04 березня 2020 р.Справа № 520/3871/19
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Сіренко О.І.,
Суддів: Калиновського В.А. , Кононенко З.О. ,
за участю секретаря судового засідання Ковальчук А.С
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.10.2019 року, головуючий суддя І інстанції: Шевченко О.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 15.10.19 року по справі № 520/3871/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково - виробниче підприємство "Залізничавтоматика"
до Головного управління ДФС у Харківській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
18.04.2019 року позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Науково - виробниче підприємство "Залізничавтоматика" звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення №00000371403, №00001131410, №00002201307, №00000381403 від 07.02.2019 року, а також рішення №00002211307 від 07.02.2019 року про застосування штрафних санкцій за неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок, які прийняті Головним управлінням ДФС у Харківській області.
В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій за неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок, були прийняті Головним управлінням ДФС у Харківській області з порушенням норм чинного в Україні законодавства, внаслідок чого є протиправними та підлягають скасуванню.
03 жовтня 2019 року рішенням Харківського окружного адміністративного суду адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Науково - виробниче підприємство "Залізничавтоматика" до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень - задоволений частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення №00000371403, №00001131410, №00000381403 від 07.02.2019 року, які прийняті Головним управлінням ДФС у Харківській області.
В задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Науково - виробниче підприємство "Залізничавтоматика" судові витрати в розмірі 19207 грн. 60 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Харківській області.
Відповідач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції в зазначеній частині, відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказав на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення питання. Вважає, що суд першої інстанції не дав належноїї оцінки доводам відповідача про відсутність у контрагентів позивача ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ", ФОП ОСОБА_1 трудових ресурсів, достатніх для виконання умов договорів. Посилаючись на викладені доводи вважає правомірними податкові повідомлення - рішення №00000371403, №00001131410, №00000381403 від 07.02.2019 року та такими що скасуванню не підлягають.
Позивач, у надісланому відзиві на апеляційну скаргу, посилаючись на викладені доводи, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача, наполягаючи на порушенні судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального права, просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.
Представник позивача в судове засідання не з'явився, про час та дату слухання справи повідомлений належним чином.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Враховуючи, що позивач по справі був належним чином повідомлений про час та дату слухання справи, колегія суддів вважає можливим розглянути справу за відсутності представника позивача.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом встановлено, що ТОВ "Науково - виробниче підприємство "Залізничавтоматика", зареєстрований в якості юридичної особи департаментом реєстрації Харківської міської ради від 06.03.2006 року, № реєстрації 148 010 8000 2024 296. Основним видом діяльності позивача є: 33.20 Установлення та монтаж машин і устаткування.
16.12.1999 року за № 814 ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” взято на податковий облік в ДПІ в Ленінському районі м. Харкова. Наразі позивач перебуває на податковому обліку в Центральній ОДПІ м. Харкова ГУДФС у Харківській області.
Як свідчать матеріали адміністративної справи, на підставі направлень від 06.12.2018 № 12346. № 12347, № 12348, № 12349, № 12350, № 12351 виданих Головним Управлінням ДФС у Харківській області та наказу Головного управління ДФС у Харківській області від 27.11.2018 № 8007 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки” була проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ “Науково-виробничого підприємства “Залізничавтоматика” з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 року валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року документальної планової виїзної перевірки ТОВ “Науково-виробничого підприємства “Залізничавтоматика” податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 року валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 (Т.1 а.с. 40 - 95).
Висновками акту документальної планової виїзної перевірки № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року встановлено наступні порушення:
1) заниження показників рядка 02 Декларацій „Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності” та завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва розділ. 2 Звіту про фінансові результати (Форма № 2-м) по:
-рядку 2050 Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва розділ 2 Звіту про фінансові результати (форма № 2-м) суму 10 758 993 грн., в т.ч.: за 3 квартал 2017 у сумі 10 758 993 грн. по взаємовідносинам з контрагентами - постачальниками ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” (податковий номер 39006806), ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ" (податковий номер 41195478), придбання товарів у яких за даними перевірки не підтверджено документально, а саме належним чином оформленими первинними документами, та не встановлено факту (законного джерела) реального походження товарів (робіт, послуг);
-рядку 2050 Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва розділ. 2 Звіту про фінансові результати (форма № 2-м) суму 3 859 300 гри., в т.ч.: за 4 квартал 2017 у сумі 3 859 300 грн. по взаємовідносинам з ФО-П ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) та ФО-П ОСОБА_2 (код НОМЕР_2 ) за рахунок завищення суми витрат, визначених за правилами бухгалтерського обліку, без підтвердження необхідності факту отримання послуг по розробці проектно-робочої документації, послуг по перевірці об'єму та змісту проектно-кошторисної документації;
-по рядку 2180 “Інші операційні витрати” у сумі 429 899 грн., у т.ч.: за 2 квартал 2017 у сумі 1 901 грн., за 3 квартал 2017 у сумі 5 368 грн., 4 квартал 2017 у сумі 422 630 грн.. що є порушенням п.44,2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134, ст.137 Податкового Кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 (у редакції Закону України від 28.32.2014 №71-VІІІ), Національного Положення (стандарту) бухгалтерського обліку “Витрати” ГІ(С)Б016), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, п.2 ст. 3, ст. 4 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, НАЦІОНАЛЬНОГО ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТУ) бухгалтерського обліку “Загальні вимоги до фінансової звітності” (далі - П(С)БО 1), затвердженого Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868, Наказу Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 “Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів бухгалтерському обліку”, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, що призвело до заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 708 674 грн., у т.ч.: за 2 квартал 2017 року в сумі 342 грн., за 3 квартал 2017 в сумі 1 937 585 грн., за 4 квартал 2017 в сумі 770 747 грн.;
2) п.п.44.1 ст.44. п.п.14.1.36 п.14.1 ст. 14, п.198.1, п. 198.2, п. 198,3, п. 198.6. ст. 198 Податкового Кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 - ТОВ “Науково-виробничого підприємства “Залізничавтоматика” неправомірно віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціях з ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, 'ГОВ “ФІРМА “МІРАТОРГ” в розмірі сумі 2 151 799 грн., у т.ч. за липень 2017 року - 761 699 грн., за серпень 2017 року - 1 390 100 грн.;
3) пп. “б” п. 176.2 ст. 176 Податкового Кодексу України № 2755-VІ від 02.12.2010, Наказу Міністерства Фінансів України №4 від 13.01.2015 р. “Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку” за 2-4 квартали 2016 року;
4) п.1 ст. 7 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування” від 08.07.2010 № 2464-VI: встановлено неналежне ведення бухгалтерської документації;
5) п.1 Указу Президента України “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки” від 12.06.1995 № 436/95-ВР у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які с суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу за порушення вимог п. 2.6 Положення № 637 застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу - за неоприбуткуванняя (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми (арк. акту перевірки 110 - 111).
На підставі зазначених висновків акту документальної планової виїзної перевірки № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року та згідно з п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України Головним управлінням ДФС України в Харківській області було винесено оскаржувані позивачем податкові повідомлення - рішення, а саме:
1) № 00001131410 від 07.02.2019 року, яким застосовано суму штрафних санкцій за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, норм регулювання обігу готівки на суму 48 000,00 грн.;
2) № 00002201307 від 07.02.2019 року, яким застосовано суму штрафних санкцій за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, у розмірі 510,00 грн.;
3) №00000381403 від 07.02.2019 року яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додатну вартість на суму 2 689 748,75 грн.;
4) № 00000371403 від 07.02.2019 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 3 385 842,50 грн. (Т.1 а.с. 128 - 129, 131, 153).
Також, на підставі акту перевірки № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року ГУ ДФС в Харківській області винесено рішення № 00002211307 від 07.02.2019 року про застосування штрафних санкцій за неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок, яким застосовано штраф у розмірі 255,00 грн. (Т.1 а.с. 130).
Відповідно до п. 56.1 ст. 56 Податкового кодексу України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Не погодившись с податковими повідомленнями - рішеннями №00000371403, №00001131410, №00002201307, №00000381403 від 07.02.2019 року та рішенням №00002211307 від 07.02.2019 року про застосування штрафних санкцій, позивач звернувся до ДФС України зі скаргами (Т.1 а.с. 135 - 150).
За результатами розгляду скарг позивача, рішеннями ДФС України від 22.03.2019 року № 13636/6/99-99-11-05-02-25 та від 045.04.2019 року № 16021/61-99-99-11-04-01-25, скарги позивача залишено без задоволення, а оскаржувані рішення - без змін (Т.1 а.с. 155 - 156, 158 - 164).
Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями - рішеннями та рішенням про застосування штрафних санкцій, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення №00002201307 від 07.02.2019 року та рішення №00002211307 від 07.02.2019 року про застосування штрафних санкцій на неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок, суд першої інстанції виходив з того, що на спростування виявлених в ході перевірки порушень ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” щодо неналежного ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок та надання до податкового органу з недостовірними даними податкових розрахунків сум доходу, нарахованих на користь платника податку і сум утриманого з них податку, позивачем не надано жодних доказів, а тому відсутні підстави для скасування зазначених рішень податкового органу. Рішення суду першої інстанції в цій частині не оскаржується.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, отже, перегляду підлягає рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень №00000371403, №00001131410, №00000381403 від 07.02.2019 року, суд першої інстанції виходив з реальності вчинених господарських операцій між ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” та контрагентами ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ", правомірності визначення позивачем суми витрат за 4 квартал 2017 року по укладеним з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 договорам, а також не підтвердження невідповідності даних бухгалтерського обліку (Дт 791 - Кт 92, 93, 94) даних податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік та даних рядка 2180 “Інші операційні витрати” Звіту про фінансові результати за 2017 рік на загальну суму 429 899 грн. та не оприбуткування ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” до каси підприємства 19.05.2016 року готівкових коштів у сумі 9 600,00 грн.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, з огляду на наступне.
Щодо висновку в акті перевірки про те, що взаємовідносини ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” з контрагентами - виконавцями робіт ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ" щодо виконання робіт у яких за даними перевірки не підтверджено документально, а саме належним чином оформленими первинними документами, та не встановлено факту (законного джерела) реального походження товарів (робіт, послуг), у зв'язку з чим позивач порушив ст. ст. 44, 134, 198 ПК України - неправомірно відніс суму коштів до складу собівартості робіт, послуг та до складу податкового кредиту суми ПДВ по операціям з вказаними контрагентами, колегія суддів вказує на таке.
Відповідно до положень пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно п. 22.1. ст. 22 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.
Відповідно до п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до п.135.1 ст.135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Згідно п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта; на суму залишкової вартості окремого об'єкта невиробничих основних засобів або невиробничих нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта; на суму витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів чи невиробничих нематеріальних активів, віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Пунктом 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України передбачено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті; на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта; на суму дооцінки основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат уцінки відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму первісної вартості придбання або виготовлення окремого об'єкта невиробничих основних засобів або невиробничих нематеріальних активів та витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, у тому числі віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі продажу такого об'єкта невиробничих основних засобів або нематеріальних активів, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу.
Згідно пп.4.1.156 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит визначено як суму, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Виходячи з п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з п.187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового Кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 Податкового Кодексу України).
Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового Кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.
Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
В пункті 198.6 статті 198 Податкового кодексу України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.
Податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).
Згідно з пунктом 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Вимоги до оформлення податкової накладної передбачено пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), згідно з яким платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; вид цивільно-правового договору.
Положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
З огляду на вищезазнгачені норми права для отримання права на формування податкового кредиту із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг) платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.
Крім того, колегія суддів зазначає, що вимоги щодо документального забезпечення записів у бухгалтерському обліку визначені Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 р. № 996-Х1У та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів від 24.05.95р. №88 (зареєстровано в Мін'юсті України 05.06.95р. №168/704).
За змістом частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до п. 1 ст. 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Тобто, відповідно до вимог Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підтвердженням здійснення господарської операції є належним чином оформлені первинні документи, що містять дані про зміст господарських операцій.
У відповідності до п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Мінфіну України від 24.05.95р. №88, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Згідно з п. 2 ст. 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та звітність в Україні” первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
З огляду на вищезазначені норми, колегія суддів зазначає, що право на формування податкового кредиту з ПДВ безпосередньо пов'язане з господарською діяльністю платника податку.
Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами спарви, ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” з ТОВ “КИЇВМЕТРОПРОЕКТ” був укладений договір № 25/04-17 від 25.04.2017 року на виконання проектних робіт “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільському районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів”.
На виконання частини робіт за цим договором ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” залучило третіх осіб в якості співвиконавців. Зокрема, в якості співвиконавців були залучені ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” та ТОВ “ФІРМА МІРАТОРГ”.
Щодо взаємовідносин позивача з контрагентом ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, судом встановлено наступне.
Як свідчать матеріали справи, між ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” (Замовник) та ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” (Підрядник) був укладений договір № 24.07-17П від 24.07.2017, додаток № 1 до цього договору “Протокол узгодження ціни”, додаток № 2 до цього договору “Календарний план виконання робіт”, Завдання на проектування, Завдання на проектування до протоколу, Титульний лист до Проекту будівництва (Т.1 а.с. 178 - 189).
Відповідно до п. 1.1 вищезазначеного договору, Підрядник зобов'язується виконати проектні роботи “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільському районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів. Пристрої СУРСТ” (надалі- роботи), а Замовник зобов'язується прийняти та оплатити їх.
Даний договір виконувався сторонами, що підтверджується актом здавання - приймання виконаних робіт № 1808/1 від 18.08.2017 року, актом здавання - приймання виконаних робіт № 1808/2 від 18.08.2017 року. Згідно цих актів ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” передало, а ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” прийняло виконані роботи та проектно-кошторисну документацію (Т.1 а.с. 190 - 191).
Зобов'язання по оплаті виконаних робіт були виконані ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” шляхом перерахування грошових безготівкових коштів на рахунок виконавця ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, що підтверджується платіжними дорученнями банку у кількості 20 шт. на загальну суму 6 219333,14 грн. (Т.1 а.с. 192 - 211).
З боку виконавця ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” в Єдиному реєстрі податкових накладних були зареєстровані наступні податкові накладні: податкова накладна № 4 від 18.08.2017 року (квитанція про реєстрацію з ЄРПН № 6411 від 16.09.2017 року), податкова накладна № 3 від 18.08.2017 року. (квитанція про реєстрацію в ЄРПН № 6411 від 16.09.2017 року) (Т.1 а.с. 212 - 217).
Для виконання частини робіт за договором № 25/04-17 від 25.04.2017 року укладеного між ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” та ТОВ “КИЇВМЕТРОПРОЕКТ” ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” (Замовник) з ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” (Підрядник) уклало договір № 02/06-17П від 02.06.2017 з ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” додаток № 1 до цього договору “Протокол узгодження ціни”, додаток № 2 до цього договору “Календарний план виконання робіт”, “Завдання на проектування”, “Завдання на проектування до протоколу” (Т.1 а.с. 218 - 227).
Відповідно до п. 1.1 договору № 02/06-17П, Підрядник зобов'язується виконати проектні роботи “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільському районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів. Пристрої СУРСТ” (надалі - роботи), а Замовник зобов'язується прийняти та оплатити їх.
Даний договір виконувався сторонами, що підтверджуєтьсяактом здавання - приймання виконаних робіт № 0707/1 від 07.07.2017 року, актом здавання - приймання виконаних робіт № 0707-1 від 17.07.2017 року (Т.1 а.с. 228 - 229).
Зобов'язання по оплаті виконаних робіт в рамках даного договору були виконані ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” шляхом перерахування грошових безготівкових коштів на рахунок виконавця ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, що підтверджується платіжними дорученнями банку у кількості 14 шт. на загальну суму 4570192,03 грн. (Т.1 а.с. 236 - 249).
З боку виконавця ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” в Єдиному реєстрі податкових накладних були зареєстровані наступні податкові накладні: Податкова накладна № 1 від 20.08.2017 року. (квитанція про реєстрацію в ЄРПН № 6208 від 20.08.2017 року), Податкова накладна № 2 від 17.07.2017 року. (квитанція про реєстрацію в ЄРПН № 6208 від 20.08.2017 року) (Т.1 а.с. 230 - 235).
В подальшому проектно-кошторисна документація, яка була отримана ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” від ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” за договорами № 02/06-17П від 02.06.2017 та № 24.07-17П від 24.07.2017 була остаточно дороблена з боку ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” (Підрядник) та передана замовнику ТОВ “КИЇВМЕТРОПРОЕКТ” (Замовник) в рамках виконання договору № 25/04-17 від 25.04.2017 року Виконання проектних робіт “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільському районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів” (Т.1 а.с. 250, Т.2 а.с. 1 - 9).
На підтвердження даного факту позивачем надані первинні бухгалтерські документи: акт здавання-приймання виконаних робіт № 0707/1 від 07.07.2017 року; акт здавання-приймання виконаних робіт № 0707-1 від 17.07.2017 року; платіжні доручення у кількості - 14 шт. на загальну суму 4570192, 03 грн.; витяг з ЄРПН № 6208 від 6208 від 20.08.2017 року; податкова накладна № 1 від 20.08.2017 року; витяг з ЄРПН № 6208 від 6208 від 20.08.2017 року; податкова накладна № 2 від 17.07.2017 року; акт здавання-приймання виконаних робіт № 1808/1 від 18.08.2017 року; акт здавання-приймання виконаних робіт № 1808/2 від 18.08.2017 року; платіжні доручення у кількості - 20 шт. на загальну суму 6 219333, 14 грн.; витяг з ЄРПН № 6411 від 16.09.2017 року; податкова накладна № 4 від 18.08.2017 року; витяг з ЄРПН № 6411 від 16.09.2017 року; податкова накладна № 3 від 18.08.2017 року (Т.2 а.с. 11 - 16).
З приводу взаємовідносин позивача з контрагентом ТОВ “ФІРМА МІРАТОРГ”, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи наступне.
26 липня 2017 року між ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” (Замовник) та ТОВ “ФІРМА МІРАТОРГ” (Підрядник) укладено договір № 26/07-17П. Відповідно до п.1.1 договору, в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Підрядник (ТОВ “ФІРМА “МІРАТОРГ”) зобов'язується виконати проектні роботи “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільському районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів. Пристрої СУРСТ” (надалі - роботи), а Замовник зобов'язується прийняти та оплатити їх. Також до цього договору між сторонами було підписано “Протокол узгодження ціни”, додаток № 2 “Календарний план виконання робіт”, завдання на проектування, додаткова угода № 1 від 15 серпня 2017 року (Т.2 а.с. 18 - 27).
Даний договір виконувався сторонами, що підтверджується актом здавання - приймання виконаних робіт № 1808-1 від 18.08.2017 року, актом здавання - приймання виконаних робіт № 1808-2 від 18.08.2017 року, актом здавання - приймання виконаних робіт № 1808-3 від 18.08.2017 року. Згідно цих актів ТОВ “ФІРМА МІРАТОРГ” передало, а ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” прийняло виконані роботи та проектно-кошторисну документацію (Т.2 а.с. 28 - 30).
Зобов'язання по оплаті виконаних робіт були виконані ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” шляхом перерахування грошових безготівкових коштів на рахунок виконавця ТОВ ФІРМА “МІРАТОРГ”, що підтверджується платіжним дорученням банку у кількості 1 шт. на загальну суму 137520, 00 грн. (Т.2 а.с. 31).
З боку виконавця ТОВ ФІРМА “МІРАТОРГ” в Єдиному реєстрі податкових накладних були зареєстровані наступні податкові накладні: податкова накладна № 962, 963, 964 від 18.08.2017 року (квитанція № 1 про реєстрацію податкових накладних від 10.09.2017 року (Т.2 а.с. 32 - 40).
В подальшому проектно-кошторисна документація, яка була отримана ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” від ТОВ “ФІРМА МІРАТОРГ” за договором № 26/07-17П від 26.07.2017 була перевірена та відповідним чином формлена з боку ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” та передана замовнику ТОВ “КИЇВМЕТРОПРОЕКТ” в рамках виконання договору № 25/04-17 від 25.04.2017 року. Виконання проектних робіт “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільському районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів”.
Факт наявності проектно-кошторисної документації “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільському районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів. Пристроїв СУРСТ” та її подальше використання у господарській діяльності ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” в акті перевірки не оспорюється, також податковим органом не оспорюється факт подальшого передання цієї проектної документації замовнику ТОВ “КИЇВМЕТРОПРОЕКТ” в рамках виконання договору № 25/04-17 від 25.04.2017 року.
Колегія суддів вказує на те, що укладені між позивачем та контрагентами ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ" договори містять основні положення, що свідчить про наявність наміру щодо настання реальних наслідків в момент укладення договорів, оскільки, укладаючи угоду, сторони домовлялися щодо істотних умов правочину.
Таким чином, вищезазначені договори колегія суддів вважає належним та допустимим доказом наявності між позивачем та контрагентами позивача факту вчинення правочинів в розумінні ст.202 Цивільного кодексу України.
Також, колегія суддів зазначає, що згідно ст.ст. 6, 627 Цивільного кодексу України сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.
Доказів повернення коштів до контрагентів позивача після їх перерахування, наявності у позивача та його контрагентів спільного інтересу щодо фіктивного отримання коштів за поставлений товар (що могло б мати місце у разі пов'язаності цих осіб), в матеріалах справи не міститься. За правилами Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" операція по списанню коштів з банківських рахунків платника податку призводить до зміни стану та структури активів і зобов'язань такого платника. Отже, наявність факту (і це не заперечується сторонами) про належну оплату товару визнаються судом належними та допустимими доказами реальності вчинених між позивачем та контрагентами позивача господарських операцій.
Так, для бухгалтерського обліку, що базується на безперервному документуванні всіх здійснюваних господарських операцій, первинні документи є документальними свідоцтвами, що підтверджують отримання товарно-матеріальних цінностей від постачальника. Такі документи у свою чергу є підставою для внесення записів до облікових бухгалтерських регістрів.
З наявних в матеріалах справи копій вищезазначених первинних документів вбачається, що останні оформлені у відповідності до вимог ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за №168/704), а податкові накладні - згідно з нормами п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України. Вищевказані документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 2.4 Положення № 88 спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, призвели до зміни в структурі активів платника податків, а відтак, є належними та допустимими доказами реальності вчинення господарських операцій між позивачем та ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ".
Так, норми п. 201.1, п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України встановлюють, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Жодних зауважень щодо правильності оформлення податкових накладних, які, а також щодо належної реєстрації цих податкових накладних в ЄРПН, в акті перевірки не зазначено.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що наявними у матеріалах справи копіями первинних документів повністю підтверджено факт отримання ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” робіт від вищезазначених контрагентів у перевіряємий період.
Так, колегія суддів вважає підтвердженим факт того, що господарські операції між позивачем та його контрагентами ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ”, ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ" є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.
Колегія суддів вказує на те, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податку у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.
Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Зазначену правову позицію сформовано Верховним Судом у постанові від 11 вересня 2018 року у справі №804/4787/16, яка в силу приписів ч.5 ст.242 КАС України враховується судом апеляційної інстанції.
Отже, колегія суддів вказує на те, що господарські операції ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” з ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” та ТОВ “ФІРМА "МІРАТОРГ" підтверджуються зазначеними вище документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують здійснення руху активів та зміни у власному капіталі та зобов'язаннях позивача.
Доводи апеляціійної скарги відповідача про те, що під час проведення перевірки платником податків не надано пояснень та документального підтвердження критеріїв, якими керувалося ТОВ “НВП Залізничавтоматика” при виборі суб'єктів господарської діяльності, колегія суддів зазначає, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб'єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Доводи апелянта про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами через наявну податкову інформацію стосовно його контрагентів, колегія суддів відхиляє з огляду на наступне.
Так, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку. Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок, як у даній ситуації, платник не може відповідати за порушення, допущені покупцем, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи. Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення перевірки таких обставин не встановлено.
Також, колегія суддів вважає необхідним зазначити, що в силу положень Цивільного кодексу України, Господарського кодексу України та Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців" позивач та його контрагенти є окремими суб'єктами права, а таким чином за змістом Податкового кодексу України позивач та контрагенти позивача є окремими платниками податку на додану вартість. За таких обставин, межі юридичної відповідальності кожного платника податків, яка відповідно до ст. 61 Конституції України має індивідуальний характер, поширюються на діяння, що визнаються законом протиправними та були вчинені саме цим платником.
Позивач, як платник податків, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.
Аналогічна правова позиція сформована Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24 січня 2018 року у справі №824/942/13, від 14 березня 2018 року у справі №803/1198/16.
Відповідно до статті 47 Податкового кодексу України складання податкової звітності покладено на кожного окремого платника податку. При цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов'язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.
Колегія суддів вважає необхідним зазначити, що чинним законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за можливими допущеними порушеннями законодавства інших юридичних осіб.
Також, на господарюючих суб'єктів не покладається обов'язок та не надається право контролювати дотримання законодавства платником податків, який виступає контрагентом у господарській операції.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем не надано доказів та не зазначено обставин, які б ставили під сумнів фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентами. Крім того, не надано доказів, які б підтверджували, що зміст угод не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов'язків чи свідчить про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору або приховування дійсного об'єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.
Матеріали даної справи не містять доказів наявності між позивачем та його контрагентами при укладанні і виконанні договорів, взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад. Таких доказів суду відповідачем не надано, а судом при виконанні вимог ст. 9 КАС України не виявлено.
Враховуючи викладене, колегія суддів відхиляє наведені доводи відповідача, які ґрунтуються виключно на припущеннях.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необґрунтованість та безпідставність донарахування підприємству податкових зобов'язань з податку на прибуток приватних підприємств та податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ “МІДАС ДЕВЕЛОПМЕНТ” та ТОВ ФІРМА “МІРАТОРГ”, оскільки позивачем підтверджено реальність проведених операцій з вказаними підприємствами за перевіряємий період.
З приводу висновку в акті документальної планової виїзної перевірки № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року про те, що в ході проведеної перевірки позивачем не підтверджено необхідності та факту отримання від ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 послуг щодо розробки проектно-кошторисної документації та перевірки її об'єму та змісту, у зв'язку з чим встановлено порушення з боку позивача ст. ст. 44, 134 ПК України по взаємовідносинам з вказаними особами, що призвело до завищення підприємством у податковій звітності з податку на прибуток сум витрат по укладеним угодам, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо взаємовідносин позивача з ФО-П ОСОБА_2 , судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” (Замовник) було укладено з ФОП ОСОБА_2 (Виконавець) договори № 20/06-17 від 20 червня 2017 року та 03/08-17 від 03 серпня 2017 року, за умовами яких Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе виконання перевірки об'єму та змісту проектно-кошторисної документації, розробленої ТОВ “НВП “Залізничавтоматика”, а саме “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільсьскому районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів” в порядку та на умовах, обумовлених даним Договором. За якісно виконані роботи в повному обсязі за цим Договором (етапом) на підставі підписаних Сторонами Актів здавання-приймання виконаних робіт відповідного (-них) етапу (-ів) за умови отримання на розрахунковий рахунок Замовника коштів від Гензамовника для фінансування закупівлі робіт, Замовник зобов'язується протягом 10-ти (десяти) банківських днів з дати підписання акту здавання - приймання робіт, провести остаточний розрахунок з Підрядником (п. 1.1., 2.2. Договорів) (Т.2 а.с. 42 - 43, 49 - 50).
Також між сторонами було укладено протоколи узгодження договірної ціни на виконання проектних робіт, завдання на перевірку об'єму та змісту проектно-кошторисної документації (Т.2 а.с. 44 - 45, 51 - 52).
Дані договори виконувалися сторонами, що підтверджується актом здавання - приймання виконаних робіт № 1 від 17.07.2017 року, актом здавання - приймання виконаних робіт № 2 від 17.07.2017 року; актом здавання - приймання виконаних робіт № 1 від 21.08.2017 року., актом здавання-приймання виконаних робіт № 2 від 23.08.2017 року. Згідно цих актів ФОП ОСОБА_2 передав ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” раніше отримані документи з пояснювальними записками (Т.2 а.с. 46 - 47, 53 - 54).
Зобов'язання по оплаті виконаних робіт були виконані ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” шляхом перерахування грошових коштів на рахунок ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується платіжним дорученням банку на загальну суму 713 000, 00 грн. (Т.2 а.с. 48, 55).
Матеріалами справи підтверджено, що отримані послуги від ФОП ОСОБА_2 були передані ТОВ “Київметропроект”.
З приводу взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_1 , колегія судів зазначає наступне.
Судом встановлено, що між ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” (Замовник) та ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) було укладено ряд договорів.
За договором № 03/01-17 від 03 січня 2017 року Виконавець зобов'язався надати Замовнику послуги з вхідного контролю устаткування, а саме: візуальний контроль якості устаткування, що надійшло до Замовника згідно з договорами постачання устаткування, перевірка відповідності показників якості устаткування вимогам нормативної і технічної документації (п. 1.1., 2.1. Договору). В Додатку № 1 до вищезазначеного договору сторонами було узгоджено ціну за надання цієї послуги - 567 300,00 грн.
Сторони свої обов'язки за договором виконали в повному обсязі: виконавець надав послуги з вхідного контролю устаткування, а Замовник здійснив оплату за них. Цей факт підтверджується актом здавання-приймання наданих послуг від 24 березня 2017 року та платіжним дорученням № 1346 від 22 грудня 2017 року.
За договором №20/10-17 від 20 жовтня 2017 року Виконавець зобов'язується виконати проектні роботи “Проект будівництва дільниці Сирецько-Печерської лінії від Станції “Сирець” на житловий масив Виноградар з електродепо в Подільськолму районі. Пристрої АТРП. Мікропроцесорна централізація стрілок та сигналів (надалі - роботи), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити їх (Т.2 а.с. 95 - 101).
Сторони свої обов'язки за договором виконали: виконавець виконав проектні роботи, а замовник відповідно - оплатив їх. Це підтверджується актом № 1 здавання-приймання виконаних робіт від 13 грудня 2017 року, накладною № 1 від 13 грудня 2017 року та платіжними дорученнями у кількості 22 шт. (Т.2 а.с. 102 - 125).
За договором № 02/06-17 від 02 червня 2017 року Виконавець зобов'язується надати Замовнику послуги з вхідного контролю устаткування згідно Специфікації (Додаток № 2), надалі - Послуги, в порядку та на умовах, обумовлених даним Договором. Ціна договору була узгоджена в розмірі 92 000 грн. (додаток № 1 до Договору) (Т.2 а.с. 80 - 81).
Сторони свої обов'язки за договором виконали: виконавець надав послугу з вхідного контролю устаткування, а замовник оплатив їх. Це підтверджується протоколом перевірки якості обладнання, акт здавання-приймання наданих послуг від 29 червня 2017 року та платіжними дорученнями в загальній кількості - 2 шт. (Т.2 а.с 84 - 89).
Відповідно до договору № 17/04-17 від 17 квітня 2017 року на проведення проектних робіт, Виконавець зобов'язується розробити за завданням Замовника проектно-робочу документацію “Реконструкція лінії зв'язку на дільниці Курне-Смолка. Заміна повітряної лінії зв'язку на кабельну” (далі - документація), а Замовник зобов'язується прийняти та оплатити результати робіт. Окрім цього сторони узгодили ціну виконаних робіт та вимоги щодо їх виконання. (Т.2 а.с. 63 - 68).
Сторони свої обов'язки за договором виконали: Виконавець надав послугу з вхідного контролю устаткування, а Замовник оплатив їх, що підтверджується актом № 1 здачі-приймання виконаних робіт від 26 травня 2017 року та платіжним дорученням № 1331 від 15 грудня 2017 року на суму - 80 000, 00 грн. (Т.2 а.с. 69 - 70).
За договором № 10/07-17 від 10 липня 2017 року Виконавець (зобов'язується за завданням Замовника розробити проектно-кошторисну документацію по об'єкту “Технічне переоснащення телемеханічного “Харківського енергодиспетчерського кола” та РЕМ - Харків ЕЧ-2 Південної залізниці”, а замовник зобов'язується прийняти та оплатити їх (Т.2 а.с. 126 - 129).
Сторони свої обов'язки за договором виконали: виконавець розробив проектно-кошторисну документацію по об'єкту, а замовник оплатив відповідні послуги. Це підтверджується накладною № 1 від 21 грудня 2017 року, актом № 1 здавання-приймання виконаних робіт від 29 грудня 2017 року та платіжними дорученнями у кількості - 7 шт. (Т.2 а.с. 134 - 142).
Матеріалами справи підтверджено, що отримані послуги від ФОП ОСОБА_1 були передані ПАТ “Українська залізниця”, КП “Харківський метрополітен”.
При цьому, під час перевірки позивачем надані відповідачу всі первинні документи, які підтверджують фактичне надання фізичними особами - підприємцями ОСОБА_2 та ОСОБА_1 позивачу послуг з розробки проектно-кошторисної документації та перевірки об'єму та змісту проектно-кошторисної документації, та з яких можливо встановити зміст та обсяг наданих послуг.
Відповідно до статті 43 Конституції України кожен має право на працю, що включає можливість заробляти собі на життя працею, яку він вільно обирає або на яку вільно погоджується.
Згідно з статтею 11 Цивільного кодексу України цивільні права та обов'язки виникають із дій осіб, що передбачені актами цивільного законодавства, а також із дій осіб, що не передбачені цими актами, але за аналогією породжують цивільні права та обов'язки. Підставами виникнення цивільних прав та обов'язків, зокрема, є договори та інші правочини.
Статтею 509 Цивільного кодексу України визначено, що зобов'язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов'язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов'язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов'язку. Зобов'язання виникають з підстав, встановлених статтею 11 цього Кодексу.
Відповідно до статті 629 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.
Зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов'язковими відповідно до актів цивільного законодавства (частина перша статті 628 ЦК України).
Згідно з статтею 901 Цивільного кодексу України за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.
Статтею 24 Кодексу законів про працю України передбачено, що трудовий договір укладається, як правило, в письмовій формі. Додержання письмової форми є обов'язковим: 1) при організованому наборі працівників; 2) при укладенні трудового договору про роботу в районах з особливими природними географічними і геологічними умовами та умовами підвищеного ризику для здоров'я; 3) при укладенні контракту; 4) у випадках, коли працівник наполягає на укладенні трудового договору у письмовій формі; 5) при укладенні трудового договору з неповнолітнім; 6) при укладенні трудового договору з фізичною особою; 7) в інших випадках, передбачених законодавством України.
При укладенні трудового договору громадянин зобов'язаний подати паспорт або інший документ, що посвідчує особу, трудову книжку, а у випадках, передбачених законодавством, - також документ про освіту (спеціальність, кваліфікацію), про стан здоров'я та інші документи.
Працівник не може бути допущений до роботи без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням власника або уповноваженого ним органу, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Натомість, відповідно до ухвали Вищого спеціалізованого суду України з розгляду цивільних і кримінальних справ від 15.04.2015 в справі №6-48369св14, цивільно-правовий договір - це угода між сторонами: громадянином і організацією (підприємством, тощо) на виконання першим певної роботи (а саме: договір підряду, договір про надання послуг тощо), предметом якого є надання певного результату праці, але за цього виду договору не виникають трудові відносини, на які поширюється трудове законодавство.
Відповідно до статті 628 Цивільного кодексу України, зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов'язковими відповідно до актів цивільного законодавства. Сторони мають право укласти договір, в якому містяться елементи різних договорів (змішаний договір). До відносин сторін у змішаному договорі застосовуються у відповідних частинах положення актів цивільного законодавства про договори, елементи яких містяться у змішаному договорі, якщо інше не встановлено договором або не випливає із суті змішаного договору.
У відповідності до статті 901 Цивільного кодексу України за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.
З огляду на зазначені норми вбачається, що основною ознакою, яка відрізняє цивільні (підрядні) відносини від трудових є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату.
Виконавець, який працює за цивільно-правовим договором, на відміну від працівника, який виконує роботу відповідно до трудового договору, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 08.05.2018 у справі №127/21595/16-ц, яка враховується судом апеляційної інстанції в силу приписів ч.5 ст. 242 КАС України.
З аналізу наведених норм слідує, що трудовий договір - це угода щодо здійснення і забезпечення трудової функції. За трудовим договором працівник зобов'язаний виконувати не якусь індивідуально-визначену роботу, а роботу з визначеної однієї або кількох професій, спеціальностей, посади відповідної кваліфікації, виконувати визначену трудову функцію в діяльності підприємства. Після закінчення виконання визначеного завдання трудова діяльність не припиняється. Предметом трудового договору є власне праця працівника в процесі виробництва, тоді як предметом договору цивільно-правового характеру є виконання його стороною певного визначеного обсягу робіт.
З огляду на викладене вбачається, що фізичні особи - підприємці ОСОБА_2 та ОСОБА_1 надавали послуги, а не здійснювали трудову функцію, як директор та головний інженер підприємства, оскільки предметом укладених з ними угод є надання відповідних послуг щодо розробки проектно-кошторисної документації та перевірки її об'єму та змістуза винагороду, яка сплачується на підставі актів виконаних робіт, тобто праця за цими угодами з боку громадян є юридично самостійною.
Крім того, статтею 204 Цивільного кодексу України визначено, що правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним. При цьому, факт нікчемності правочинів або визнання їх такими, що не відповідають закону, в тому числі вимогам статей 203, 215, 228 Цивільного кодексу України, може бути встановлений тільки в судовому порядку.
При цьому, обставин, які вказували на нікчемність договорів, укладених позивачем з виконавцями, третіми особами, не встановлено та податковим органом не доведено. Водночас, суд зазначає, що чинним законодавством не встановлено заборони надавати послуги за цивільно-правовими угодами і підприємству, яке очолює або перебуває у трудових відносинах ця фізична особа-підприємець.
Твердження податкового органу про фізичну неможливість вказаних фізичних осіб-підприємців виконувати договори колегія суддів вважає припущенням, яке не ґрунтується на жодному належному та допустимому доказі.
Слід зазначити, що до повноважень податкового органу не входить право оцінювати наявність чи відсутність виробничої необхідності в укладенні тих чи інших договорів, оцінювати істотність такої виробничої необхідності. Також податковий орган не має компетенції визначати кількісні та якісні характеристики залучених співвиконавців, оскільки всі ці критерії охоплюються принципом самостійності здійснення підприємницької діяльності. На рівні національного законодавства цей принцип закріплено в наступних законодавчих нормах.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що позивачем правомірно визначено суму витрат за 4 квартал 2017 року по укладеним з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 договорам, у зв'язку із чим відповідачем безпідставно збільшено позивачу суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств.
В акті документальної планової виїзної перевірки № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року (розділ 3.1.1 Податок на прибуток) відповідачем зазначено, що в результаті перевірки позивача встановлено невідповідність даних бухгалтерського обліку (Дт 791 - Кт 92, 93, 94) даних податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік та даних рядка 2180 “Інші операційні витрати” Звіту про фінансові результати за 2017 рік на загальну суму 429 899 грн. (2 квартал 2017 року - 1 901 грн., 3 квартал 2017 року - 5 368 грн., 4 квартал 2017 року - 422 630,0 грн.).
Згідно з наданими до перевірки даними бухгалтерського обліку (Дт 791 - Кт 92, 93, 94) інші операційні витрати за 2017 рік складають 8 667 901 грн., що підтверджено документально. Відповідно до Звіту про фінансові результати (Форма № 2-м) по рядку 2180 “Інші операційні витрати” відображено за 2017 рік - 9 097 800 грн. Відхилення складає - 429 899,0 гривень.
Таким чином, перевіркою встановлено, що ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” в порушення п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст.134, ст.137 Податкового кодексу України занижено показники рядка 02 Декларацій “Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності” та завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва розділ 2 Звіту про фінансові результати (форма № 2-м) на загальну суму 429 899 грн., в результаті чого збільшено податкові зобов'язання з податку на прибуток та застосовано фінансові санкції на загальну суму 96 726,63 грн. (арк. акту перевірки 33).
Згідно даних акту перевірки, такий висновок зроблено на підставі аналізу витребуваних у підприємства для перевірки фінансових документів за період з 01.10.2015 по 30.09.2018 (арк. акту перевірки 34).
Відповідач зазначив, що до перевірки платником податків не надавалися бухгалтерські документи, які б підтверджували правильність відображеної в Звіті про фінансові результати (Форма № 2-м) за 2017 рік (рядок 2180 “Інші операційні витрати”) суми у розмірі 9 097 800 грн.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками відповідача, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, під час проведення перевірки відповідачем направлялися до ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” письмові запити від 14.12.2018 (Вих. № 338), від 14.12.2018 (Вих. № 339) про надання за місцезнаходженням позивача додаткових документів до перевірки. В першому запиті відповідач просив надати позивача наступні документи: обороти рахунку в розрізі контрагентів та субрахунків по відповідним рахункам (субрахункам) за 2015, 2016 та 2017 роки та за 9 місяців 2018 року; оборотно - сальдові відомості за 2015, 2016 та 2017 роки та за 9 місяців 2018 року; оборотно - сальдові відомості по відповідним рахункам (субрахункам) за 2015, 2016 та 2017 роки та за 9 місяців 2018 року; головну книгу у розрізі кварталів за період з 01.01.2015 по 30.09.2018. В другому запиті податковий орган також просив надати письмові пояснення та обґрунтування наявності розбіжностей: між сумою доходу, що оподатковується за ставкою (рядок 1) податкової декларації платника єдиного податку - юридичної особи за 2015 та рядком 2280 розділу 2 Звіту про фінансові результати фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва (форма № 2-м) за 2015; між сумою доходу, що оподатковується за ставкою (рядок 1) податкової декларації платника єдиного податку - юридичної особи за І півріччя 2016 дохід від будь - якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку (рядок 1) податкової декларації з податку на прибуток за 2016 та рядком 2280 розділу 2 Звіту про фінансові результати фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва (форма № 2-м) за 2016; між фінансовим результатом до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (рядок 2) податкової декларації з податку на прибуток за 2016 та рядком 2290 розділу 2 Звіту про фінансові результати фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва (форма № 2-м) за 2016.
В наданих до суду додаткових поясненнях представником позивача зазначено, що рахунок 23 “Виробництво” призначений для узагальнення інформації про витрати на виробництво продукції (робіт, послуг). Згідно Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 р. № 291, розрахунок “ 23” використовується для обліку на окремих субрахунках витрат: промислових і сільськогосподарських підприємств на виробництво продукції: підрядних, геологічних та проектних організацій на виконання будівельно- монтажних, геологорозвідувальних та проектно-вишукувальних робіт тощо. За дебетом рахунку 23 "Виробництво" відображаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також виробничі накладні витрати та втрати від браку продукції (робіт, послуг), за кредитом - суми фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом продукції (у дебет рахунків 26, 27), виконаних робіт та послуг (у дебет рахунку 90, 791). За кредитом субрахунків обліку витрат допоміжних (підсобних виробництв, з виконання некапітальних робіт у кореспонденції з дебетом рахунків 11 "Інші необоротні матеріальні активи", 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" та субрахунків обліку витрат основного виробництва списується собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, споруд, робіт, послуг (інструменту, енергії, пару, транспортних і ремонтних послуг тощо).
Факт подання до контролюючого органу оборотно - сальдові відомості по рахунку 23 “Виробництво” підтверджується даними додатку 4 до акту перевірки № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року (пункт 2.6), який містить узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні документальної планової перевірки ТОВ “НВП “Залізничавтоматика”, зокрема, відомості по рахунку 23 “Основне виробництво” за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, які перевірялися контролюючим органом суцільним порядком.
Жодних зауважень до таких документів в акті перевірки не зазначено. Таким чином, посилання відповідача щодо ненадання позивачем під час перевірки документів, на підставі яких формувалися показники податкової звітності, в даному випадку відображення в Звіті про фінансові результати (Форма № 2-м) за 2017 рік (рядок 2180 “Інші операційні витрати”) суми у розмірі 9 097 800 грн., а також висновок про непідтвердження та завищення витрат на суму 429 899,00 грн., колегія суддів вважає безпідставними.
Крім того, на підтвердження понесених витрат на суму 429 899,00 грн. (2 квартал 2017 року - 1 901 грн., 3 квартал 2017 року - 5 368 грн., 4 квартал 2017 року - 422 630,0 грн.) представником позивача до суду надано наступні документи, а саме: акт надання послуг № 13 від 11.12.2017 року, видаткові накладні № 0094 від 19.0.2017, № РН-0013029 від 24.04.2017, № РН-0016850 від 29.05.2017, акт про виконання робіт № И-0924 від 20.04.2017, рахунок - ак № СА-009755 від 30.04.2017 (Т.3 а.с. 46 - 51). Крім того, рух вказаних коштів на рахунку позивача також підтверджено аналізом рахунку 231 за 2 - 4 кв. 2017 (Т.3 а.с. 43 - 45).
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ГУ ДФС в Харківській області протиправно збільшено позивачу податкові зобов'язання з податку на прибуток та застосовано фінансові санкції на загальну суму 96 726,63 грн.
З приводу висновків в акті документальної планової виїзної перевірки № 63/20-40-14-03-06/30655683 від 09.01.2019 року (розділ 3.3.3 Контроль за дотриманням порядку ведення касових операцій) контролюючим органом зафіксовано виявлене під час перевірки порушення, а саме факт не оприбуткування ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” до каси підприємства 19.05.2016 року готівкових коштів у сумі 9 600,00 грн., що є порушенням норми п.2.6 Положення № 637, у зв'язку з чим нараховано штрафні санкції у п'ятикратному розмірі від не оприбуткованих коштів - 48 000,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Такі висновки відповідач зробив в результаті дослідження під час перевірки квитанції установи банку ПАТ “УКРСОЦБАНК” від 19.06.2016 року № FJB1614083300065, за якою на його думку готівкові кошти в сумі 9 600,00 грн. внесені на власний розрахунковий рахунок підприємством ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” через ОСОБА_3 (платник - ТОВ “НВП “Залізничавтоматика”), про що зазначено в акті перевірки (арк. акту перевірки 109).
Колегія суддів не погоджується з такими доводами відповідача, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, між ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” (Підприємство) і фізичною особою, засновником підприємства, ОСОБА_3 (Засновник) було укладено договір № 02/05-16 від 02 травня 2016 року про надання поворотної фінансової допомоги, за умовами якого Засновник надає Підприємству поворотну фінансову допомогу, а Підприємство зобов'язується повернути надані грошові кошти в порядку та на умовах, передбачених даним договором (п.1.1 Договору) (Т.2 а.с. 223).
Згідно п.2.2 та 2.3 Договору, поворотна фінансова допомога надається в національній валюті України в сумі 9 600,00 грн. Поворотна фінансова допомога надається впродовж місяця після підписання даного Договору шляхом внесення грошових коштів до каси Підприємства або перерахування грошових коштів на поточний рахунок Підприємства.
Повернення грошових коштів проводиться шляхом видачі грошових коштів Засновнику з каси Підприємства або шляхом перерахування грошових коштів на особовий рахунок Засновника в установі банку (п.3.2 Договору).
Згідно наданої позивачем до суду виписки ПАТ “УКРСОЦБАНК” по особовому рахунку № НОМЕР_3 19.05.2016 року на розрахунковий рахунок ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” надійшли грошові кошти від позичальника - ОСОБА_3 у розмірі 9 600,00 грн. призначення “зворотня фінансова допомога від засновника ОСОБА_3 згідно договору № 02/05-16 від 02 травня 2016 року” (Т.2 а.с. 224).
Копією наданого позивачем платіжного доручення № 320 ПАТ “УКРСОЦБАНК” від 26 травня 2016 року підтверджено, що 26.05.2016 грошові кошти у розмірі 9600,00 грн. (фінансова допомога) ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” перераховано на розрахунковий рахунок ОСОБА_3 , призначення платежу “повернення БЗФ допомоги згідно договору № 02/05-16 від 02 травня 2016 року” (Т.2 а.с. 225).
Відповідно до п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління національного банку України від 15.12.2004 року № 637 (далі - Положення № 637), вся готівка, що надходить до каси, має своєчасно (у день надходження готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватись в касу підприємства, з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги на підставі прибуткових касових ордерів.
Так, фінансова операція з надання 19.05.2016 року ОСОБА_3 ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” фінансової допомоги у розмірі 9600,00 грн. та її повернення 26.05.2016 року підприємством на рахунок позичальника згідно умов договору № 02/05-16 від 02 травня 2016 року, не підпадає під норми п.2.6 Положення № 637, в яких мова йде про готівкові кошти.
Отже, перераховані на рахунок підприємства кошти у розмірі 9 600,00 грн., які ним повернулися на рахунок позичальника, не повинні були оприбутковуватися в касу підприємства, з оформленням її касовими ордерами та внесенням записів до касової книги.
При цьому, надана представником ГУ ДФС в Харківській області суду фотокопія банківської квитанції від 19.06.2016 року № FJB1614083300065 не можна вважати належним доказом того, що зворотна фінансова допомога згідно договору в сумі 9 600,00 грн. внесена на власний розрахунковий рахунок підприємства ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” через його працівника - ОСОБА_3 (платник - ТОВ “НВП “Залізничавтоматика”), з огляду на наступне.
Відповідно до частин 1, 4. 5 статті 94 КАС України, письмовими доказами є документи (крім електронних документів), які містять дані про обставини, що мають значення для правильного вирішення спору.
Копії документів вважаються засвідченими належним чином, якщо їх засвідчено в порядку, встановленому чинним законодавством. Учасник справи, який подає письмові докази в копіях (електронних копіях), повинен зазначити про наявність у нього або іншої особи оригіналу письмового доказу. Учасник справи підтверджує відповідність копії письмового доказу оригіналу, який знаходиться у нього, своїм підписом із зазначенням дати такого засвідчення.
В акті перевірки податковий орган зазначив, що вказана фотокопія банківської квитанції від 19.06.2016 року № FJB1614083300065 була надана підприємством під час перевірки на запит ГУ ДФС у Харківській області від 27.12.2018 року (Т.3 а.с. 27).
Однак, зазначене не відповідає дійсності, оскільки у відповіді від 27.12.2018 (Вих. № 525) на вказаний запит податкового органу від 27.12.2018 підприємство зазначило, що надання копій запитуваних документів не надається можливим (Т.3 а.с. 25 - 26).
Також, відповідачем ані до суду першої, ані до суду апеляційної інстанції не надано оригіналу квитанції від 19.06.2016 року № FJB1614083300065, або її копії, засвідченої належним чином, та походження наданої до суду фотокопії банківської квитанції не встановлено.
Відповідно до ч.6 ст. 94 КАС України, якщо подано копію (електронну копію) письмового доказу, суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи може витребувати у відповідної особи оригінал письмового доказу. Якщо оригінал письмового доказу не поданий, а учасник справи або суд ставить під сумнів відповідність поданої копії (електронної копії) оригіналу, такий доказ не береться судом до уваги.
Таким чином, надана податковим органом не засвідчена належними чином та не підтверджена оригіналом фотокопія банківської квитанції від 19.06.2016 року № FJB1614083300065 не може бути належним доказом того, що зворотна фінансова допомога згідно договору в сумі 9 600,00 грн. внесена на власний розрахунковий рахунок підприємства ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” через його працівника - ОСОБА_3 .
Доводи відповідача про те, що ОСОБА_3 на момент надання підприємству фінансової допомоги у розмірі 9 600,00 грн. був директором ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” також не відповідають дійсності та спростовуються матеріалами справи, оскільки згідно протоколу № 14/04/1-2016 від 14.04.2016 на загальних зборах заставників ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” прийнято рішення про звільнення ОСОБА_3 від виконання обов'язків директора підприємства з 28.04.2016 та призначено з 29.04.2016 ОСОБА_2 на посаду директора ТОВ “НВП “Залізничавтоматика”. Згідно наказу №31-ВК від 28.04.2016 припинено трудовий договір з ОСОБА_3 (за власним бажанням). Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, з 29.04.2016 керівником та підписантом ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” є ОСОБА_2 (Т.3 а.с. 30 - 39).
Крім того, в самому акті перевірки контролюючим органом зазначалося, що ОСОБА_3 перебував на посаді директора ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” по 28.04.2016, а з 29.04.2016 - ОСОБА_2 (арк. акту перевірки 6).
З наведеного вбачається, що ОСОБА_3 на момент проведення операції з надання підприємству фінансової допомоги у розмірі 9 600,00 грн. не був ані працівником підприємства ані директором ані його уповноваженою особою.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що факт не оприбуткування ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” до каси підприємства 19.05.2016 року готівкових коштів у сумі 9 600,00 грн. спростовується наявними в матеріалах справи доказами.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що відповідач при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень - рішень №00000371403, №00001131410, №00000381403 від 07.02.2019 року, діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, з порушенням вимог ч.3 ст.2 КАС України.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не надано належних доказів на обґрунтування правомірності винесення відносно ТОВ “НВП “Залізничавтоматика” оскаржуваних податкових повідомлень.
За змістом п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необґрунтованість та безпідставність висновків акту перевірки та наявність підстав для скасування зазначених податкових повідомлень-рішень.
Згідно з ч. 1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржуване рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог відповідає вимогам ч. 1 ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог апелянта, відповідача у справі.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.10.2019 року по справі № 520/3871/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя О.І. Сіренко
Судді В.А. Калиновський З.О. Кононенко
Повний текст постанови складено 12.03.2020 року