01 червня 2020 р.Справа № 520/677/2020
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Рєзнікової С.С.,
Суддів: Бегунца А.О. , Чалого І.С. ,
за участю секретаря судового засідання Машури Г.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Сліденко А.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 03.03.20 року по справі № 520/677/2020
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Магазини Пива"
до Головного управління ДПС у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «Магазини Пива», звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому з урахуванням уточнених позовних вимог просив суд:
- визнати протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Головного управління ДПС у Харківській області №00000340501 від 15.10.2019, №00000350501 від 15.10.2019 в частині визначення основного платежу у сумі 19142011,00 грн. та в частині застосування штрафу у сумі 478552,75грн., №00000380501 від 15.10.2019, №00000400501 від 15.10.2019, №00000800501 від 11.11.2019.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивачем зазначено про те, що ТОВ «Магазини Пива» не вчиняв тих податкових правопорушень, які встановлені контролюючим органом в акті перевірки позивача. Позивачем зазначено, що про включення до складу витрат з податку на прибуток виключно реальні видатки з придбання пива і після проведення зміни найменування номенклатури товару здійснював подальшу реалізацію цього ж пива, але вже під іншою назвою, а собівартість реалізованого товару формувалась за рахунок видатків на придбання пива.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000340501 від 15.10.2019 про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальному розмірі 3202337,50 грн. (основний платіж - 2561870,00 грн., штраф за недоплату - 640467,50грн.).
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000350501 від 15.10.2019 про визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 2430916,25 грн. (основний платіж - 1944733,00 грн., штраф за недоплату - 486183,25 грн.) в частині визначення основного платежу у сумі 19142011,00 грн. (1944733,00 грн. - 30522,00 грн.) та в частині застосування штрафу у сумі 478552,75 грн. (486183,25 грн. - 7630,50 грн.).
Визнано протиправним та скасовано повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000380501 від 15.10.2019 про застосування 992839,50 грн. штрафу.
Визнано протиправним та скасовано повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000400501 від 15.10.2019 про зменшення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду за податковою декларацією з ПДВ березня 2019 року на суму 40946,00 грн.
Визнано протиправним та скасовано повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000800501 від 11.11.2019 про застосування 992839,50 грн. штрафу.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, згідно з якою апелянт просить суд скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів заслухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги рішення суду першої інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що з 29.07.2019 по 09.09.2019 контролюючим органом відносно позивача проведено документальну планову виїзну перевірку з питання дотримання податкового законодавства за період 16.12.2016-31.03.2019, валютного та іншого законодавства за період 16.12.2016-31.03.2019, законодавства з питання справляння єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період 16.12.2016-31.03.2019 результати якої оформлені актом від 16.09.2019 №40/20-40-05-01-08/41034942.
У висновках акту перевірки відповідачем зафіксовано наступні порушення: пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134, п. 44.2, п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України; п. 5, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153; Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій» затв. Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 Рахунок 90 "Собівартість реалізації"; п.5-7, п.11 Положення (стандартів бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затвердженого наказом Міністерства фінансів України віл 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (із змінами та доповненнями); Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого, наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246 (із змінами та доповненнями), ст. 3, 4. 9 Закону України від 16.07.1999 № 996- XIV (із змінами та доповненнями) „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та розділ 2, 3 наказу Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013 «Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", що призвело до заниження податку на прибуток у сумі 2561870,00 грн., п.185.1 ст. 185, п. 187.1. ст.187, п.188.1 ст.188, п. 201.4. 201.1 ст. 201, п.198.5 ст. 198. пп. 14.1.36 п.14.l ст. 14, п. 44.2. п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, що призвело до: заниження податку на додану вартість у загальній сумі 1944733,00 грн. та завищення показника по рядку 21 декларації з податку на додану вартість «суми від'ємного значення, що зараховується до складу ПК наступного зв. періоду» за березень 2019 року у сумі 40946 грн.; п.201.10 ст. 201, а саме порушено терміни реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: встановлено порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів на суму ПДВ 41055,71 грн., не виписано та не реєстровано податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 1985679,00 грн.
і вказаних вище висновків викладених в акті перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення - рішення: №00000340501 від 15.10.2019 про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальному розмірі 3202337,50 грн. (основний платіж - 2561870,00 грн., штраф за недоплату - 640467,50 грн.), №00000350501 від 15.10.2019 про визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 2430916,25 грн. (основний платіж - 1944733,00 грн., штраф за недоплату - 486183,25 грн.), №00000380501 від 15.10.2019 про застосування 992839,50 грн. штрафу за нереєстрацію в Реєстрі занижених податкових зобов'язань із ПДВ на загальну суму - 1985679,00 грн., №00000400501 від 15.10.2019 про зменшення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду за податковою декларацією з ПДВ березня 2019 року на суму 40946,00 грн., №00000800501 від 11.11.2019, яким застосовано 992839,50 грн. штрафу за нереєстрацію в Реєстрі занижених податкових зобов'язань із ПДВ на загальну суму - 1985679,00 грн.
Судовим розглядом встановлено, що підставою прийняття оскаржуваних рішень контролюючого органу слугувало фактичне судження відповідача про непідтвердження платником первинними документами попереднього придбання позивачем саме тієї номенклатури пива, яка реалізована споживачам - громадянам у мережі закладів роздрібної торгівлі.
Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями контролюючого органу позивач звернувся до суду з вказаним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
Так, правила справляння податку на прибуток з 01.01.2011 врегульовані положеннями розділу ІІІ Податкового кодексу України, а правила справляння податку на додану вартість з 01.01.2011 регламентуються нормами розділу V Податкового кодексу України.
Відповідно до п.п.134.1.1 ст.134 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Тобто, визначальне значення для обчислення податку на прибуток мають саме правила обрахування показників фінансової звітності, а відтак, правила обчислення доходу і витрат за ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні».
При обчисленні податку на прибуток мають також додатково враховуватись як положення п.14.1.36 ст.14 Податкового кодексу України (стосовно змісту господарської діяльності особи), так і положення ст.ст.215, 216, 228 Цивільного кодексу України і ст.ст.207, 208 Господарського кодексу України (стосовно юридичних наслідків вчинення особою нікчемних правочинів), адже доведений намір платника податків на безпідставне одержання податкової вигоди як за рахунок штучного проведення умисно збиткових господарських операцій, так і за рахунок відображення в обліку показників документів за нереальними господарськими операціями у межах нікчемних правочинів припиняє (нівелює) право особи на віднесення понесених видатків на розрахунки із Державою по податку на прибуток.
Тому, аналізуючи положення п.п.134.1.1 ст.134 Податкового кодексу України та норм розділу V Податкового кодексу України (ст.ст.185, 187, 189, 198, 200-1, 201 названого кодексу) у кореспонденції з приписами ст.ст.215, 216, 228 Цивільного кодексу України, ст.ст.207, 208 Господарського кодексу України, платник податків може правомірно реалізувати право на формування витрат по податку на прибуток та податкового кредиту з ПДВ у разі одночасного існування сукупності таких обставин як: 1) отримання від контрагента-постачальника первинних документів без дефекту форми, змісту (тобто відтворення всіх обов'язкових за законом реквізитів, з детальним описанням суті та показників господарської операції) чи походження (тобто створення документу реально існуючим суб'єктом права) або проведення операції списання безготівкових коштів з банківського рахунку в оплату вартості товару (роботи, послуги); 2) відсутність наміру на безпідставне одержання податкової вигоди; 3) реальне проведення платником податків господарської операції в умовах звичайної господарської діяльності, яка здійснюється з дотриманням засад розумності, виваженості, добросовісності, сумлінності та спрямована на отримання позитивного економічного результату; 4) настання події виникнення права на податковий кредит; 5) реєстрація контрагентом-постачальником податкової накладної в Реєстрі податкових накладних.
Зі змісту акту перевірки встановлено, що на переконання контролюючого органу позивачем завищені задекларовані показники доходу унаслідок включення до складу доходу транзитних сум за договорами комісії на реалізацію, сум податку на додану вартість та сум акцизу.
З урахуванням положень п.п.54.3.2 ст.54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, якщо, зокрема, дані перевірок результатів діяльності платника податків (крім електронної перевірки) свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань.
Відповідно до п.86.10 ст.86 Податкового кодексу України, в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника.
Однак, незважаючи на положення наведених норм кодексу акт перевірки позивача не містить жодних розрахунків контролюючого органу з приводу з'ясування достовірних показників суми доходу платника.
Факт заниження доходу на суму 10002349,00 грн. виявлений контролюючим органом за рахунок кваліфікації як безоплатно одержаного того товару (пива), який продано у мережі закладів роздрібної торгівлі за номенклатурою поставки, відносно якої позивачем не подано первинних документів на придбання саме цих сортів (назв) найменувань продукції.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про помилковість використання контролюючим органом у якості обґрунтування події вчинення податкового правопорушення положень Закону України «Про захист прав споживачів», адже вказаний закон не належить до кола актів з питань оподаткування, а тому приписи цього закону не можуть бути використані для підтвердження судження адміністративного органу про вчинення особою саме податкового правопорушення.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
З метою доведення обставин на яких ґрунтуються позовні вимоги, позивачем долучено до матеріалів справи документи на підтвердження зміни найменування продукції за номенклатурою придбання.
Слід зазначити, що розбіжностей у кількості (обсягах) придбаного товару та реалізованого товару контролюючим органом у ході проведення перевірки не виявлено, відповідних суджень у акті не викладено.
Зі змісту акту перевірки встановлено підтвердження контролюючим органом правомірність задекларованих позивачем показників податкового кредиту з ПДВ за період 01.04.2017-31.03.2019 у сумі 9316973,00 грн. (т. 1, а.с.52).
Отже, з урахуванням положень п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, факт підтвердження податкового кредиту з ПДВ у сумі 9316973,00 грн. автоматично призводить до підтвердження (визнання) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 51760961,11 грн.
Крім того, самостійно визначене контролюючим органом грошове зобов'язання платника податків з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України склало 1985679,00 грн. (т. 1, а.с. 57).
З огляду на положення п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, факт самостійного визначення контролюючим органом податкового зобов'язання з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України у розмірі 1985679,00 грн. є підтвердженням (визнанням) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 11031550,00 грн.
Враховуючи, що під час проведення перевірки контролюючим органом не виявлено та документально не зафіксовано фактів продажу Товариством товару понад кількість (обсяги, об'єми) придбаного товару, то висновки відповідача про існування віртуального товару з невідомого джерела походження у такій же самій кількості слід визнати недоведеними.
Завищення показника собівартості реалізованої продукції у розмірі 14081587,00 грн. (т. 1, а.с.32) виявлено контролюючим органом за рахунок порівняльного аналізу відомостей електронного формату головної книги стосовно вартості придбання товарно-матеріальних цінностей і стосовно собівартості реалізованої продукції (за умови відсутності залишків на кінець періоду), а не за рахунок вивчення даних конкретних первинних документів.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Однак, показників собівартості придбаної позивачем продукції (пива) за відомостями первинних документів контролюючий орган у спірних правовідносинах не з'ясовував, відповідні судження у тексті акту перевірки не викладені.
Актом перевірки контролюючим органом підтверджено правомірність задекларованих позивачем показників податкового кредиту з ПДВ за період 01.04.2017-31.03.2019 у сумі 9316973,00 грн. (т. 1, а.с.52).
З огляду на положення п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України факт підтвердження податкового кредиту з ПДВ у сумі 9316973,00 грн. автоматично призводить до підтвердження (визнання) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 51760961,11 грн.
Так, відповідно до п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Господарські операції позивача з придбання пива не поставлені контролюючим органом під сумнів, адже акт перевірки не містить висновків про порушення заявником положень п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України, а тому вказане вище свідчить про те, що під час перевірки контролюючим органом не виявлено фактів нереальності придбання заявником товарно-матеріальних цінностей.
Відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України (порушення якої було виявлено контролюючим органом згідно акту перевірки), платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Положення наведеної норми закону також містять приписи відносно реально існуючих об'єктів матеріального світу за фактично проведеними господарськими операціями.
Самостійно визначене контролюючим органом грошове зобов'язання платника податків з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України склало 1985679,00 грн. (т. 1, а.с. 57).
З огляду на положення п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України факт самостійного визначення контролюючим органом податкового зобов'язання з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України у розмірі 1985679,00 грн. означає підтвердження (визнання) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 11031550,00 грн.
Проте, акт перевірки не містить таких суджень контролюючого органу.
Враховуючи, що текст Акту перевірки не містить правдивої та достовірної структури доходу позивача у розрізі кожної окремої господарської операції та загальних показників цих операцій у межах звітного податкового періоду, а розрахунки контролюючого органу ґрунтуються на арифметичному додаванні до задекларованих платником податків показників доходу грошового еквіваленту епізодів виявлених перевіркою порушень, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що застосований контролюючий органом алгоритм обчислення грошового зобов'язання з податку на прибуток не узгоджується із правилами п.п.54.3.2 ст.54 і п.86.10 ст.86 Податкового кодексу України.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції недоведеність контролюючим органом факту реального існування додаткового товару (пива) з невідомого джерела походження, вартість якого у цілях обчислення податку на прибуток була взята відповідачем на рівні реально придбаного позивачем пива іншої номенклатури.
При цьому, стосовно такої правової категорії як «дохід» слід зазначити про відсутність у нормах Податкового кодексу України чіткого та поза розумним сумнівом достатньо конкретизованого визначення як терміну «прибуток», так суміжного терміну «дохід».
Відтак, з урахуванням вказаного вище, надаючи правову оцінку вказаному питанню слід керуватись положеннями Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Згідно з ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов'язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників); витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; зобов'язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
З приписів наведеної норми закону чітко і безумовно слідує, що для обрахунку показника розміру доходу особи обов'язково належить з'ясувати як вартість конкретного активу, котра залежить від умов конкретної господарської операції, так і розмір зобов'язань (якими обтяжений такий актив) та вимушеність їх виникнення, а також існування причинно-наслідкового зв'язку між подією понесенням витрат і ймовірністю (вірогідністю) одержання доходу унаслідок настання цієї події.
З урахуванням положень ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та у рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05), а також з огляду на відсутність визначеного законом порядку встановлення вартості активу із невідомого джерела походження, найбільш сприятливим для заявника є підхід, коли цей актив може бути оцінений або у порядку Закону України "Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні", або за ціною відчуження (реалізації).
Проте у спірних правовідносинах контролюючий орган вартість товару (пива) із джерела невідомого походження брав до розрахунку не за ціною відчуження продукції (ціною реалізації), а за ціною придбання пива іншої номенклатури, хоча такого порядку реалізації владної управлінської функції податкового контролю чинним законом не передбачено.
Визнання контролюючим органом факту придбання позивачем пива і невстановлення факту знищення придбаного товару чи нестачі придбаного товару у поєднанні з визнаним перевіркою фактом продажу пива під іншими назвами (найменуваннями) виключає правомірність донарахування ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України.
Стосовно позовних вимог в частині оскарження застосованого контролюючим органом штрафу за несвоєчасну реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних невиписаних платником на занижену суму грошового зобов'язання з ПДВ, колегія суддів зазначає, що п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено нарахування штрафу за не реєстрацію особою раніше вже складеної податкової накладної.
Стосовно факту заниження платником грошових зобов'язань з податку або збору (тобто для події нескладання податкової накладної на операцію з поставки товару, виконання роботи, надання послуги; вчинення діяння із недоплати - заниження грошового зобов'язання) відповідальність у вигляді штрафу передбачена абз.2 і 4 п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України у розмірі 25 або 50 відсотків визначеного контролюючим органом податкового зобов'язання (тобто суми недоплати - заниження податку, збору) відповідно.
Положеннями абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу або в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
У спірних правовідносинах платник (позивач) не виписував податкових накладних на ті грошові зобов'язання з ПДВ, які контролюючий орган кваліфікує як занижені.
Крім того, в даному випадку відсутні ознаки здійснення платником операції з постачання товарів/послуг на ті грошові зобов'язання з ПДВ, які відповідач кваліфікує як занижені, відтак, підстав для нарахування платнику штрафу у порядку абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України не вбачається.
Положеннями абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено, що відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу або в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
У спірних правовідносинах платник розпочав передбачену п.56.18 ст.56 Податкового кодексу України процедуру узгодження рішення контролюючого органу, а отже підстави для нарахування платнику штрафу у порядку абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України суд відсутні.
Враховуючи вказане вище, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що в спірних правовідносинах, з урахуванням ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та у рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05), найбільш сприятливим для позивача є підхід, коли міра юридичної відповідальності за недоплату - заниження грошових зобов'язань (що за своїм правовим змістом і є невизначенням податкових зобов'язань) з податку на додану вартість має обмежуватись виключно дією санкції за ст.123 Податкового кодексу України і не може додатково охоплюватись ще і положеннями ст.120-1 Податкового кодексу України, оскільки це призводить до невиправданого втручання у право особи на майно у розумінні ст.1 Протоколу першого до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція), бо як і у даному спорі на занижене зобов'язання з ПДВ у розмірі 1985679,00 грн. за актом перевірки та донараховане зобов'язання з ПДВ у розмірі 1944733,00 грн. основного платежу за податковим повідомленням - рішенням контролюючим органом може бути застосовано штраф у загальному розмірі 2471862,25 грн. (486183,25 грн. + 992839,50 грн. + 992839,50 грн.).
Під час апеляційного розгляду справи відповідачем, суб'єктом владних повноважень, не подано доказів відповідності закону оскаржених податкових повідомлень-рішень, а обсяг використаних доказів та обрані мотиви не дозволяють визнати юридично правильними та фактично обґрунтованими ті підстави, які покладені адміністративним органом в основу прийнятих індивідуальних актів, відтак відсутні підстави для задоволення вимог апеляційної скарги.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно з ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв'язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 року по справі №520/677/2020 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Відлік означеного строку відраховується від дати отримання копії постанови та продовжується на строк дії карантину, встановленого постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року № 211 "Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2", із змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 25.03.2020 року № 239.
Головуючий суддя (підпис)С.С. Рєзнікова
Судді(підпис) (підпис) А.О. Бегунц І.С. Чалий
Повний текст постанови складено 09.06.2020 року