Справа № 500/458/19
02 березня 2020 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:
головуючого судді Баранюка А.З.
за участю:
секретаря судового засідання Ногас С.В.
представника позивача: Мартинюка Т.Б.;
представника відповідача: Мурованої І.Я.;
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимогу про сплату боргу (недоїмки), -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Тернопільській області (далі - відповідач), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС України у Тернопільській області від 20 листопада 2018 року №0219281306 та від 20 листопада 2018 року №0219291306; визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 20 листопада 2018 року № Ф 0219261306; визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій від 20 листопада 2018 року №0219251306.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Головним управлінням ДФС у Тернопільській області проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по31.12.2017, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, результати якої оформлені актом від 17.10.2018р. № 2303/19-00-13-06/ НОМЕР_1 та за наслідками якої контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем витрат за 2016 рік та 2017 рік.
Виявлені порушення стали підставою для винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 20.11.18 №0219281306 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 390951,32 грн; податкового повідомлення-рішення від 20.11.18 №0219291306 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем військовий збір на суму 35605,57 грн; рішення від 20.11.18 №0219251306 про застосування штрафних санкцій на суму 18696,42 грн; вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 20.11.18 №Ф-0219261306 на суму 130590,29 грн.
Позивач вважає, що вказані рішення винесені контролюючим органом без належних підстав, а тому вони є незаконними та такими, що підлягають скасуванню з наступних підстав.
У 2017 році до складу витрат ФОП ОСОБА_1 включено витрати на ремонт основних засобів в сумі 553879,95 грн, а також витрати на шини та шиномонтаж в сумі 355063,10 грн. Ревізор в акті перевірки, посилаючись на пп. 177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, зазначив, що ці витрати безпідставно враховані підприємцем, оскільки вони пов'язані з утриманням основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів.
З даного приводу позивач зазначає, що у своїй господарській діяльності для надання послуг перевезення використовує наступні основні засоби:
- напівпричепи: загальний напівпричіп-бортовий Е "SCHMITZ SCS 27", загальний напівпричіп-бортовий Е "SCHMITZ S ZD22E", напівпричіп-платформа Е "SCHMITZ S01", загальний напівпричіп-бортовий Е "SCHMITZ SCS 27", напівпричіп-платформа Е "SCHMITZ S01", спеціалізований напівпричіп-платформа Е "SCHMITZ SCS 27", загальний напівпричіп бортовий-тентований "VAN HOOL НОМЕР_2 ", напівпричіп бортовий - Е "SCHMITZ S01", напівпричіп бортовий - Е "SCHMITZ S01", загальний напівпричіп-платформа - Е "SCHMITZ S01", напівпричіп бортовий-Е "VAN HOOL ЗВ2007";
- сідельні тягачі: спеціалізований вантажний сідельний тягач-Е "OAF XF 105 460", спеціалізований вантажний сідельний тягач-Е "DAF 95 XF", сідельний тягач-Е "DAF 95 XF 480", спеціалізований сідельний тягач -Е "DAF FT95 XF 430", загальний вантажний сідловий тягач-Е "DAF 95 XF 380", сідловий тягач-Е "DAF 95 XF 380", сідловий тягач-Е "DAF 95 XF 380", сідловий тягач - Е "RENAUT MAGNUM 480", сідловий тягач-Е "DAF 95 XF 430", загальний вантажний сідловий тягач - Е ""DAF 95 XF 430", сідловий тягач - Е "MAN 19.403 FLS/N".
Вказує, що Закон України "Про автомобільний транспорт" визначає ознаки за якими напівпричіп відрізняється від автомобіля.
Згідно даного закону напівпричіп не приводиться в рух джерелом енергії та за своїм призначенням не виконує функції щодо перевезення людей чи вантажів тому вважає, що вказане свідчить про протиправність висновків акту перевірки ГУ ДФС у Тернопільській області від 17.10.2018р. № 2303/19-00-13-06/ НОМЕР_1 щодо віднесення напівпричепів до основних засобів подвійного призначення.
Також зазначає, що сідельний тягач належить до товарної позиції трактори колісні для напівпричепів товарна позиція УКТ ЗЕД 8701 20, при цьому трактор не відноситься ні до вантажних ні до легкових автомобілів.
Вказує, що наведене підтверджує той факт, що сідельні тягачі не є основними засобами подвійного призначення перелік яких визначений пп.174.4.6 п.174.4 ст.174 Податкового кодексу України, а витрати на їх ремонт відносяться до витрат підприємця.
Також позивач у позовній заяві вказує, що в акті перевірки від 17.10.12018 зазначено, що ФОП ОСОБА_1 завищено витрати на відрядження водіїв у 2016 році на суму 255000,00 грн та у 2017 році на суму 630000,00 грн, оскільки у підприємця відсутні документи на такі витрати, однак вважає таку інформацію неправдивою та такою, що не відповідає дійсності виходячи з наступного.
Податковим кодексом України визначено, що документальна виїзна перевірка повинна проводитись лише за місцем знаходження суб'єкта господарювання.
Згідно акту від 17.10.18 перевірка ФОП ОСОБА_1 проводилась з 26.09.18 по 09.10.2018, однак позивач вказує, що фактично вказана перевірка тривала лише два дні, так як службова особа контролюючого органу перебувала на перевірці у ФОП ОСОБА_1 лише 26.09.2018 та 28.09.2018.
Зазначає, що як 26.09.2018 так і 28.09.2018 ним надавалися документи, перелік яких був визначений ревізором, крім того, підприємець та відповідні працівники, неодноразово повідомляли працівника органу ДФС про наявність усіх документів, що стосуються понесених витрат, а також про те, що усі документи будуть надані для перевірки протягом терміну визначеного у наказі на її проведення, однак після 28 вересня 2018 року особа, яка була зобов'язана проводити перевірку на її проведення більше так і не з'явилась, залишивши без уваги та не перевіривши частину документів на підставі яких підприємцем формувались витрати та доходи у 2016-2107 роках.
Вказує, що жодних письмових запитів від контролюючого органу щодо надання необхідних документів, платник податку не отримував, а лише ознайомившись із самим актом перевірки дізнався, що службовою особою органу ДФС в акт перевірки було внесено неправдиві відомості щодо відсутності документів які стосуються понесених витрат підприємця на відрядження водіїв.
Ухвалою судді від 20.02.2019 відкрито провадження в адміністративній справі №500/458/19 за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін.
Ухвалою суду від 20.03.2019 розгляд справи було відкладено у зв'язку із клопотанням представника позивача.
29.03.2019 представник відповідача подав до суду відзив на адміністративний позов (а.с. 242-251 т.4), в якому зазначив, що проведеною перевіркою встановлено, що позивачем: безпідставно завищено витрати пов'язані з провадженням його господарської діяльності, на суму 908943,05 грн за 2017 рік, а саме витрат на утримання основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів, чим порушено вимоги пп.177.4.5 п.177.4 ст. 177 Податкового кодексу України (відповідно до якого не включаються до складу витрат підприємця: витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею - вантажних автомобілів); завищено витрати на виплату зарплати з нарахуванням ЄСВ за 2016 рік на суму 1245,08 грн та за 2017 рік на суму 28253,12 грн, чим порушено вимоги п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України (відповідно до якого -об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця); порушено вимоги пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, п.177.2 ст.177, п.177.4.2 п.177.4 ст.177, п.177.4.3 п.177.4 ст.177, пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено суми чистого оподатковуваного доходу на суму 256245,08 грн за 2016 рік на суму 1642718,85 грн за 2017 рік, та додатково нараховано податку з доходів фізичних осіб з доходів від провадження господарської діяльності всього на суму 312761,05 грн, в тому числі по звітних (податкових) періодах: за 2016 рік в сумі 46124,11 грн, за 2017 рік 266636,94 грн; порушив вимоги п.16 підрозділу 10 розділу 20, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, а саме здійснив неповне нарахування та перерахування військового збору з сум доходів від підприємницької діяльності, за рахунок заниження суми чистого оподатковуваного доходу на суму 256245,08 грн за 2016 рік на суму 1642 718,85 грн за 2017 рік; порушив вимоги абз.1 п.2 ч.1 ст.7 та пп.1 п.2 ч.2 ст.6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, внаслідок чого занижено суми чистого оподатковуваного доходу на який нараховується єдиний внесок на суму 256245,08 грн за 2016 рік на суму 337347,52 грн, та додатково нараховано єдиного внеску з доходів від провадження господарської діяльності всього на суму 130590,29 грн, в тому числі по звітних (податкових) періодах за 2016 рік в сумі 56373,88 грн, за 2017 рік 74216,41 грн.
Тому з урахуванням виявлених порушень контролюючим органом було прийнято оскаржувані рішення.
Ухвалою суду від 01.04.2019 розгляд справи відкладено у зв'язку із клопотанням представника відповідача.
Ухвалою суду від 09.04.2019 розгляд справи було відкладено з метою виклику свідків.
Ухвалою суду від 17.04.2019 розгляд справи відкладено для визначення з питаннями для судово-економічної експертизи.
Згідно довідки секретаря судового засідання, судове засідання 06.05.2019 не проводилося у зв'язку із перебуванням головуючого судді у відпустці.
Ухвалою суду від 22.05.2019 розгляд справи було відкладено.
Ухвалою суду від 29.05.2019 призначено розгляд даної справи за правилами загального позовного провадження.
Ухвалою суду від 11.06.2019 розгляд справи було відкладено.
Ухвалою суду від 12.06.2019 в даній адміністративній справі призначено судово-економічну експертизу. Провадження у справі зупинено до одержання результатів експертизи.
Ухвалою суду від 02.08.2019 провадження у справі поновлено.
Ухвалою суду від 08.08.2019 провадження у справі зупинено до одержання результатів експертизи.
Ухвалою суду від 30.09.2019 провадження у справі поновлено.
Ухвалою суду від 17.10.2019 у даній справи здійснено заміну відповідача Головне управління ДФС у Тернопільській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Тернопільській області.
Ухвалою суду від 17.10.2019 клопотання судового експерта Тернопільського відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз про надання документів для дослідження при проведенні судово-економічної експертизи задоволено, витребувано документи для дослідження, провадження у справі зупинено до одержання результатів експертизи.
Ухвалою суду від 24.12.2019 поновлено провадження у справі.
Ухвалою суду від 14.01.2020 розгляд справи відкладено у зв'язку із клопотанням представника відповідача.
Ухвалою від 29.01.2020 занесеною про проколу судового засідання, судом закрито підготовче засідання та призначено справу до розгляду по суті, розгляд справи відкладено.
10.02.2020 представник відповідача подав до суду додаткові пояснення (а.с. 145-147 т.5).
Ухвалою суду від 11.02.2020 розгляд справи відкладено.
19.02.2020 представник відповідача подав до суду додаткові пояснення (а.с. 155-157 т.5).
Ухвалою суду від 19.02.2020 розгляд справи було відкладено за клопотанням учасників справи.
Ухвалою суду від 20.02.2020 розгляд справи було відкладено.
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив їх задовольнити.
В судовому засіданні представник відповідача проти позову заперечила, просила відмовити в його задоволенні. Вказала, що види основних засобів подвійного призначення визначені підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України - це, зокрема, вантажні автомобілі.
Вказала, що наведена норма є імперативною, тобто такою, що категорично визначає спосіб та межі її застосування, не допускає жодних відхилень від вичерпного переліку прав і обов'язків суб'єкта (прямо вказує правило поведінки); є безальтернативною для сторін, тобто такою, що не встановлює можливості для самостійного визначення обсягу прав та обов'язків в окремих випадках (не передбачає свободи вибору поведінки суб'єкта господарювання).
Зазначила, що законодавець відніс, зокрема вантажні автомобілі до основних засобів подвійного призначення з метою урегулювання порядку оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, та при цьому спосіб використання цих вантажних автомобілів суб'єктом господарювання (з комерційною метою чи для особистих потреб фізичної особи) не має юридичного значення.
Також звернула увагу суду на те, що вищенаведене узгоджується із правовою позицією висловленою Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 12.11.2019 у справі №807/250/18 адміністративне провадження №К/9901/67317/18.
Суд, заслухавши в судовому засіданні пояснення представника позивача, представника відповідача, пояснення свідка, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, дослідивши матеріали, що містяться у справі, встановив наступні факти.
Судом встановлено, що згідно з відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (самозайнята особа) зареєстрований в Тернопільській районній державній адміністрації 23.08.1995. Код основного виду економічної діяльності - 49.41 "Вантажний автомобільний транспорт", на обліку в Тернопільській ОДПІ перебуває з серпня 1995, є платником податку на додану вартість, у 2016-2017 роках перебував на загальній системі оподаткування.
З 26.09.2018 по 09.10.2018 на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України, п.2 ст.13 закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" та направлення, контролюючим органом було проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по31.12.2017, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, результати якої оформлені актом від 17.10.2018р. № 2303/19-00-13-06/ НОМЕР_1 .
Як вбачається із вказаного акту, позивачем включено до витрат пов'язаних з провадженням господарської діяльності, відповідно до даних книги обліку доходів і витрат №30438 від 06.05.2014 за 2016 рік всього в сумі 6975089,18 грн, в тому числі на закупку ТМЦ 6629944,50 грн (в тому числі витрати на ремонт вантажних автомобілів в сумі 553879,95 грн; витрати на шини та шиномонтаж в сумі 355063,10 грн, витрати на відрядження водіїв в сумі 255000 грн, витрати на пальне в сумі 5466001,45 грн), зарплату з нарахуваннями 276744,68 грн, інші (оренда приміщення) - 68400,00 грн.; за 2017 рік всього в сумі 8667017,46 грн в тому числі на закупку ТМЦ 7954632,78 грн (в тому числі витрати на ремонт вантажних автомобілів за 2017 рік в сумі 449167,40 грн, витрати на шини та шиномонтаж в сумі 535298,30 грн, витрати на відрядження водіїв в сумі 630000,00 грн, витрати на пальне в сумі 6340167,08 грн) витрати на зарплату з нарахуваннями в сумі 637384,68 грн, інші (витрати на оренду приміщення) -75000,00 грн.
Перевіркою встановлено включення до витрат підприємця за 2017 рік витрат на ремонт вантажних автомобілів в сумі 553879,95 грн, та витрат на шини та шиномонтаж в сумі 355063,10 грн.
Таким чином в ході проведення перевірки, контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем безпідставно завищено витрати пов'язані з провадженням його господарської діяльності, на суму 908943,05 грн за 2017 рік, а саме витрат на утримання основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів, чим порушено вимоги пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України.
Також, згідно вказаного акту перевіркою встановлено включення до витрат підприємця витрат на відрядження водіїв в 2016 році в сумі 255000 грн, в 2017 році в сумі 630000 грн. Зазначено, що до перевірки надано наказ №12 від 02.01.2016 про встановлення норми добових витрат з 01 січня 2016 року в сумі 150,00 грн на добу, та наказ №14 від 02.01.2017 року про встановлення норми добових витрат з 01 січня 2017 року в сумі 250,00 грн на добу, проте первинні документи (авансові звіти), розрахунки даних сум та відомості про виплату даних коштів ПП ОСОБА_1 не надано, внаслідок чого контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем безпідставно завищено витрати за 2016 рік на суму 255000,00 грн та за 2017 рік на суму 630000,00 грн, чим порушено вимоги пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України.
Також згідно вказаного акту перевіркою встановлено включення до витрат підприємця витрат на зарплату з нарахування в 2016 році в сумі 276744,68 грн, в 2017 році в сумі 637384,68 грн, відповідно до даних книги обліку доходів і витрат №30438 від 06.05.2014 року, по факту нарахування зарплати та проведення нарахувань єдиного внеску по відомостях нарахування зарплати найманим працівникам за 2016 рік та 2017 рік.
Вказано, що відповідно до наданих для перевірки відомостей на виплату заробітної плати за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 ПП ОСОБА_1 проведено виплату нарахованої найманим працівникам заробітної плати за грудень 2015 року в сумі 15721,48 грн, та за січень-листопад 2016 року в сумі 182857,99 грн, також підприємцем , як податковим агентом, сплачено до бюджету утримані з зарплати найманих працівників суми податку з доходів фізичних осіб в сумі 20916,56 грн, військового збору в сумі 3353,35 грн, та внесено до бюджету єдиного внеску в сумі 52650,22 грн (відповідно до даних ІКП бази даних "ІС Податковий блок". Таким чином, документально підтверджені витрати на виплату зарплати з нарахування за 2016 рік склали 275499,60 грн (15721,48 грн+182857,99 грн+20916,56 грн+3353,35 грн+52650,22 грн=275499,60 грн).
Зазначено, що відповідно до наданих для перевірки відомостей на виплату заробітної плати за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 ПП ОСОБА_1 проведено виплату нарахованої найманим працівникам заробітної плати за грудень 2016 року в сумі 18847,31 грн, за січень- листопад 2016 року в сумі 384691,94 грн, також підприємцем, як податковим агентом, сплачено до бюджету утримані з зарплати найманих працівників суми податку з доходів фізичних осіб в сумі 88259,60 грн, військового збору в сумі 7489,32 грн, та внесено до бюджету єдиного внеску в сумі 109843,39 грн, відповідно до даних ІКП бази даних "ІС Податковий блок". Отже, документально підтверджені витрати на виплату зарплати з нарахуванням за 2017 рік склали 609131,56 грн (18847,31 грн +384691,94 грн + 88259,60 грн +7489,32 грн + 109843,39 грн = 609131,56 грн).
Таким чином в ході проведення перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем безпідставно завищено витрати на виплату зарплати з нарахуванням ЄСВ за 2016 рік на суму 1245,08 грн ( 276744,68 грн - 275499,60 грн = 1245,08 грн), та за 2017 рік на суму 28253,12 грн (637 384,68 грн - 609131,56 грн = 28253,12 грн), чим порушено вимоги п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України.
Також враховуючи вищенаведене контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем безпідставно завищено витрати за 2016 рік на суму 256245,08 грн, за 2017 рік на суму 1642718,85 грн, а також додатково нараховано податку з доходів фізичних осіб з доходів від провадження господарської діяльності всього на суму 312761,05 грн, в тому числі по звітних (податкових) періодах: за 2016 рік в сумі 46124,11 грн, за 2017 рік в сумі 266636,94 грн чим порушено пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, п.177.2 ст.177, п.177.4.2 п.177.4 ст.177, п.177.4.3 п.177.4 ст.177, пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України.
Крім того, в ході проведення перевірки, контролюючим органом встановлено порушення: пп.240.1.3 п.240.1 ст.240, п.250.1, пп.250.2.1 п.250.2 ст.250 Податкового кодексу України, у результаті неподання податкових декларацій по екологічному податку за 1 квартал 2016 року, за 2 квартал 2016 року, за 3 квартал 2016 року, за 4 квартал 2016 року 1 квартал 2017 року, за 2 квартал 2017 року, за 3 квартал 2017 року, за 4 квартал 2017 року; пункту 51.1 ст.51 підпункту "б" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, у результаті неподання податкового розрахунку ф.№1-ДФ, та подано податкові розрахунки ф.№1-ДФ за 1 квартал 2016 року, 2 квартал 2016, 3 квартал 2016 року, 4 квартал 2016 року, 2 квартал 2017 року , за 3 квартал 2017 року, за 4 квартал 2017 року не у повному обсязі, з відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, які призвели до змін по платниках податку; пункту 177.10 статті 177 розділу IV Податкового кодексу України та п.6 ст.128 Господарського кодексу України порушення порядку ведення обліку доходів і витрат підприємця.
На підставі висновків, викладених у акті перевірки, ГУ ДФС у Тернопільській області 20.11.2018 винесено оскаржувані:
- податкове повідомлення-рішення №0219281306, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 390951,32 грн (312761,05 за податковим зобов'язанням, 78190,27 за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- податкове повідомлення-рішення №0219291306, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на суму 35605,57 (28484,45 грн за податковим зобов'язанням, 7121,12 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0219261306 зі сплати єдиного внеску на суму 130590,29 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0219251306, яким застосовано до ОСОБА_1 штрафні санкції у розмірі 18696,42 грн.
Не погодившись із вказаними рішеннями позивач звернувся до суду із відповідним позовом.
Також, у судовому засіданні було допитано, в якості свідка ОСОБА_2 (станом на час проведення перевірки - головний державний ревізор-інспектор відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб та самозайнятих осіб ГУ ДФС у Тернопільській області).
Згідно пояснень свідка слідує, що кожен день при проведенні перевірки її за місцем знаходження суб'єкта господарювання не було, 26 вересня 2018 року була точно, інші дати не пам'ятає. Перевіряла документи, щодо здійснення господарської діяльності позивачем, іншу інформацію брала із ІКП бази даних "ІС Податковий блок". Акт про ненадання документів не складався, оскільки їх було достатньо. Усі документи стосовно відряджень водіїв нею не перевірялися, акт про результати проведення перевірки позивачу було вручено через місяць.
Визначаючись щодо позовних вимог, суд виходить з того, що відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України № 2747-IV від 06.07.2005 (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Приписами частини другої статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування та повернення в разі переплати, права та обов'язки платників податків, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України (далі - ПК України).
У відповідності до п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Перелік, витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, визначено п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України, до яких зокрема належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, обов'язкові виплати;
- суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої | фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість): суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням і господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
При цьому, згідно аналізу ст.177 Податкового кодексу України, для віднесення фізичною особою-підприємцем витрат, до витрат безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів та зменшення оподатковуваного доходу на суму таких витрату необхідно щоб такі витрати були:
- документально підтверджені;
- фактично понесені (оплачені);
- понесені в межах господарської діяльності та пов'язані із отриманням доходу від підприємницької діяльності.
В даному випадку суд вважає за необхідне зазначити, що ФОП ОСОБА_1 здійснює надання послуг по перевезенню вантажу. Вказаний вид господарської діяльності передбачає необхідність компенсації (виплати) добових та інших витрат водіям, залученим до здійснення перевезення вантажів.
Вказаний вид витрат (виплата добових, інших витрат згідно авансових звітів) є такими що безпосередньо пов'язаний із отриманням доходу від підприємницької діяльності, а відтак фізична особа-підприємець має право зменшити оподатковуваний дохід на суму таких документально підтверджених понесених витрат (які у відповідності до п. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 є витратами, безпосередньо пов'язаними із отриманих доходом).
Відповідно до вимог п.1.4 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами від 14.03.2013 року № 395, акт - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Згідно із п. 1.7 факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.
Поряд із цим, як слідує із пояснень наданих ОСОБА_2 (уповноваженою особою контролюючого органу на проведення перевірки) нею перевірялися не усі документи, а лише ті які її цікавили, зокрема нею не перевірялися й усі відрядні документи.
Вказане свідчить про те, що під час перевірки правомірності нарахування та виплати добових, перевіряючою не враховано всі первинні документи, що підтверджують понесені витрати згідно авансового звіту та документи про оплату (компенсацію) вказаних витрат. Зазначене призвело до невірного висновку проте, що ФОП ОСОБА_1 завищено витрати на відрядження водіїв у 2016 році на суму 255000,00 грн та у 2017 році на суму 630000,00.
При вирішенні даної справи, суд приймає до уваги висновок експертів за результатами проведення судово-економічної експертизи від 19.12.2019 №1113/1402-1403/19-22 (а.с. 86-116 т.5), згідно висновків якої зокрема:
- дослідженням встановлено, що в період 2016-2017 років кількість діб перебування працівників ФОП ОСОБА_1 у відрядженнях, вказаних у звітах про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, відповідає даним наказів на відрядження кожному водію;
- в результаті дослідження представлених документів витрати на відрядження водіїв (сума добових) по ФОП ОСОБА_1 документально підтверджується за 2016 рік у сумі 255000,00 грн, за 2017 рік - у сумі 630000 грн.
Крім того, правомірність зменшення ФОП ОСОБА_1 чистого оподатковуваного доходу за 2016-2017 роки на суму понесених витрат на відрядження (оплату добових та інших документально підтверджених витрат, доданих до авансових звітів) підтверджується наявними у матеріалах справи відповідними документами за вказані роки, а саме: платіжними відомостями, наказами про відрядження, звітами про використання коштів, видних на відрядження або під звіт.
Щодо витрат на утримання вантажних автомобілів (витрат на шини та шиномонтаж, ремонт, на пальне), суд зазначає наступне.
В ході проведення перевірки, контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем безпідставно завищено витрати пов'язані з провадженням його господарської діяльності за 2017 рік, а саме витрат на утримання основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів, чим порушено вимоги пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, оскільки напівпричіпи та сідельні тягачі підпадають саме під визначення вантажних автомобілів подвійного призначення, а тому витрати на такі засоби не можуть включатися до складу витрат фізичної особи-підприємця.
Вирішальним фактором при віднесенні транспортного засобу до відповідної категорії є його технічні умови, сфера застосування та призначення.
При цьому, Закон України "Про автомобільний транспорт" від 05.04.2001 № 2344-ІІ (далі - Закон № 2344-ІІІ), визначає засади організації та діяльності автомобільного транспорту.
Відповідно до ст. 1 Закону № 2344-ІІІ автомобіль - колісний транспортний засіб, який приводиться в рух джерелом енергії, має не менше-чотирьох коліс, призначений для руху безрейковими дорогами і використовується для перевезення людей та (чи) вантажів, буксирування транспортних засобів, виконання спеціальних робіт;
автомобіль вантажний - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів;
напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.".
Отже, Закон України "Про автомобільний транспорт" визначає ознаки за якими напівпричіп відрізняється від автомобіля.
Так, напівпричіп не приводиться в рух джерелом енергії та за своїм призначенням не виконує функції щодо перевезення людей чи вантажів.
Однак, у статті 1 Закону № 2344-ІП відсутнє визначення "сідловий тягач".
Згідно з Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (далі - УКТЗЕД), затвердженої Законом України "Про Митний тариф України" від 19.09.2013 № 584-VII, сідловий тягач належить до товарної позиції трактори колісні для напівпричепів (код 8701 20). При цьому трактор не відноситься ні до вантажних, ні до легкових автомобілів.
Крім цього, згідно з визначенням поняття "сідловий тягач", наведених у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 р. № 363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.
З огляду на зазначене вище, сідлові тягачі, згідно чинного законодавства, не, відносяться до основних засобів подвійного призначення, а є транспортними засобами і спеціального призначення.
Податковий кодекс України не містить визначення (критеріїв) за яких обставин (умов) основні засоби подвійного призначення визначаються такими, що мають ознаки подвійного призначення, які б відповідно мали визначати на які цілі вантажні автомобілі можуть використовуватись частково/повністю фізичною особою-підприємцем через те, що їх власником є фізична особа.
Підпунктом 4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України визначено, що презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірну (обґрунтовано).
Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.
Доводи контролюючого органу, що сідловий тягач і напівпричіп відносяться до основних засобів подвійного призначення, не заслуговують уваги, оскільки з аналізу норм чинного законодавства України вбачається, що напівпричепи та сідлові тягачі не відносяться до основних засобів подвійного призначення, а є транспортними засобами спеціального призначення. Вантажні сідлові тягачі та напівпричепи, які використовуються ФОП у господарській діяльності, у розумінні норм діючого законодавства України не відносяться до вантажних автомобілів, тому не є основними засобами подвійного призначення. Таким чином, висновки викладені в акті перевірки суперечать нормам чинних нормативно-правових актів України з цього приводу.
Щодо посилання представника відповідача на правову позицію висловлену Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 12.11.2019 у справі №807/250/18 адміністративне провадження №К/9901/67317/18, суд вважає за необхідне зазначити наступне.
У даному випадку правовідносини, які розглядалися у вказаній справі стосувалися включення суб'єктом господарювання до складу документально підтверджених витрат, пов'язаних із здійсненням господарської діяльності, амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби (вантажні автомобілі).
Проте, в ході розгляду даної справи представник відповідача не надав жодних доказів того, що ФОП ОСОБА_1 включав амортизаційні відрахування до складу документально підтверджених витрат.
Також, суд зазначає, що відповідно до п.4. ст.4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску загальнообов'язкове державне соціальне страхування", платниками єдиного внеску фізичної особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до п.2 та п.3 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахуванні (обчислення) виплату (доходу), на які відповідно до Закону України нараховується єдиний внесок.
Згідно п.2 ч.1 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 Закону України - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.
Згідно п. 177.2. ст.177 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Так, відповідно до вимог п.2 ч.1 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" та Інструкції №449, передбачено база оподаткування єдиним внеском обраховується суб'єктом господарювання самостійно та по-місячно, виходячи із суми доходу (прибутку), отриманого від здійснення діяльності, визначеного згідно вимог ст.177 Податкового кодексу України, однак в межах максимальної (мінімальної) величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом.
Приписами Закону України "Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" застосування середньомісячного показника не передбачено, оскільки суб'єкт господарювання протягом звітного періоду (року) може отримувати різний дохід (збиток) у тому чи іншому місяці. обрахований суб'єктом господарювання на підставі бухгалтерських та інших документів.
Порядок та механізм нарахування середньомісячного річного оподаткованого доходу в Декларації про майновий стан і доходи та щомісячної суми чистого оподатковуваного доходу (прибутку) із нарахування суми єдиного соціального внеску не є тотожними та регулюється різними нормативно-правовими актами. Крім того, вказані поняття є різними за своєю правовою природою.
Зокрема, в додатку Ф4 до Декларації про майновий стан і доходи зазначається розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу з метою визначення ставки оподаткування податком на доходи фізичних осіб згідно п. 167.1 ст.167 Податкового кодексу України.
Натомість, п.2 ч.1 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" передбачено, що у разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску.
Таким чином, щомісячний дохід (прибуток) з метою визначення бази оподаткування єдиними внеском - це величина яка, враховуючи положення Закону України "Про збір облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" обраховується платником податків самостійно, враховуючи доходи та витрати понесені суб'єктом господарювання у кожному конкретному місяці на підставі первинних документів. На підставі такого показника помісячно обраховується сума єдиного внеску що підлягає сплаті до бюджету з урахуванням максимальної (мінімальної) величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом.
Слід врахувати, що щомісячний чистий дохід, це величина, яка, враховуючи положення Закону України "Про збір облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", вираховується платником податків самостійно, враховуючи при цьому щомісячні витрати на придбання товару, витрати на здійснення підприємницької діяльності (оренда, податки, придбання ТМЦ тощо) та доходів в ході реалізації робіт та послуг у кожному конкретному місяці на підставі первинних документів.
Окрім того, згідно з п. 1 розділу 4 Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від 14.04.2015 № 435, звіт формується на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до Закону нараховується єдиний внесок.
Оскільки, на підставі наданих ФОП ОСОБА_1 первинних документів та висновків судово-економічної експертизи, судом спростовано твердження контролюючого органу про заниження суми чистого оподаткованого доходу на який нараховується єдиний внесок, тому відповідно спростовується і його твердження щодо заниження позивачем суми єдиного соціального внеску.
Суд зазначає, що правовий акт індивідуальної дії виданий суб'єктом владних повноважень - документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов'язкових правил поведінки та стосується прав і обов'язків чітко визначеного суб'єкта (суб'єктів), якому він адресований. Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер. Головною рисою таких актів є, зокрема, їхня чіткість та відповідність нормам чинного законодавства.
Однак, з урахуванням вищенаведеного, суд приходить до висновку, що оскаржувані рішення відповідача не відповідають критеріям чіткості та їх відповідності нормам чинного законодавства. При цьому, відповідно до п.56.4 ст.56 Податкового кодексу України обов'язок доведення того, що будь-яке рішення або нарахування, здійснене контролюючим органом є правомірним, покладається саме на контролюючий орган.
Частиною першою та другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача
За змістом статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
В даному випадку, відповідачем в силу вимог ч. 2 ст. 77 КАС не доведено правомірність своїх дій при прийнятті оскаржуваних рішень, а тому, суд приходить до переконання, що позовні вимоги слід задовольнити та визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС України у Тернопільській області від 20 листопада 2018 року № 0219281306 та від 20 листопада 2018 року № 0219291306, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 20 листопада 2018 року № Ф 0219261306, рішення про застосування штрафних санкцій від 20 листопада 2018 року № 0219251306.
Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС України у Тернопільській області від 20 листопада 2018 року № 0219281306 та від 20 листопада 2018 року № 0219291306.
Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 20 листопада 2018 року № Ф 0219261306.
Визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій від 20 листопада 2018 року № 0219251306.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Реквізити сторін:
позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РОНКПП НОМЕР_1 );
відповідач - Головне управління ДПС у Тернопільській області (вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, 46003, код ЄДРПОУ 43142763).
Повне судове рішення складено 12 березня 2020 року.
Головуючий суддя Баранюк А.З.
копія вірна
Суддя Баранюк А.З.