Іменем України
21 травня 2020 року
Київ
справа №826/3997/16
адміністративне провадження №К/9901/41161/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві
на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2016 року (суддя Федорчук А.Б.)
та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2017 року (судді: Ісаєнко Ю.А. (головуючий), Губська Л.В., Федотов І.В.)
у справі № 826/3997/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ХЛІБІНВЕСТ»
до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У березні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ХЛІБІНВЕСТ» (далі - ТОВ «КОМПАНІЯ ХЛІБІНВЕСТ») звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ДПІ, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними дії відповідача щодо проведення 19 грудня 2015 року камеральної перевірки ТОВ «КОМПАНІЯ ХЛІБІНВЕСТ»; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29 грудня 2015 року № 0043571501.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 17 жовтня 2016 року задовольнив адміністративний позов повністю.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки перевірка своєчасності сплати платником податків узгодженої суми податкового зобов'язання є предметом документальної перевірки, а не камеральної.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 27 лютого 2017 року апеляційну скаргу ДПІ задовольнив частково: змінив постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2016 року в мотивувальній частині щодо підстав для задоволення позову. В іншій частині постанову залишив без змін.
Суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог щодо визнання протиправними дій із проведення перевірки, оскільки відповідач, діючи не у спосіб, передбачений Податковим кодексом України, провів камеральну перевірку з питань, які є відмінними від питань, що входять до її предмета. Разом із тим, суд апеляційної інстанції зазначив, що суд першої інстанції не перевірив правомірність прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 29 грудня 2015 року № 0043571501. Визнаючи обґрунтованими позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування вказаного рішення, суд апеляційної інстанції висновувався на тому, що подання платником податків контролюючому органу уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань чинним податковим законодавством не визначено як джерело сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу, тому відповідач неправомірно застосував до позивача штраф у розмірі 133 816,00 грн.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ «КОМПАНІЯ ХЛІБІНВЕСТ» у повному обсязі з огляду на правомірність своїх дій щодо проведення камеральної перевірки та, як наслідок, прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 29 травня 2017 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу.
Позивач не скористався своїм правом подати заперечення/відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
20 березня 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що головним державним ревізором-інспектором відділу камеральних перевірок податку на додану вартість управління оподаткування юридичних осіб ДПІ у Дарницькому районі Головного управління ДФС у місті Києві Шаменко С.Г. на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України 09 грудня 2015 року проведено перевірку своєчасності сплати узгодженого податкового зобов'язання з податку на додану вартість ТОВ «КОМПАНІЯ ХЛІБІНВЕСТ», за результатами якої складено акт від 19 грудня 2015 року № 6950/26-51-15-01-09.
Відповідно до висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем граничного строку сплати суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 1 338 160,00 грн. Зміст податкового правопорушення, на думку ДПІ, полягає в тому, що згідно з поданим позивачем уточнюючим розрахунком до декларації з податку на додану вартість від 12 листопада 2015 року № 9231406149 сплачено податкові зобов'язання з пропуском строку на 6 днів (сума боргу - 168 264,00 грн; дата операції - 18.11.2015); 8 днів (сума боргу - 79,00 грн; дата операції - 20.11.2015); 12 днів (сума боргу - 1 169 817,00 грн; дата операції - 24.11.2015).
29 грудня 2015 року відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №0043571501, згідно з яким позивача зобов'язано сплатити штраф у розмірі 10% у сумі 133 816,00 грн на підставі пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.
Камеральну перевірку, яка стала підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, відповідачем проведено 19 грудня 2015 року.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій).
Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова (пункт 76.1 статті 76 Податкового кодексу України).
Водночас за змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів.
21 грудня 2016 року Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» № 1797-VIII (далі - Закон № 1797-VIII) змінено редакцію підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України та розширено предмет камеральної перевірки шляхом включення до нього питань своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання.
Протягом 2016 року, до внесення відповідних змін до Податкового кодексу України на підставі Закону № 1797-VIII, які набули чинності з 01 січня 2017 року, питання своєчасності та повноти сплати податків перевірялися контролюючим органом лише в межах проведення документальної перевірки.
Верховний Суд зазначає, що під час проведення камеральної перевірки (до 01 січня 2017 року) не можуть перевірятися інші питання, крім перевірки податкової звітності суцільним рядком. Документами, що мають відношення до такої перевірки, є саме податкові декларації (розрахунки) і ніякі інші. Аналіз достовірності сформованих платником показників податкової звітності, а також своєчасність та повнота сплати податків під час камеральної перевірки не здійснюється. Якщо ж під час проведення камеральної перевірки виявлено порушення податкового законодавства, контролюючий орган має право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку платника податків.
Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 19 березня 2019 року у справі № 803/1908/16, від 23 серпня 2019 року у справі № 826/4242/15.
Посилання контролюючого органу у касаційній скарзі на виявлені порушення, які зафіксовані актом перевірки, є безпідставними, оскільки відповідач до 01 січня 2017 року не був наділений правом перевіряти своєчасність справляння платником податків узгоджених сум грошового зобов'язання в межах камеральної перевірки, чим порушив вимоги підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, відтак акт перевірки у розумінні частини третьої статті 70 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) є недопустимим доказом на підтвердження наявності складу податкового правопорушення, покладеного в основу прийняття податкового повідомлення-рішення.
У розглядуваному випадку відповідач, здійснюючи дослідження питань своєчасності сплати позивачем самостійно визначених сум податкових (грошових) зобов'язань, вийшов за межі предмету камеральної перевірки, у зв'язку з чим суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про протиправність дій відповідача щодо проведення такої перевірки.
Щодо правомірності прийняття ДПІ податкового повідомлення-рішення від 29 грудня 2015 року № 0043571501 колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Як встановив суд апеляційної інстанції, 12 листопада 2015 року позивач подав уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2015 року (звітний період, за який виправляються помилки, - липень 2015 року) № 9231406149, згідно з яким, серед іншого, уточнив суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню, за підсумками поточного звітного (податкового) періоду з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, у зв'язку із чим визначив суму штрафу в розмірі 168 264,00 грн. Прийняття контролюючим органом вказаної податкової звітності підтверджується квитанцією № 2 від 12 листопада 2015 року.
Відповідно до акта перевірки зміст податкового правопорушення, покладений в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, полягає у порушенні позивачем граничних термінів сплати узгоджених податкових зобов'язань з податку на додану вартість.
Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України визначено обов'язок платника податків сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до пункту 54.1 статті 54 Податкового кодексу України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов'язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов'язання та/або пені вважається узгодженою.
Згідно з пунктом 46.1 статті 46 Податкового кодексу України податкова декларація, розрахунок - це документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Загальні вимоги щодо подання податкової декларації до контролюючих органів визначені в статті 49 Податкового кодексу України, зокрема у підпункті 49.18.1 передбачено, що податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Відповідно до пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
За змістом пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Водночас згідно з пунктом 50.1 статті 50 Податкового кодексу України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті:
а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;
б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.
Таким чином, платнику податків у разі виявлення помилок у поданій ним податковій звітності надано право внести відповідні зміни шляхом подання уточнюючого розрахунку.
При цьому, Суд звертає увагу, що згідно з пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України притягнення платника податків до відповідальності у вигляді штрафу з підстав, визначених цією нормою, передбачене саме за несплату узгодженої суми грошового зобов'язання; за змістом вказаної норми розмір штрафу залежить від кількості днів затримки строку сплати суми грошового зобов'язання та визначається у відсотках від погашеної суми податкового боргу.
За положеннями пунктів 35.1, 35.2 статті 35 Податкового кодексу України сплата податків та зборів здійснюється в грошовій формі у національній валюті України, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи. Сплата податків та зборів здійснюється в готівковій або безготівковій формі, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
Пунктом 87.1 статті 87 Податкового кодексу України визначено, що джерелами самостійної сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів. Сплата грошових зобов'язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів.
Отже, законодавством регламентовано право платника податків виправити у поданій ним податковій декларації самостійно виявлені помилки, що є декларативною формою належної реалізації податкових зобов'язань, не є сплатою податків і не має складу правопорушення, передбаченого пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України.
З огляду на вищевикладене Суд зазначає, що позивач при поданні уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість реалізував своє право на усунення самостійно виявлених помилок і не здійснював при цьому сплати податкових зобов'язань, а тому притягнення його до відповідальності за погашення податкового зобов'язання з порушенням строку і фактичне ототожнення відповідачем подання уточнюючого розрахунку з погашенням грошового зобов'язання не відповідає змісту та сутності пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України та покладає на платника додатковий тягар майнових зобов'язань за відсутності відповідного правового підґрунтя.
Таким чином, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «КОМПАНІЯ ХЛІБІНВЕСТ», у зв'язку з чим касаційна скарга ДПІ не підлягає задоволенню.
Доводи касаційної скарги не спростовують правильності доводів, якими мотивовані судові рішення, та не дають підстав вважати висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, а застосування судами норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення, постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2016 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І.А. Гончарова
Судді І.Я. Олендер
Р.Ф. Ханова