ціни виробників промислової продукції за січень - грудень 2014; термінові звіти про виробництво промислової продукції (товарів, послуг) за видами за 2014 рік та щомісячні за січень - грудень 2014 року;

- копії звітів про ціни виробників промислової продукції за січень - грудень 2013; термінові звіти про виробництво промислової продукції (товарів, послуг) за видами за 2013 рік та щомісячні звіти за січень - грудень 2013 року;

- копій балансів (звіту про фінансовий стан) за 2013, 2014 роки;

- копії відомостей по рахункам 23101, 79102 за 2013-2014 роки;

- копії відомостей про реалізацію металопродукції по платникам за 2013, 2014 помісячно;

- зведені оборотні відомості по рахункам за 2013, 2014 роки (помісячно) - копії;

- копії звітів про контрольовані операції за 2013-2014 роки;

- копії податкових декларацій на прибуток підприємства за 2013-2014 роки;

- додатки до акту перевірки від 25 серпня 2016 року № 75/28-01-46-05393043;

- копії документації з трансферного ціноутворення ПАТ «Дніпровський меткомбінат» по операціям з реалізації металопродукції за 2013, 2014 роки;

копії договорів, змін до них, специфікації, що укладені між ПАТ «Дніпровський меткомбінат» та Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу», між ПАТ «Дніпровський меткомбінат» та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат».

До суду 19.12.2019 р. надійшов висновок експертів за результатами проведення комісійної судово-економічної експертизи №3852/3853-19 за матеріалами адміністративної справи № 804/7753/16. (т.21 а.с.26-69)

Згідно з довідкою № 4 від 08.01.2020 р. суддя - Кучма К.С. з 09.12.2019 року по 22.12.2020 року та з 02.01.2020 року по 03.01.2020 року перебував у щорічній відпустці та з 23.12.2019 року по 28.12.2019 року знаходився у днях відпочинку за роботу у вихідні дні.

Ухвалою суду від 08.01.2020 року було поновлено провадження по даній справі після проведення експертизи, та призначено розгляд справи на 17.01.2020 року. (т.28 а.с.174)

Судове засідання по справі, призначене на 17.01.2020 р. було відкладено, у зв'язку з неявкою представника відповідача до суду. Наступне судове засідання було призначено на 22.01.2020 р. (т.28 а.с.184-185)

В судовому засіданні, яке відбулося 22.01.2020 р., по справі було оголошено перерву до 12.02.2020 р. для надання сторонами додаткових письмових пояснень. (т.28 а.с.192-194)

До суду 12.02.2020 р. від відповідача надійшли заперечення проти експертизи. (т.28 а.с.198-199)

12.02.2020 р. до суду від позивача надійшли пояснення з урахуванням висновків судово-економічної експертизи. (т.28 а.с.200-208)

В судовому засіданні, яке відбулося 12.02.2020 р., по справі було оголошено перерву до 26.02.2020 р. для надання сторонами додаткових письмових пояснень. (т.28 а.с.212-214)

18.02.2020 р. до суду від позивача надійшли додаткові пояснення з урахуванням заперечень відповідача до висновків судово-економічної експертизи. (т.28 а.с.216-222)

20.02.2020 р. до суду від відповідача надійшли додаткові пояснення (т.29 а.с.1-3)

В судовому засіданні, яке відбулося 26.02.2020 р., по справі було оголошено перерву до 17.03.2020 р. для надання позивачем письмових пояснень по справі та викликано до суду - експерта Ількову Н.В. (т.29 а.с.8-10)

11.03.2020 р. до суду від відповідача надійшли додаткові пояснення (т.29 а.с.16-17)

16.03.2020 р. до суду від експерта Ількової Н.В. надійшли письмові пояснення (т.29 а.с.20-21)

В судовому засіданні, яке відбулося 17.03.2020 р., по справі було оголошено перерву до 08.04.2020 р. для надання позивачем узагальнюючих письмових пояснень та викликано до суду - експерта Владимиренко Н.І. (т.29 а.с.22-23)

18.03.2020 р. до суду від позивача надійшли додаткові пояснення (т.29 а.с.26-43)

07.04.2020 р. від відповідача надійшло клопотання про залучення документів до матеріалів справи (т.29 а.с.81-82)

08.04.2020 р. від позивача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи та зупинення провадження (т.29 а.с.86-88)

Ухвалою суду від 08.04.2020 р. було задоволено клопотання позивача про зупинення провадження в адміністративній справі та зупинено провадження у справі до завершення обмежувальних протиепідемічних заходів (карантину). Судове засідання призначено на 28.04.2020 р. (т.29 а.с.90-91)

09.04.2020 р. до суду від відповідача надійшло клопотання про залучення документів до матеріалів справи. (т.29 а.с.93)

15.04.2020 р. до суду від Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз надійшов лист в якому повідомлено, що відповідно до наказу Дніпропетровського НДІСЕ №77-к/тм від 19.03.2020 р. судовий експерт Владимиренко Н.І. перебуває у щорічній черговій відпустці з 01.04.2020 р. по 14.04.2020 р., у зв'язку з чим не може з'явитися у судове засідання, яке відбудеться 08.04.2020 р. (т.29 а.с.99)

23.04.2020 р. до суду від сторін надійшли клопотання про відкладення розгляду справи. (т.29 а.с.103-105)

28.04.2020 р. до суду від Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз надійшли пояснення судового експерта Владимиренко Н.І. (т.29 а.с.110-112)

Ухвалою суду від 28.04.2020 р. було продовжено зупинення провадження у справі №804/7753/16 до завершення обмежувальних протиепідемічних заходів (карантину). Судове засідання призначено на 13.05.2020 р. (т.29 а.с.114)

04.05.2020 р. від позивача надійшли додаткові пояснення (т.29 а.с.119-193)

Ухвалою суду від 13.05.2020 р. було продовжено зупинення провадження у справі №804/7753/16 до завершення обмежувальних протиепідемічних заходів (карантину). Судове засідання призначено на 26.05.2020 р. (т.30 а.с.2)

До суду 14.05.2020 року від відповідача надійшли додаткові пояснення. (т.30 а.с.5-9)

26.05.2020 року сторони в судове засідання не з'явилися, представником позивача було заявлено клопотання про відкладання розгляду справи на іншу дату. Судове засідання призначено на 04.06.2020 р.

До суду 02.06.2020 року від позивача надійшли додаткові пояснення.

Протокольною ухвалою суду від 04.06.2020 р. було поновлення провадження у справі, заперечень з цього представниками сторін не заявлено.

В судовому засіданні 04.06.2020 року представник позивача заявлені позовні вимоги підтримала у повному обсязі, просила суд позов задовольнити з викладених у ньому підстав. Під час ухвалення судового рішення просила взяти до уваги, в тому числі, їх додаткові пояснення від 04 травня та 02 червня 2020 року, судову практику, а також врахувати висновок судово-економічної експертизи №3852/3853-19 від 19.12.2019 р. Висновок експертного економічного дослідження № 14918 від 16.07.2018 р., наданого відповідачем, не брати суду до уваги, як такий, що протирічить матеріалам справи.

Представники відповідача під час судового засідання 04.06.2020 року просили суд у задоволенні позову відмовити повністю, хоча фактично визнали, що при розрахунку штрафної санкції та суми грошового зобов'язання по податковому повідомленню-рішенню № 000374001, виникла технічна арифметична помилка, внаслідок якої суму штрафної санкції та суму грошового зобов'язання завищено на 278 305,58 грн. Також просили суд, під час ухвалення рішення суду взяти до уваги, в тому числі, їх додаткові письмові пояснення від 06 квітня та від 14 травня 2020 року, судову практику в аналогічних справах, а також висновок експертного економічного дослідження № 14918 від 16.07.2018 р. Висновок судово-економічної експертизи №3852/3853-19 від 19.12.2019 р., просили не брати суду до уваги, оскільки він протирічить ч.1 ст.73 КАС України.

Щодо тривалості розгляду справи - справа є складною, потребувала від суду особливої ретельності, значна кількість судових засідань пов'язана із задоволенням клопотань сторін про оголошення перерви з метою підготовки та надання додаткових пояснень (позивачем подано - 11 додаткових письмових пояснень, а відповідачем - 8 додаткових письмових пояснень), наданням первинної документації, проведенням експертизи, тощо.

Розглянувши подані документи і матеріали, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, з урахуванням висновків Верховного Суду, суд дійшов висновку, що позов підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що 25.04.2016 р. СДПІ проведена виїзна планова перевірка ПАТ "ДМКД" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, про що складено акт № 75/28-01-46-05393043.

Вказаним актом виявлені наступні порушення: пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, пункту 150.1 статті 150, підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України (в редакції, що діяла до 01.09.2013), пункту 161.2 статті 161 ПК України (в редакції до 01.01.2015), в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток загальну суму 1 334 537 641 грн., у тому числі по періодам: за 2013 рік на 1205 221 365 грн. 00 коп., за 2014 рік на 1 334 537 641 грн. 00 коп. (з урахуванням завищення показника, відображеного в рядку 06.5 Декларації з податку на прибуток підприємства); пункту 187.8 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 190.2 статті 190, абз."а", абз."г" пункту 198.5 статті 198, пункту 199.2, абз.2 пункту 199.4 статті 199, статті 201, пункту 208.2 статті 208 ПК України, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань на 163 363 231 грн. 00 коп.; пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198, пункту 192.1, статті 192, статті 201 ПК України, що призвело до завищення суми податкового кредиту на суму 34 102 138 грн. 00 коп.; порушення пункту 200.1 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), а саме: заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою додаткового кредиту поточного звітного періоду на 160 968 200 грн. 00 коп.; завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою додаткового кредиту поточного звітного періоду на загальну суму 36 497 169 грн. 00 коп.; порушення пункту 200.2 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 на 183 604 608 грн. 00 коп., порушення абз."а" пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 на 12 738 729 грн. 00 коп.; порушення абз."б" пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що відноситься до податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2014 року на 1 122 032 грн. 00 коп.; порушення підпункту 250.2.3 пункту 50.2 статті 250, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України (зі змінами та доповненнями), в частині не надання до СДПІ податкової декларації екологічного податку в частині податкового зобов'язання з екологічного податку, що справляється за утворення радіоактивних відходів і сплачується за придбання джерел(а) іонізуючого випромінювання та податкового зобов'язання з екологічного податку, що справляється за тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк за період І квартал 2013 року.

На підставі акта перевірки відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення:

- від 13.05.2016 р. № 0000374602 - про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 183 604 608 грн. 00 коп. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 91 802 304 грн. 00 коп.;

- від 16.05.2016 р. №0000384602 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 12 738 729 грн. 00 коп. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 6 369 364 грн. 73 коп.; №0000394602 - про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1 122 032 грн. 00 коп.;

№ 0000414602 - неподання податкової декларації екологічного податку за період 1 квартал 2013 року з застосуванням штрафної (фінансової) санкції 170 грн.

За наслідками адміністративного оскарження, податкові повідомлення-рішення від 13.05.2016 р. № 0000374602 та від 16.05.2016 р. № 0000394602, № 0000384602 скасовані.

Однак, податкове повідомлення-рішення від 16.05.2016 р. № 0000414602 залишено без змін.

При цьому, СДПІ 07.10.2016 р. прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0000374001 - про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 178 829 157 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 89 692 884 грн.;

- № 0000384001 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 11 304 698 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 5 652 349 грн.;

- № 0000394001 - про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 998 401 грн.

Вказані порушення податкового законодавства, виявленні СДПІ, виходячи із наступного:

1) за не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів (581311 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 290 656 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001);

2) за здійснення операцій, не пов'язаних з веденням господарської діяльності (161 961 674 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 80 980 837 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001; 817 427 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 408 713 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000384001);

3) за неправильне визначення бази оподаткування по послугах отриманих від нерезидента (127 678 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 63 839 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001);

4) стосовно операцій, реальність проведення яких не підтверджена (16 158 494 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 8 079 247 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001; 10 487 271 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 5 243 636 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000384001; 998 401 грн. 00 коп. - основне зобов'язання податкове повідомлення-рішення № 0000394001);

5) стосовно ненадання СДПІ у м.Дніпропетровську МГУ ДФС податкової декларації екологічного податку за період І квартал 2013 року.

Так, на виконання постанови Верховного Суду, справа № 804/7753/16 повернулась до Дніпропетровського окружного адміністративного суду для розгляду позовних вимог у частині про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень:

- № 0000374001 від 07.10.2016 року про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 178 829 157 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції в розмірі 89 692 884,00 грн. - в повному обсязі;

- № 0000384001 від 07.10.2016 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 11 304 698, 00 грн., із застосуванням штрафної (фінансової) санкції в розмірі 5 652 349 грн. - в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 817 427 грн. із застосуванням штрафної санкції в розмірі 408 713 грн.

Касаційний суд у своїй постанові від 12.09.2018 року по даній справі зазначив, що вважає висновки судів попередніх інстанції про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 07.10.2016 №№ 0000374001, 0000384001 передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак дані судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

Розглядаючи дану справу, суди, оцінюючи виявлене відповідачем порушення, допущене позивачем, в частині здійснення операцій не пов'язаних з веденням господарської діяльності, а саме реалізацію готової продукції за цінами нижчими за їх собівартість, що стало підставою для донарахування йому ПДВ у розмірі 161 961 674 грн. 00 коп. та зменшення розміру заявленого до відшкодування ПДВ на суму 817 427 грн. 00 коп. взагалі не встановили фактичні обставини по справі, а обмежились лише зазначенням фактів, виявлених податковим органом під час перевірки, не надали оцінки доводам податкового органу, викладеним в акті перевірки, письмових запереченнях, в апеляційній скарзі.

В порушення принципу офіційного з'ясування обставин справи, який був передбачений пунктом 4 частини першої статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України (чинного на час розгляду судом апеляційної інстанції вказаної справи), судами попередніх інстанції не була надана оцінка встановленим податковим органом порушенням, зазначеним в акті перевірки, внаслідок чого було донараховано ПДВ у розмірі 161 961 674 грн. 00 коп. та зменшено розмір заявленого до відшкодування ПДВ на суму 817 427 грн. 00 коп., хоча за своїм змістом в ньому містяться конкретні вказівки на порушення (на розсуд податкового органу) щодо проведених позивачем відповідних господарських операцій за 2013 - 2014 роки в розрізі ціни придбаного товару, з якої виготовлена готова продукція, що реалізована зі значними збитками для такого суб'єкта.

Вказані обставини та фактичні дані повністю залишилися поза межами дослідження судів першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність їх висновків в цілому по суті спору.

Зважаючи на викладене, оскаржувані судові рішення у справі в частині вирішення позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень від 07.10.2016: №0000374001 на суму грошового зобов'язання за платежем ПДВ у розмірі 161 961674 грн. 00 коп. та застосованих штрафних санкцій у розмірі 80 980 837 грн. 00 коп. та №0000384001 на суму зменшеного бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 817 427 грн. 00 коп. та застосованої штрафної санкції у розмірі 408 713 грн. 00 коп., підлягають скасуванню із направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Крім того, суд касаційної інстанції, вийшовши за межі доводів касаційної скарги, вважає, що суд апеляційної інстанції надав правильну юридичну оцінку оскаржуваному позивачем податковому повідомленню-рішенню від 07.10.2016 №0000374001 та зробив правильний висновок про законність донарахованої податковим органом суми внаслідок порушення з проведення нереальних господарських операцій позивачем із підприємствами-контрагентами (16 158 494 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 8 079 247 грн. 00 коп. - штрафні санкції).

Такі висновки мотивовані встановленими судом апеляційної інстанції обставинами не підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов'язань доказами вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, які обумовлені предметом договорів, а також документами, що підтверджують використання придбаних товарів у власній господарській діяльності.

Обґрунтованим також є рішення суду апеляційної інстанції в частині висновків, які ґрунтуються на правильному врахуванні факту притягнення одного із керівників підприємств-контрагента позивача до кримінальної відповідальності, оскільки в рамках кримінального провадження було доведено, що він був лише формальним учасником відповідних правочинів, укладеними між підприємством, яким він номінально керував та позивачем.

Судом апеляційної інстанції також надана правильна оцінка доводам позивача щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 07.10.2016 №0000374001 в частині здійсненого донарахування за не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів (581 311 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 290 656 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення №0000374001) та за невірне визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента (127 678 грн. 00 коп. - основне зобов'язання, 63 839 грн. 00 коп. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення №0000374001).

Щодо висновків про ненарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів, суд апеляційної інстанції вірно зауважив про невірне застосування відповідачем пункту "а" пункту 198.5 статті 198 та статті 199 ПК України до даних відносин, адже у податкового органу відсутні показники (перелік в розрізі складових частин з первинними документами на придбання) на підставі яких може робиться такий перерахунок, оскільки постачання устаткування, ТМЦ і робіт/послуг більшою мірою здійснювалися до введення в дію Податкового кодексу України, і велика частина вартості необоротних активів сформована за рахунок імпорту, при придбанні якого ПДВ не сплачувався постачальникові, а сплачений у складі митних платежів.

Щодо висновків про невірне визначення бази оподаткування по послугах отриманих від нерезидента, суд апеляційної інстанції вірно зауважив, що податкова накладна за результатами виконаних робіт (послуги з нагляду за монтажем та пуско-налагодження та навчання персоналу) нерезидентом "Revas Technologies Spa" на суму ПДВ 124 858 грн., згідно укладеного контракту від 29.03.2012, складена з дотриманням вимог податкового законодавства, що є законною підставою для віднесення цих сум до податкового кредиту. При цьому донарахування ПДВ в розмірі 2820 грн. у зв'язку з курсовою різницею податковим органом не є підставою для збільшення зобов'язання з ПДВ на всю суму, зазначену в податковій накладній, оскільки податковим органом операція по наданню послуг не ставиться під сумнів.

Натомість Верховний Суд вважає за необхідне зауважити на відсутності здійсненої судом апеляційної інстанції оцінки правомірності визначеного СДПІ розміру штрафної санкції по нарахованому грошовому зобов'язанню, визначеному податковим повідомленням-рішенням від 07.10.2016 № 0000374001, враховуючи висновки суду першої інстанції про допущення відповідачем в цій частині порушення статті 123 ПК України та доводи представника відповідача, які висловлені під час касаційного розгляду у суді касаційної інстанції. У такому разі, слід встановити наявність повторного протягом 1095 днів самостійного визначення контролюючим органом податкового зобов'язання, для правомірного висновку застосування 50% розміру суми штрафних санкцій та правильність розрахунку суми штрафних санкцій.

Щодо решти суми, яка визначена податковим повідомленням-рішенням від 07.10.2016 №0000384001, Верховний Суд не знаходить правових підстав для визнання її незаконною, адже порушення, які слугували таким висновкам спростовані судовими попередніми інстанціями у законодавчо-обумовлений спосіб, а тому не підлягають додатковій перевірці.

Таким чином, суд касаційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги.

Тобто, в частині скасування судового рішення про часткове задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.10.2016 № 0000374001, суд вважає за необхідне вийти за межі доводів та вимог касаційної скарги податкового органу задля необхідності перевірки правильності нарахування розміру грошового зобов'язання та відповідно розміру штрафних санкцій.

З таких підстав, рішення суду апеляційної інстанції в частині, в якій задоволено позовні вимоги щодо цього податкового повідомлення-рішення, та в частині в якій відмовлено в задоволені позовних вимог підлягає скасуванню в повному обсязі, та справу щодо зазначеного податкового повідомленні-рішення направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору, і в залежності від встановленого правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Аналізуючи виниклі між сторонами правовідносини, суд приходить до наступного.

Стосовно збільшення грошового зобов'язання з ПДВ за не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів (581 311 грн. - основне зобов'язання, 290 656 грн. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001), суд зазначає наступне.

Особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту) встановлені статтею 192 ПК України.

Відповідно до п.192.1 ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

У зв'язку з реалізацією проекту спільного впровадження «Реконструкція ВАТ «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» на основі спорудження двох сортових МНЛЗ та двох установок піч-ковш" та згідно зі статтею 6 Кіотського протоколу до Рамкової конвенції ООН про зміну клімату Держекоінвестагентство уповноважує ПАТ "ДМКД" або будь-якою іншого наступного легітимного власника проекту СВ в діях, що ведуть до передачі одиниць скорочення викидів (далі - ОСВ), які буде отримано в результаті здійснення проекту.

ПАТ "ДМКД" за зовнішньоекономічною угодою продає об'єм одиниць скорочення викидів (далі - квоти), які висвободилися внаслідок певних заходів по використанню механізму загального впровадження, передбаченого Кіотським протоколом. Суть торгівлі квотами зводиться до того, що при продажі квот підприємство може отримати фінансування під проекти, які скорочують емісію шкідливих газів. У свою чергу з боку контролюючих органів, зокрема СДПІ по роботі з великими платниками в м.Дніпропетровську, при проведенні планової документальної перевірки за період з 01.01.2013 року по 31.12.2014 року зроблений перерахунок частини використання сплаченого (нарахованого) податку (ПДВ) під час придбання або виготовлення необоротних активів, використовуваних в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях (ст.199 ПК України).

В даному випадку неоподатковуваною операцією являється продаж квот, які не були придбані або виготовлені ПАТ "ДМКД", а виділені державою для здійснення реалізації проектів. На підставі п."а" ст.198.5 і ст.199 ПК України сума донарахувань ПДВ складає 581 311 грн.

При розрахунку вищезгаданих донарахувань податкова інспекція керувалася п."а" ст.198.5 ПК України посилаючись на те, що якщо товари (послуги), необоротні активи починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування, в таких випадках платник податків зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 ПК України. У свою чергу в ст.196 ПК України «операції, що не є об'єктом оподаткування» відсутні одиниці скорочення викидів (квоти).

Таким чином, суд приходить до висновку, що приписи п."а" ст.198.5 ПК України у спірних правовідносинах застосуванню не підлягають.

Згідно з ст.199 ПК України у разі часткового використання придбаних товарів/робіт, необоротних активів в оподатковуваних операціях, а частково в неоподатковуваних, платник податків має право віднести до податкового кредиту ту частку сплаченого (нарахованого) податку при їх придбанні або виготовленні, яка відповідає частині використання таких товарів/робіт, необоротних активів в оподатковуваних операціях. У свою чергу у податкового органу відсутні показники (перелік в розрізі складових частин з первинними документами на придбання) на підставі яких може робиться такий перерахунок, оскільки постачання устаткування, ТМЦ і робіт/послуг більшою мірою здійснювалися до введення в дію Податкового кодексу України, і велика частина вартості необоротних активів сформована за рахунок імпорту, при придбанні якого ПДВ не сплачувався постачальникові, а сплачений у складі митних платежів.

Посилання податкового органу на положення пункту 186.3 статті 186 ПК України є безпідставними, оскільки зазначеною нормою регулюються питання стосовно визначення місця постачання товарів, а не питання визначення об'єкту оподаткування.

Таким чином, суд вважає, що позивачем не порушено п.189.1 ст.189, абз."а" п.198.5 ст.198, п.199.2, абз.2 п.199.4 ст.199 ПК України, що не призвело до заниження суми податкових зобов'язань з ПДВ (рядок 1 декларації) за січень 2013 року в сумі 581 311 грн.

Стосовно формування податкових зобов'язань та податкового кредиту в частині невірного визначення бази оподаткування по послугах отриманих від нерезидента (127 678 грн - основне зобов'язання, 63 839 грн - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001), суд зазначає таке.

29.03.2012 року між позивачем укладено контракт з компанією нерезидентом "Revas Technologies Spa" Італія. Відповідно до умов угоди нерезидентом здійснюються послуги з нагляду за монтажем та пуско-налагодженню та навчанню персоналу.

На виконання умов укладеного контракту нерезидент "Revas Technologies Spa" складено акти приймання виконаних послуг від 26.09.2013 року на суму 18 750 Євро та 41 250 Євро.

Так, за висновками акту перевірки позивач при визначенні суми податкових зобов'язань по факту оформлення актів приймання виконаних послуг (від 26.09.2013 року) від Компанії "Rеvas Technologies Spa" (контракт від 29.03.12 р. № 12-0700-12/12) в розмірі 18 750,00 Євро та 41 250,00 Євро, базу оподаткування для визначення суми податкових зобов'язань повинен був обрахувати виходячи із курсу, що діяв на 26.09.2013 року (курс НБУ - 10,793747), оскільки акти приймання виконаних робіт хоча і були складені 6 червня і 1 серпня 2013 року, проте підписані сторонами були саме 26 вересня 2013 року. (т.1 а.с.93)

Згідно з п.208.2 ст.208 ПК України отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з п.190.2 ст.190 ПК України.

Базою оподаткування по таких операціях є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів, за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства. Визначена вартість переховуються в національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов'язань (п.190.2 ст.190 ПК України).

При цьому отримувач послуг - платник податку у поряду, визначеному ст.201 ПК України, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Датою виникнення податкових зобов'язань за операціям з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентами, залежно від того, яка з подій відбулася раніше (п.187.8 ст.187 ПК України). Тобто податкова накладна складається отримувачем послуг за правилом першої події.

Податкова накладна в даному випадку виписана постачальником послуг саме 26 вересня 2013 року по факту підписання сторонами актів виконаних робіт, що підтверджує позицію податкового органу, що перша подія відбулась не в момент складання актів, а в момент їх підписання сторонами.

Під час проведення перевірки встановлено, що базу оподаткування по послугах отриманих від нерезидента, перша подія по яких - дата оформлення документа, а саме 26.09.2013 року, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом позивача обраховано по курсу іншому ніж діяв на дату виникнення податкових зобов'язань (дата акту приймання передачі виконаних послуг), що призвело до заниження суми податкових зобов'язань на 2 820 грн. З огляду на зазначені вище обставини і правові норми, суд приходить до висновку про правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення в цій частині.

Разом з тим, відповідачем також донараховано позивачу грошові зобов'язання з ПДВ в розмірі 124 858 грн. і застосовано штрафні санкції 62 429 грн., у зв'язку з невизнанням податкової накладної, яка виписана на суму, що є меншою ніж реальна вартість наданих послуг. При цьому податковий орган посилається на порушення порядку і форми складення податкових накладних.

Проте згідно з приписами п.201.10 статті 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна за результатами виконаних робіт на суму ПДВ 124 858 грн. складена правомірно, а тому є підставою для віднесення цих сум до податкового кредиту. При цьому донарахування у зв'язку з курсовою різницею податковим органом ПДВ в розмірі 2 820 грн. не є підставою для збільшення зобов'язання з ПДВ на всю суму, зазначену в податковій накладній, оскільки податковим органом операція по наданню послуг не ставиться під сумнів.

Таким чином, відповідачем протиправно донараховані зобов'язання позивачу з податку на додану вартість за наслідками виконання вищезазначених господарських відносин в розмірі 124 858 грн. і застосовані штрафні санкції в розмірі 62 429 грн.

Стосовно операцій, реальність проведення яких не підтверджена (16 158 494 грн. - основне зобов'язання, 8 079 247 грн. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001; 10 487 271 грн. - основне зобов'язання, 5 243636 грн. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000384001).

Відповідно п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з вимогами п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому, відповідно до вимог п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Стаття 201 ПК України встановлює порядок складання та вимоги до податкових накладних.

За приписами пункту 201.1 зазначеної статті на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88 (далі Положення), забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Згідно з Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Відповідно до статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Підставами для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень податковим органом зазначається відсутність підтвердження реальності господарських відносин з певними контрагентами, якими на адресу позивача виписані податкові накладні за нібито постачання товару.

Оцінюючи податкові наслідки господарських операцій, судом перевірений дійсний рух активів у процесі виконання операцій та здійснений аналіз зв'язку складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Так, 20.02.2014 року між позивачем та ТОВ "Ростенерго" укладено договір поставки вугільної продукції, за умовами якого постачальник зобов'язується поставити на умовах, викладених в договору, продукцію, якість, марка, кількість і ціна якої вказані в специфікаціях, оформлених у вигляді додатків до договору. (т.5 а.с.87-95)

Первинні документи: ТОВ "Ростенерго" (т.2 а.с.100-124, т.5 а.с.86-103, т.9 а.с.1-45) - податкова накладна, додаткова угода, специфікації; рахунок-фактура; накладна.

15.04.2014 року між позивачем та ТОВ "Енерголіт" укладено договір № 14-0732-02, за умовами якого продавець зобов'язується виготовити і поставити, а Покупець прийняти та оплатити продукцію, іменовану надалі товар. (т.5 а.с.104-106)

Первинні документи: ТОВ "Енерголіт" (т.2 а.с.128-184, т.5 а.с.107-109, т.13 а.с.1-107) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; рахунок-фактура; прибутковий ордер; видаткова накладна.

03.08.2012 року між позивачем та ТОВ "Антрацит Кепітал" укладено договір №12-1424-02, за умовами якого постачальник продає, а покупець купує Товар, марка, кількість, ціна, умови і терміни поставки якого вказані в специфікаціях, що додаються до цього договору. (т.5 а.с.110-114)

Первинні документи: ТОВ "Антрацит Кепітал" (т.2 а.с.185-313, т.5 а.с.115-125, т.7 а.с.179-371, т.14 а.с.1-220) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; рахунок-фактура; накладна; розрахунок за якість палива; коригуючий рахунок.

09.08.2013 року між ТОВ "ГАЗ Україна" та позивачем укладено договір поставки нафтопродуктів № 0908/13-ГСМ-2/13-1682-02, за умовами якого постачальник зобов'язується передати в погоджені терміни, а покупець прийняти і сплатити на умовах, викладених в Договорі і Додатках до нього нафтопродуктів. (т.5 а.с.126-132)

Первинні документи: ТОВ "ГАЗ Україна" (т.3 а.с.1-37, т.5 а.с.133-172, т.7 а.с.205-279) - податкова накладна; протокол розбіжностей; додаткова угода; специфікації; рахунок на сплату; прибутковий ордер; накладна.

30.04.2013 року між позивачем (Замовник) та ТОВ "Кліпта Україна" (Виконавець) укладено договір № 13-1052-02, за умовами якого Виконавець виконує Замовнику постійні роботи по очищення котлована № 13 від доменних, конверторних шлаків і виробничого сміття. (т.5 а.с.173-183)

Первинні документи: ТОВ "Кліпта Україна" (т.3 а.с.38-119, т.6 а.с.93-248) - податкова накладна; акт здачі-приймання робіт (надання послуг); прямовисна.

19.04.2013 року між ТОВ "Олеум Груп" (Продавець) та позивачем (Покупець) укладено договір № 13-0942-02, за умовами якого Продавець зобов'язується поставляти Покупцеві нафтопродукти погодженими партіями. Покупець зобов'язується прийняти їх у власність і оплатити. (т.5 а.с.184-186)

Первинні документи: ТОВ "Олеум Груп" (т.3 а.с.120-188, т.5 а.с.187-220, т.8 а.с.1-178) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; рахунок на оплату; прибутковий ордер; накладна; видаткова накладна; ТТН.

23.01.2014 року між позивачем (Покупець) та ТОВ "ПМТО МОНОЛІТ Інвест" (Постачальник) укладено договір поставки № 23-01.2014/1/14-0161/02, за умовами якого постачальник зобов'язується поставити і передати у власність Покупця вогнеупорну продукцію, іменовану надалі Продукція, а покупець прийняти і сплатити за неї визначену цим Договором грошову суму для інвестиційного проекту. (т.5 а.с.221-229)

Первинні документи: ТОВ "ПМТО МОНОЛІТ Інвест" (т.3 а.с.189-303, т.5 а.с.230-235, т.13 а.с.108-325) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; рахунок-фактура; видаткова накладна; рахунок.

15.12.2011 року між ПП "Стандарт-Плюс" (Постачальник) та позивачем (Покупець) укладено договір № 11-2152-02, за умовами якого Постачальник зобов'язується поставляти, а Покупець приймати й оплачувати продукцію, погодженими партіями. (т.5 а.с.244-246)

20.12.2014 року між ПП "Стандарт-Плюс" (Продавець) та позивачем (Покупець) укладено договір № 14-0374-02, за умовами якого Продавець зобов'язується поставляти, а Покупець приймати й оплачувати продукцію, погодженими партіями, іменовану надалі товар. (т.5 а.с.236-37)

Первинні документи: ПП "Стандарт-Плюс" (т.4 а.с.1-20, т.5 а.с.238-243, 247-250, т.12 а.с.1-34) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; рахунок на оплату; прибутковий ордер; видаткова накладна.

23.04.2013 року між позивачем (Замовник) та ТОВ "МирТех" (Виконавець) укладено договір № 13-0969-02, за умовами якого Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе виконання робіт по технічному обслуговуванню побутових кондиціонерів імпортного виробництва та промислових кондиціонерів Замовника, встановлених в цехах та підрозділів комбінату, далі "кондиціонерів". (т.5 а.с.251-254)

Первинні документи: ТОВ "МИРТЕХ" (т.4 а.с.21-69, т.5 а.с.255-265, т.6 а.с.250-266) - податкова накладна; протокол; додаткова угода; акт виконаних робіт; акт приймання виконаних робіт.

03.08.2011 року між позивачем (Покупець) та ТОВ "Тандем Торг ТПК" (Постачальник) укладено договір № 11-1424-02, за умовами якого постачальник продає, а покупець купує Товар, марка, кількість, ціна, умови і терміни поставки якого вказані в специфікаціях, що додаються до цього договору. (т.6 а.с.1-4)

Первинні документи: ТОВ "Тандем Торг ТПК" (т.4 а.с.70-197, т.6 а.с.5-40, т.9 а.с.46-348, т.10 а.с.1-279, т.11 а.с.1-319, т.12 а.с.35-227) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; рахунок; результати аналізу; накладна; рахунок на оплату; коригувальний рахунок; розрахунок вартості вугілля відвантаженого.

27.03.2014 року між позивачем (Замовник) та ПП ВКФ "Дніпробудремонт" (Підрядник) укладено договір підряду № 14-0629-02, за умовами якого замовник доручає, а підрядник зобов'язується виконувати ліквідацію основних виробничих фондів Замовника. (т.6 а.с.41-44)

Первинні документи: ПП ВКФ "Дніпробудремонт" (т.4 а.с.198-206, т.6 а.с.45-59, а.с.268-284) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; акт приймання виконаних будівельних робіт.

Первинні документи: ТОВ "Стерлінг Груп Україна" (т.4 а.с.207-211) - податкова накладна.

25.01.2013 року між позивачем (Замовник) та ТОВ "Спецрембуд-05" (Підрядник) укладено договір № 13-0233-02, за умовами якого замовник доручає, а підрядник зобов'язується виконувати капітальні та поточні ремонти основних виробничих засобів Замовника. (т.6 а.с.60-63)

25.01.2013 року між позивачем (Замовник) та ТОВ "Спецрембуд-05" (Підрядник) укладено договір № 13-0235-02, за умовами якого замовник доручає, а підрядник зобов'язується виконувати монтаж нового обладнання Замовника. (т.6 а.с.64-67)

25.01.2013 року між позивачем (Замовник) та ТОВ "Спецрембуд-05" (Підрядник) укладено договір № 13-0234-02, за умовами якого замовник доручає, а підрядник зобов'язується виконувати поліпшення (реконструкція, модернізація) основних виробничих засобів Замовника. (т.6 а.с.69-72)

Первинні документи: ТОВ "Спецрембуд-05" (т.4 а.с.212-297, т.6 а.с.68, т.7 а.с.2-204) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; акт приймання виконаних підрядних, будівельних робіт.

26.12.2012 року між позивачем (Покупець) та ТОВ "Елемер Україна" (постачальник) укладено договір поставки № 12-2055-02, за умовами якого Постачальник зобов'язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити продукцію, вказану в Специфікаціях, які додаються до цього договору, іменовану надалі товар. (т.6 а.с.73-74)

14.06.2013 року між позивачем (Покупець) та ТОВ "Елемер Україна" (Постачальник) укладено договір поставки № 13-1327-02, за умовами якого Постачальник зобов'язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити продукцію, вказану в Специфікаціях. (т.6 а.с.82-83)

17.12.2013 року між позивачем (Покупець) та ТОВ "Елемер Україна" (Постачальник) укладено договір поставки № 13-2303-02, за умовами якого Постачальник зобов'язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити продукцію, вказану в Специфікаціях, які додаються до цього договору, іменовану надалі товар. (т.6 а.с.79-80)

24.12.2013 року між позивачем (Покупець) та ТОВ "Елемер Україна" (Постачальник) укладено договір поставки № 13-2396-02, за умовами якого Постачальник зобов'язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити продукцію, вказану в Специфікаціях, які додаються до цього договору, іменовану надалі товар. (т.6 а.с.87-89)

Первинні документи: ТОВ "Елемер Україна" (т.5 а.с.1-86, т.6 а.с.75-78, 81, 84-86, 90-91, т.12 а.с.228-339) - податкова накладна; додаткова угода; специфікації; рахунок-фактура; прибутковий ордер; видаткова накладна.

Таким чином, позивачем до суду надано виключно документи, які фіксують факт укладання правочинів (договори) та їх результати (специфікації, податкові накладні, видаткові накладні, банківські виписки). Однак, матеріали справи не містять підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов'язань, тобто доказів вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, що є предметом договорів, а також документів, що підтверджують використання придбаних товарів у власній господарській діяльності.

Разом з тим, суд зауважує на тому, що подані позивачем договори, видаткові та податкові накладні, специфікації, рахунки-фактури, тощо не є достатніми доказами фактичного виконання розглядуваних поставок; спірні господарській операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з відсутністю документів, які підтверджують реалізацію нібито придбаного товару, тобто не доведення використання у господарській діяльності, свідчить про безтоварність розглядуваних операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього товариства.

Вказані висновки суду здійснені з урахуванням правової позиції Верховного Суду України у справі № 826/16369/13-а (постанова ВСУ від 22 вересня 2015 року), яка відповідно до вимог ч.2 ст.161 та ч.1 ст.244-2 КАС України повинна враховуватись судами при застосуванні правових норм в аналогічних правовідносинах.

Щодо відсутності реального характеру господарської операції з ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020", суд приймає до уваги вирок Червонозаводського районного суду м.Харкова від 09.04.2015 р. у кримінальній справі №646/3810/15-к відносно директора ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" ОСОБА_5 з яким безпосередньо ПАТ "Дніпровський меткомбінат" було укладено договір поставки нафтопродукції по обвинуваченню у вчиненні злочину, передбаченого ч.2 ст.205 КК України, встановлено, що останній будучи лише формально учасником та директором товариства виконував функції, покладені на нього згідно статуту підприємства, не вчиняв дій щодо управління ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020", не приймав участі у фінансово-господарській діяльності цього підприємства та не отримував від неї прибутку. Крім того, зазначено, що дане фактичне підприємство використовувалося групою осіб, для здійснення незаконної діяльності, а саме привласнення незаконно отриманих грошових коштів.

Так, первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт та послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними, що в свою чергу приводить до висновку, що оскільки фіктивність господарської діяльність щодо директора ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020" ОСОБА_5 встановлена вироком суду, що набрав законної сили, вся діяльність вказаного підприємства визнається фіктивною незалежно від періоду здійснення такої господарської діяльності на посаді директора вказаного підприємства.

Вказаний висновок здійснений з урахуванням правової позиції викладеної в постанові Верховного суду України від 22 березня 2016 року у справі № 21-2927а15.

Оцінюючи в сукупності наведені обставини, враховуючи наявність вироку суду, яким визнано винним керівника контрагента позивача у здійсненні фіктивного підприємництва, приймаючи до уваги вищеописані суперечності та суттєві недоліки у представлених первинних документах, суд приходить до висновку про відсутність реальних господарських відносин між позивачем та ТОВ "ГАЗУКРАЇНА-2020.

Стосовно зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ та зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за здійснення операцій, не пов'язаних з веденням господарської діяльності (161 961 674 грн. - основне зобов'язання, 80 980 837 грн. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000374001; 817 427 грн. - основне зобов'язання, 408 713 грн. - штрафні санкції - податкове повідомлення-рішення № 0000384001).

Під час проведення перевірки податковим органом встановлено, що позивач впродовж перевіряємого періоду реалізовує продукцію власного виробництва за цінами, нижчими за собівартість її виготовлення, в результаті чого відбувається зменшення такої складової власного капіталу, як активи (в розмірі собівартості продукції) та збільшення активів на суму грошових коштів отриманих від продажу продукції власного виробництва. Проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.

Відповідачем зроблено висновок, що збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації не є витратами, що пов'язанні із веденням господарської діяльності, то відповідно і ПДВ нарахований при їх придбанні, не може бути пов'язаний із веденням господарської діяльності (здійснення збиткової діяльність не передбачає отримання доходу, що не призводить до збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів, та до зростання власного капіталу та відповідно не пов'язане із господарською діяльністю). Таким чином, на думку податкового органу у разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які в подальшому використовуються в операціях, що не є господарською діяльністю, то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання.

Крім того, перевіряючі звертають увагу на абз.«г» п.198.5 ст.198 Кодексу, яким визначено, якщо у подальшому товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, що не пов'язанні з веденням господарської діяльності то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами.

Так, перевіркою достовірності відображених показників у поданих деклараціях з податку на додану вартість ПАТ «ДМКД» за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. встановлено:

Операції, що оподатковуються за ставкою 20%, ПАТ «ДМКД» за перевіряємий період визначено відповідно до вимог пункту 194.1 статті 194 Розділу V ПК України, яким визначено, що за податковими зобов'язаннями з податку на додану вартість, що виникли з 1 січня 2011 року до 31 грудня 2014 року включно ставка податку становить 20 відсотків.

Основний товар, з яким проводились операції реалізації - квадратна та трубна заготовка, сортовий прокат, металопродукція, балки, швелери та ін. в основному власного виробництва.

Основним покупцем продукції ПАТ «ДМКД» в перевіряємому періоді є: -Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу» (іпн. НОМЕР_1 ).

В ході проведення перевірки встановлено, що ПАТ «ДМКД» впродовж перевіряємого періоду реалізовує продукцію власного виробництва за цінами, нижчими за собівартість її виготовлення, в результаті чого відбувається зменшення такої складової власного капіталу, як активи (в розмірі собівартості продукції) та збільшення активів на суму грошових коштів отриманих від продажу продукції власного виробництва. Проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.

Згідно з наданими до перевірки документами: встановлено, що підприємство реалізовує продукцію власного виробництва за цінами, що є нижчими, ніж виробнича собівартість виготовленої продукції, покупної сировини та матеріалів, металобрухту - за цінами, що нижчі цін придбання/облікових цін.

При обрахуванні розміру втрат від збиткових операцій, в рамках поточної перевірки, враховано обсяг витрат на збут: 2013 року в сумі 368 289 155 грн. (без ПДВ), 2013 року - 183 451 943 грн., що безпосередньо пов'язані з реалізацією готової продукції (додаток до акту перевірки №5.2).

Так, згідно з наданими документами та регістрами бухгалтерського обліку встановлено здійснення ПАТ «ДМКД» реалізації продукції власного виробництва з отриманням збитків в 2013 році на загальну суму «-» 795 354 641,46 грн., в 2014 році - «-» 18 336 949,06 грн. (розрахунок наведено з урахуванням нерозподіленої поставки загальновиробничих витрат при невиконанні нормативної потужності та витрат на збут), детально наведено в додатку №5.2 до акту.

Визначення фінансового результату здійснено виходячи з різниці між вартістю реалізації та сумою витрат, що врахована ПАТ «ДМКД» у складі собівартості виготовлених та реалізованих товарів за податковим обліком (відображених у податковій звітності за перевіряємий період), а саме:

- з даних журналів «Головна книга» за 2013 рік, 2014 рік здійснено співставлення рахунків 70202 «Дохід від реалізації (квадратна заготовка)», 70203 «Дохід від реалізації (сортовий прокат)», 70204 «Дохід від реалізації (трубна заготовка)», 70207 «Дохід від реалізації (інша металопродукція)», 70210 «Дохід від реалізації іншої промислової продукції», 90202 «Собівартість реалізованої продукції (квадратна заготовка)», 90203 «Собівартість реалізованої продукції (сортовий прокат)», 90204 «Собівартість реалізованої продукції (трубна заготовка)», 90207 «Собівартість реалізованої продукції (інша металопродукція)», 90210 «Собівартість реалізованої іншої промислової продукції», рахунку 90601 «Нерозподілена поставка загальновиробничих витрат при невиконанні нормативної потужності» та витрат на збут (детально в додатку до акту № 5.2).

Складова операційних витрат при придбанні яких нараховувався ПДВ, при перевірці обрахована шляхом визначення у складі Розділу II звіту «Про фінансові результати» (Форма № 2) за 2013 рік, 2014 рік, як відношення елементів матеріальних витрат (рядок 2500) за вирахуванням придбаного металобрухту, до загальної суми операційних витрат, а саме:

- період 2013 р.; р. 2500 Форми №2 - 11 560 057; р. 2550 Форми №2 - 13 635 576; Брухт (Дт 20111 - Кт 63111*) - 1 340 269; р. 2500 для визначення коефіцієнту - 10219788; коефіцієнт матеріальної ПДВ складової - 74,93%;

- період 2014 р.; р. 2500 Форми №2 - 12 631 509; р. 2550 Форми №2 - 14 826 831; Брухт (Дт 20111 - Кт 63111*) - 1 478 775; р. 2500 для визначення коефіцієнту - 11152733; коефіцієнт матеріальної ПДВ складової - 75,21%.

Відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу (п.44.2 ст.44 ПК України).

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II ПК України (п.138.2 ст.138 ПК України).

Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Виходячи з викладених норм законодавства, витрати виробництва (обігу) складаються з сум витрат, понесених платником податку у межах господарської діяльності, тобто від операцій з продажу товарів, за якими отримано прибуток, так як це засвідчує здійснення підприємницької діяльності.

Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Статтею 42 Господарського кодексу України визначено підприємництво як безпосередня, самостійна, систематична, на власний ризик діяльність по виробництву продукції, виконанню робіт, наданню послуг з метою отримання прибутку, яка здійснюється фізичними та юридичними особами зареєстрованими як суб'єкти підприємницької діяльності у порядку, встановленому законодавством.

Як визначено у п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996 бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством, фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Таким чином, підприємство, з метою складання податкового обліку, використовує дані по кожній окремій господарській операції. На підставі саме даних первинного обліку підприємство відносить суми до складу валового доходу та на валові витрати в податковому обліку. Підприємство має право відображати в бухгалтерському обліку всі господарські операції, в тому числі ті, які призвели до отримання балансового збитку.

Відповідно до вимог п.3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 р. №73, визначено, що дохід - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які приводять до зростання власного капіталу.

Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань.

Активи - ресурси контрольовані підприємством, в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод в майбутньому.

Господарська операція документується первинними документами та знаходить відображення в повному обсязі в бухгалтерському обліку.

Тобто, збільшення власного капіталу є обов'язковою вимогою для віднесення витрат до валових згідно з податковим обліком.

Отже, статтею 3 ГК України визначено, що під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Статтею 19 ГК України зумовлено, що держава здійснює контроль і нагляд за господарською діяльністю суб'єктів господарювання у таких сферах: ...фінансових, кредитних відносин, валютного регулювання та податкових відносин...

Стаття 142 ГК України вказує на те, що прибуток (дохід) суб'єкта господарювання є показником фінансових результатів його господарської діяльності, та визначається шляхом зменшення суми валового доходу суб'єкта господарювання за певний період на суму валових витрат та амортизаційних відрахувань.

В результаті реалізації продукції за цінами, нижчими за собівартість її виготовлення, відбувається зменшення такої складової власного капіталу, як активи (в розмірі собівартості продукції) та збільшення активів на суму грошових коштів отриманих від продажу продукції власного виробництва. Проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.

За податковим законодавством витрати, що перевищують доходи (збитки) не можуть бути враховані в податковому обліку, так як операція не відповідає основному принципу господарської діяльності (пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України), тобто не призводить до отримання доходу. Такі збитки підлягають відшкодуванню за рахунок відповідних інших джерел підприємства.

Згідно з п.198.3 ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Крім того, пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України визначено, якщо у подальшому такі товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, що не пов'язанні з веденням господарської діяльності то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами. З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Постійне здійснення збиткової діяльність не передбачає отримання доходу, що не призводить до збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів, та до зростання власного капіталу.

У зв'язку з тим, що збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації не є витратами, що пов'язанні із веденням господарської діяльності, то відповідно і ПДВ нарахований при їх придбанні, не може бути пов'язаний із веденням господарської діяльності (здійснення збиткової діяльність не передбачає отримання доходу, що не призводить до збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів, та до зростання власного капіталу та відповідно не пов'язане із господарською діяльністю).

Таким чином, у разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які в подальшому використовуються в операціях, що не є господарською діяльністю, то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання.

Враховуючи вищевикладене, суд вважає, що позивачем порушено пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань в сумі 162 779 100 грн. (детально в додатку № 5.1 до акту), в тому числі по періодах: 2013 рік - 159 070 928 грн. та 2014 рік - 3 708 172 грн.

Крім того, суд також враховує й висновки судів, які відображені в судових рішеннях в адміністративних справах №804/6137/13-а, №804/4609/16, за такий самий перевіряємий період, на яке є посилання в акті перевірки № 75/28-01-46-05393043 від 25.04.2016 р. по даній справі.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.06.2013 року по адміністративній справі № 804/6137/13-а було відмовлено в задоволенні позову Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м.Дніпропетровську Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення №0000018812 від 09.01.2013 р.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.11.2013 року апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» залишено без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.06.2013 р. - без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11.02.2015 року касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» залишено без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.06.2013 р. - без змін.

Постановою Верховного суду України від 22.09.2015 року було відмовлено в задоволенні заяви Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» про перегляд судового рішення.

Також, постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2016 року по адміністративній справі № 804/4609/16 було частково задоволено позовні вимоги Публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, а саме визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000224602 від 02.04.2014 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в частині 407 644 грн. основного платежу та 203 822 грн. штрафних санкцій. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.06.2017 року апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» та Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС - залишено без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2016 р. - без змін.

Ухвалою касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 08.05.2018 року було задоволено заяву Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» про відмову від позову та закриття провадження по справі. Визнано нечинними постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2017 року у справі № 804/4609/16. Закрито провадження у справі № 804/4609/16 за позовом Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Щодо неналежності висновку експертного економічного дослідження № 14918 від 16.07.2018 р. наданого відповідачем.

Так, відповідачем було отримано висновок експертного економічного дослідження Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім.Засл.проф. М.С. Бокаріуса від 16.07.2018 р. № 14918 з питання щодо реалізації продукції власного виробництва нижче собівартості на пов'язану особу стосовно висновків акту перевірки від 25.04.2016 р. № 75/28-01-46-05393043, на підставі якого і були винесені спірні податкові повідомлення-рішення, які є предметом спору у даній справі. На розгляд експерта були поставлені наступні питання:

1. Чи підтверджуються висновки Акту перевірки від 25.04.2016 № 75/28-01-46-05393043 «Про результати виїзної планової перевірки Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е.Дзержинського» код за ЄДРПОУ 05393043 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014» в частині встановлених порушень підприємством ПАТ«ДМКД» п.153.2.6 п.153.2 ст.153 Податкового кодексу України, в тому числі:

- перевищення в частині собівартості реалізованої готової продукції в сумі 965482 229 грн.;

перевищення в частині адміністративних витрат в сумі 11 202 156 грн.;

перевищення в частині витрат на збут в сумі 52 498 675 грн.

з урахуванням того, що за податковою декларацією з податку на прибуток за 2013 рік підприємством враховано витрати, пов'язані з реалізацією продукції пов'язаним особам (Корпорації «Індустріальна Спілка Донбасу» та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат») в обсязі, що перевищує дохід від такої реалізації ?

2. Чи підтверджуються висновки Акту перевірки №75/28-10-46-06-05393043 від 25.04.2016 в частині встановлених порушень підприємством ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» абз.«г» п.198.5 ст.198 Податкового Кодексу України, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань в сумі 162 779 100 грн. в частині повноти визначення об'єкта оподаткування та нарахування грошових зобов'язань з ПДВ при реалізації продукції власного виробництва нижче собівартості на пов'язану особу Корпорація «Індустріальна спілка Донбасу» ?

Експертом були проаналізовані дані акту перевірки від 25.04.2016 № 75/28-01-46-05393043, звіт ПАТ «ДМК» про фінансові результати за 2013 рік, постанову Верховного Суду України від 22.09.2015 у справі №804/6137/13-а, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.06.2017 у справі №804/4609/16 та надані наступні відповіді на поставлені питання:

«По першому питанню. В обсязі наданих документів, за результатом проведеного дослідження, з огляду на наступні обставини (вихідні дані визначені у листі ДФС від 18.06.2018 № 25308/10/28-10-46-17), які мають суттєве значення для проведення дослідження, а саме:

- з урахуванням того, що за податковою декларацією з податку на прибуток враховано витрати, пов'язані з реалізацією продукції пов'язаним особам (Корпорації «Індустріальна Спілка Донбасу» та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат») в обсязі, що перевищує дохід від такої реалізації, висновки Акту перевірки від 25.04.2016 № 75/28-01-46-05393043 в частині недотримання ПАТ «ДМКД» вимог п.153.2.6 п.153.2 ст.153 Податкового Кодексу України, та відповідно щодо завищення суми витрат за 2013 р. в розмірі 1 029 183 060 грн. (в частині собівартості реалізованої готової в сумі продукції в сумі 965 482 229 грн.; в частині адміністративних витрат в сумі 11 202 156 грн.; в частині витрат на збут в сумі 52 498 675 грн.) - підтверджуються»;

«По другому питанню. В обсязі наданих документів, за результатом проведеного дослідження, з огляду на наступні обставини (вихідні дані визначені у листі ДФС від 18.06.2018 № 25308/10/28-10-46-17), які мають суттєве значення для проведення дослідження, а саме:

- з урахуванням того, що ПАТ «ДМКД» реалізовувалась на адресу контрагента Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу» продукція власного виробництва за цінами, що є нижчими ніж виробнича собівартість виготовленої продукції покупної сировини та матеріалів металобрухту - за цінами, що нижче цін придбання на такі ТМЦ (послуги) облікових цін, відповідно ПДВ нарахований при їх придбанні, не можливо врахувати як пов'язаний з веденням господарської діяльності, відповідно висновки Акту від 25.04.2016 № 75/28-01-46-05393043 в частині недотримання ПАТ «ДМКД» вимог абз.«г» п.198.5 ст.198 Податкового Кодексу України, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань в сумі 162 779 100 грн. (детально в додатку №5.1 до акту), в тому числі по періодах: 2013 рік - 159 070 928 грн., 2014 рік - 3798172 грн. можуть бути підтверджені».

Частиною другою статті 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Отже, враховуючи що висновок складено 16.07.2018 р. вказаний висновок не може бути використаний при доказуванні правомірності рішення, прийнятого за наслідком акта перевірки від 25.04.2016 р.

Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного суду від 14 травня 2019 року у справі №813/1007/13-а, від 24 січня 2019 року у справі №818/261/14.

Також слід врахувати, що в висновку наданому контролюючим органом не зазначено, що експерт обізнаний про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок та те, що висновок підготовлено для подання до суду.

Не попередження експерта про кримінальну відповідальність за дачу завідомо неправдивого висновку тягне за собою неналежність експертного висновку (ВС/ВП №522/1029/18 від 18.12.2019 р).

Щодо висновку експертів за результатами проведення комісійної судово-економічної експертизи № 3852/3853-19 за матеріалами даної справи, призначеної відповідно до ухвали суду від 22.02.2019 року. На вирішення експертизи були поставлені наступні питання:

1. Чи підтверджуються документально та нормативно висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 25 квітня 2016 року №75/28-01-46-05393043, а саме: порушення абз."г" п.198.5. ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов'язань на 161 961 674 грн., про що зазначено у податковому повідомленні-рішенні №0000374001 від 07.10.2016 року ?

2. Чи підтверджуються документально та нормативно висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 25 квітня 2016 року №75/28-01-46-05393043, а саме: порушення абз."г" п.198.5. ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань на 817 427 грн., про що зазначено у податковому повідомленні-рішенні №0000384001 від 07.10.2016 року ?

За результатами проведеного дослідження від 19.12.2019 року наданих для проведення судово-економічної експертизи документів комісією експертів встановлено:

По першому питанню. Висновки акту перевірки № 75/28-01-46-05393043 від 25 квітня 2016 року ДФС України СДПІ з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську МГУ ДФС щодо порушення Публічного Акціонерного Товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е.Дзержинського» (ЄДРПОУ 05393043) абз.«г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов'язань на 161 961 674 грн., про що зазначено у податковому повідомленні-рішенні № 0000374001 від 07.10.2016 року документально та нормативно не підтверджуються.

По другому питанню. Висновки акту перевірки № 75/28-01-46-05393043 від 25 квітня 2016 року ДФС України СДПІ з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську МГУ ДФС Публічного Акціонерного Товариства «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» (ЄДРПОУ 05393043) вимог пп. порушення абз.«г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов'язань на 817 427 грн., про що зазначено у податковому повідомленні-рішенні № 0000384001 від 07.10.2016 року документально та нормативно не підтверджуються.

Відповідно до ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Суд зазначає, що згідно з наданими до перевірки документів та реєстрів щодо відвантаження продукції на адресу Корпорації «ІСД», ціна на продукцію включає вартість перевезень, що не відноситься до доходу отриманого від продажу металопродукції.

Тобто враховуючи вищевикладене та аналізуючи висновки експертів можна зазначити, що він не містить належних обґрунтовувань про документальне та нормативне не підтвердження акту перевірки. Не зрозуміло про який експортний контракт йде мова на стор.13 висновку експертів і до якого періоду його відносять експерти. Посилання на норми законодавства, які наводять експерти, зокрема п.188.1 ст.188 ПК України не застосовувались під час проведення перевірки, оскільки ця норма набула змін пізніше, а перевіряючими за результатами перевірки були встановлені порушення відповідно до Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями, діючими у період, що охоплений перевіркою), а саме п.198.5 ст.198 ПК України.

Слід нагадати сторонам про особливості прийняття висновку експерта, у разі невідповідності висновка експертизи нормам КАС України, висновок може бути не прийнятий, а результати експертизи відхилені судом. Більше того, передбачене проведення декількох експертиз та допит експерта у засіданні у якості спеціаліста.

Так, в даному випадку, висновки зазначених вище експертиз протирічять одна іншій. В судове засідання експерти - Н.В. Ількова та Н.І. Владимиренко не з'явилися, про день та час судового розгляду повідомлялися належним чином.

В своїх письмових поясненнях експерти висновки судово-економічної експертизи №3852/3853-19 від 19.12.2019 р. підтвердили повністю та зазначили, що детально результати дослідження наведено в дослідницькій частині висновку та додатках до висновку експертів. У зв'язку з виробничою необхідністю, просили суд розглянути справу без їх особистої участі у судовому засіданні. (т.29, а.с.20, 21, 242-244). Представники сторін не заперечували проти подальшого розгляду справи за відсутності спеціалістів на підставі доказів, які містяться в матеріалах адміністративної справи.

Але суд звертає увагу, що відповідачем невірно нарахована штрафна санкція у податковому повідомленні-рішенні №000374001 від 07.10.2016 року, з огляду на таке.

Відповідно до положень ст.14.1.265 ПК України, штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до положень ст.116.1 ПК України, у разі застосування контролюючими органами до платника податків штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, такому платнику податків надсилаються (вручаються) податкові повідомлення-рішення.

Положеннями ст.123.1 ПК України передбачено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

З огляду на ту обставину, що збільшена сума грошового зобов'язання з податку на додану вартість податковим повідомленням-рішенням № 0000374001 склала 178829 157 грн., штрафна санкція, розрахована за положеннями ст.123.1 ПК України, не може бути більшою за 50 % вказаної раніше суми, а саме 89 414 578,50 грн., тому нарахування 278 305,50 грн. (89 692 884 грн. - 89 414 578,50 грн.) є безпідставним.

Як було зазначено вище, в судовому засіданні представники відповідача зазначили, що дійсно при розрахунку штрафної санкції та суми грошового зобов'язання по податковому повідомленню-рішенню № 000374001 (ф.«Р»), виникла технічна арифметична помилка, внаслідок якої суму штрафної санкції та суму грошового зобов'язання завищено на 278 305,58 грн. Тобто, сума штрафної санкції повинна складати 89 414 578,53 грн., а сума грошового зобов'язання - 268 243 735,59 грн., що й знайшло своє відображення в їх письмових поясненнях від 11.03.2020 року. (т.29, а.с.16, 17)

В судовому засіданні також було встановлено, за результатами акту від 25.04.2016 р. № 75/28-10-46-06-05393043 та на виконання вимог п.86.8 ст.86 ПК України перевіряючими було прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0000374602 від 13.05.2016 р. - збільшення суми, яка підлягає сплаті до бюджету - 183 604 608 грн. (ф.«Р»);

- № 0000384602 від 16.05.2016 р. - зменшення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню - 12 738 729 грн. (ф. «В1»);

- № 0000394602 від 16.05.2016 р. - зменшення суми, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду - 1 122 032 грн. (ф.«В4»);

- № 0000414602 від 16.05.2016 р. - штрафні (фінансові санкції) за не надання до СДПІ з ОВП у м.Дніпропетровську МГУ ДФС податкової декларації екологічного податку в частині податкового зобов'язання з екологічного податку, що справляється за утворення радіоактивних відходів і сплачується за придбання джерел(а) іонізуючого випромінювання та податкового зобов'язання з екологічного податку, що справляється за тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк за період І квартал 2013 року (ф.«Р»).

Вищезазначені податкові повідомлення-рішення було оскаржено в адміністративному порядку. За результатами адміністративного оскарження скаргу ПАТ «ДМКД» було частково задоволено, а податкові повідомлення-рішення від 16.05.2016 року №0000384602, №0000394602, №0000374602 скасовано.

За результатами адміністративного оскарження було винесено нові податкові повідомлення-рішення від 07.10.2016 року № 0000384001 (ф.«В1»), № 0000374001 (ф.«Р»), №0000394001 (ф.«В4»).

Тобто, порушення було зафіксовано в висновках акту перевірки 25.04.2016 року та на виконання вимог Податкового кодексу України з урахуванням строку позовної давності (ст.102 ПК України) було прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.05.2016 р. та 16.05.2016 р.

Податкові повідомлення-рішення від 07.10.2016 року № 0000374001 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість (ф.«Р»); №0000384001 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (податкове повідомлення-рішення ф.«В1») було прийнято із застосуванням штрафної санкції у розмірі 50%.

Відповідно до п.123.1 ст.123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Так, підставою для донарахувань штрафних санкцій у розмірі 50% слугувало попереднє податкове повідомлення-рішення (ф.«Р») від 25.06.2015 р. №0000484603.

Дане податкове повідомлення-рішення ПАТ «ДМКД» станом на дату прийняття податкових повідомлень-рішень №0000374001 та №0000384001 не оскаржено, сума узгоджена. А також, попереднє податкове повідомлення-рішення (ф.«В1») від 16.09.2016 р. №0000984602. Станом на 07.10.2016 року дане податкове повідомлення-рішення ще оскаржувалось в адміністративному порядку.

Доказів зворотного позивачем не надано, а матеріали справи не містять.

Суд також застосовує позицію ЄСПЛ, сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).

Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Частиною 1 ст.9 КАС України визначено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч.3 ст.90 КАС України, суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

На підставі вищевикладеного, суд вважає, що слід визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000374001 від 07.10.2016 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 708 989 грн. (581 311 грн. + 127 678 грн.) та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632 800 грн. (278 305 грн. + 290 565 грн. + 63 839 грн.), винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС.

У задоволенні решти позову позивачу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0000374001, 0000384001 від 07.10.2016 р. слід відмовити, оскільки вони є законними та вірними, з викладених вище підстав.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить з наступного.

Згідно з ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Враховуючи, що позов задоволено частково, слід повернути позивачу частину судових витрат по справі в розмірі 20 126,84 грн. (708 989 грн. + 632 800 грн. = 1341789 грн. х 1,5%).

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.8, 9, 72, 77, 132, 139, 241 - 246, 250 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позов - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000374001 від 07.10.2016 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 708 989 грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632 800 грн., винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС.

У задоволенні решти позову - відмовити.

Присудити за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (вул.Дегтярівська, 11г, м.Київ, 04119, код ЄДРПОУ 39440996) на користь Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» (вул.Соборна, 18-Б, м.Кам'янське, Дніпропетровська область, 51925, код ЄДРПОУ 05393043) судові витрати по справі у розмірі 20 126,84 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 КАС України та може бути оскаржено в строки, передбачені статтею 295 КАС України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційної-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень КАС України.

Повний текст рішення складено 15.06.2020 року.

Суддя К.С. Кучма