79010, м.Львів, вул.Личаківська,81
24.07.07 Справа № 5/2673-19/511А
Львівський апеляційний господарський суд в складі колегії:
головуючого-судді Р. Марко
суддів Т. Бонк
С. Бойко
При секретарі Ковалишин Ю.
розглянувши апеляційну скаргу ДПІ у Шевченківському ра-ні м. Львова від 25.01.07 № 1687/10-010
на постанову господарського суду Львівської області від 06.12.06
у справі 5/2673-19/511А
за позовом- Військового прокурора Західного регіону в інтересах держави в особі ДП МОУ «Львівський радіоремонтний завод»
до ДПІ у Шевченківському ра-ні м. Львова
про скасування податкових повідомлень- рішень
за участю представників сторін:
від позивача- Чорній Р.
від відповідача- Мельничук В., Турколяк А., Палій Ю.
від прокуратури- не з»явився
Постановою господарського суду Львівської області
від 06.12.06 задоволено частково позов Військового прокурора Західного регіону поданого в інтересах держави в особі ДП МОУ «Львівський радіоремонтний завод». Визнано нечинними податкові повідомлення- рішення від 18.05.04 № 0000222230/0/11738, від 18.05.04 № 0000212230/0/11739, від 24.11.04 № 0000252230/1/29707, від 29.03.05 № 0000162230/0/7883. В решті позову відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятою постановою, ДПІ подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції з підстав порушення норм матеріального права, не повного з»ясування обставин, що мають значення для справи. Апелянт , вважає, що ним підставно прийнято спірні податкові повідомлення- рішення, так як матеріалами справи підтверджується порушення пп.6.2.2. п.6.2. ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме підприємство безпідставно застосувало нульову ставку по податку на додану вартість, внаслідок чого занизило свої податкові зобов'язання з цього податку на суму 1804000 грн.
В судовому засіданні, представник позивача заперечив проти доводів апелянта, просив постанову суду залишити без змін, як таку, що прийнята з дотриманням норм чинного законодавства та на підставі досліджених усіх обставин справи.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, заслухавши представників сторін, дослідивши обставини справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів не вбачає правових підстав для задоволення вимог апелянта.
При цьому колегія виходила з наступного.
За результатами проведеної відповідачем документальної перевірки ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод" (акт від 18.05.2004р. №251/23-5/07676441) винесено податкові повідомлення-рішення: від 18.05.2004р. №0000212230/0/11739, від 24.11.2004р. №0000252230/1/29707, від 29.03.2005р. №0000162230/1/7883 про визначення податкових зобов'язань по податку на прибуток, від 18.05.2004р. №0000222230/0/11738 про визначення податкових зобов'язань по податку на додану
вартість.
В подальшому, в ході процедури апеляційного оскарження рішенням ДПА у Львівській області від 11.11.2004р. №20605/10/7/25-005 податкове повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському р-ні м. Львова від 18.05.2004р. №0000212230/0/11739 було частково скасоване в частині застосування штрафних санкцій, а рішенням ДПА України від 28.01.2005р. №803/6/25-1115 додатково збільшено розмір штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку на додану вартість на 36214 грн., що оформлено податковим повідомленням-рішенням ДПІ у Шевченківському р-ні м. Львова від 29.03.2005р. №0000162230/1/7883.
Зокрема в п. 2.5. акту перевірки, вказано, що в порушення пп.6.2.2. п.6.2. ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість»підприємство безпідставно застосувало нульову ставку по податку на додану вартість, внаслідок чого занизило свої податкові зобов'язання з цього податку на суму 1804000 грн. В обґрунтування такого висновку зроблено посилання на те, що станом на 25.04.2000р., коли між ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод" та ДП "Укроборонсервіс" було укладено договір комісії №Д29-5.2/51, ДП "Укроборонсервіс" вже було укладено від свого імені зовнішньоекономічний контракт №САІКО/В/ОУЛЖКО/99/30 від 08.03.2000р. про ремонт та експорт військових виробів.
Як вказано у акті перевірки, ці вироби не були власністю заводу і були передані ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод" для здійснення капітального ремонту. Споживачем виконаних робіт (наданих послуг) було ДП "Укроборонсервіс". Виконання робіт здійснювалося на користь ДП "Укроборонсервіс", тому, ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод" не виконувало робіт (послуг), призначених для використання та споживання за межами митної території України і не мало права на застосування нульової ставки по податку на додану вартість. Крім того, у акті перевірки вказано про те, що договір комісії - це договір, що передбачає продаж чи придбання комітентом за допомогою комісіонера майна, а не результатів робіт.
Як зазначено представником позивача, між ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод" та ДП «Укроборонсервіс»було укладено договір №29-5.2/51 від 25.04.2000р., згідно з яким ДП «Укроборонсервіс»(комісіонер) зобов'язувалося від власного імені за рахунок ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод" (комітента) укласти та виконати зовнішньоекономічний контракт на капітальний ремонт та модернізацію виробів військового призначення з наступною поставкою їх на експорт.
Підписанню цього договору передував обмін листами, у яких ці підприємства узгоджували взаємні дії стосовно виконання робіт (надання послуг) на користь третіх
Осіб, зокрема Листом від 18.02.2000р. №29/53-543 ДП "Укроборонсервіс" запропонувало свої послуги щодо представництва в якості посередника інтересів позивача перед іноземними замовниками. Листом від 29.02.2000р. №6/102 ДП "Львівський радіоремонтний завод" погодилося з такою пропозицією, надіслало на адресу ДП "Укроборонсервіс" підтвердження своєї згоди укласти договір, перелік робіт, які воно може виконувати для іноземного замовника та орієнтовну вартість робіт, нижчу від якої представник не мав права вказувати в зовнішньоекономічному контракті.
На виконання даного ДП "Львівський радіоремонтний завод" доручення , ДП "Укроборонсервіс" уклало з Урядом Арабської республіки Єгипет (в особі Управління озброєння Міністерства оборони) контракт №CAIRO/B/OV/AD/UKRO/99/30 К29-5-3/75. Відповідно до умов розділу І контракту ДП "Укроборонсервіс" зобов'язалося надати іноземному замовнику послуги, передбачені додатком "А" до контракту: здійснити капітальний ремонт і модернізацію радара П-2 до рівня радара П-18, надати документацію щодо капітального ремонту РЛС П-18, вимірювальні прилади для капітального ремонту та учбовий клас РЛС П-18. Детальний перелік робіт перелічено у додатку "Ь" до контракту.
Листом від 10.03.2000р.№29/53-762 ДП "Укроборонсервіс" повідомило ДП "Львівський радіоремонтний завод" про виконання даного йому доручення і звернулося з проханням підтвердити дійсність даного раніше доручення і врегулювати відносини між підприємствами шляхом складання єдиного документа,
Листом від 14.03.2000р. №4/124 ДП "Львівський радіоремонтний завод" підтвердило дійсність наданого комісіонеру доручення та прийняття виконання його частини, а також погодилось з пропозицію детального врегулювання вже існуючих відносин комісії в додатковій угоді.
На виконання цієї домовленості між ДП "Львівський радіоремонтний завод" та ДП "Укроборонсервіс" 25.04.2000р. було укладено договір комісії №Д29-5.2./51, згідно з яким ДП "Укроборонсервіс" був зобов'язаний за дорученням ДП "Львівський радіоремонтний завод" від свого імені виконати укладений ним з іноземним замовником контракт на капітальний ремонт і модернізацію виробів 1РЛ131, учбового класу та ЗИП-2 до нього).
Відповідно до ст.154 Цивільного кодексу УРСР, договір може бути укладений як шляхом складання одного документа, підписаного сторонами, так і шляхом обміну листами, телеграмами, телефонограмами та ін. підписаними стороною, яка їх надсилає.
Таким чином, договірні відносини, оформлені шляхом обміну листами, виникли між вказаними вище підприємствами ще до укладення зовнішньоекономічного характеру.
Проте, відповідач як при проведенні перевірки, так і під час розгляду справи у суді цього факту не врахував.
Як встановлено колегією, на виконання вказаних вище договорів ДП "Львівський радіоремонтний завод" здійснило капітальний ремонт та модернізацію виробів військового призначення і передало ці вироби ДП «Укроборонсервіс»для наступної їх передачі нерезиденту. ДП «Укроборонсервіс»у свою чергу прийняло ці вироби і експортувало їх, що підтверджується вантажними митними деклараціями №000313 від 28.11.2000р. та №000611 від 30.11.2000р. на загальну суму 4456450 дол. США. В якості вантажовідправника в цих деклараціях вказано ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод". В якості особи, відповідальної за фінансове врегулювання вказано ДП «Укроборонсервіс». При цьому нульовою ставкою по ПДВ з вартості результатів робіт скористалося ДП МО України "Львівський радіоремонтний завод", вказане в вантажній митній декларації як вантажовідправник. ДП «Укроборонсервіс»листом від 18.04.2006р. №29/4.1. - 3108 підтвердило відсутність у нього підстав для використання нульової ставки при оподаткуванні податком на додану вартість.
Слід зауважити, що вироби, які підлягали ремонту та модернізації, не були власністю ні комісіонера, ні комітента.
Згідно з додатком "Н» до контракту № №CAIRO/B/OV/AD/UKRO/99/30 К29-5-3/75 військове обладнання, що підлягало ремонту та модернізації підлягало демонтажу за місцезнаходженням іноземного замовника, завантаженню на борт судна і відправці з країни замовника до порту м. Миколаєва.
Таким чином, іноземний замовник, залишаючись власником переданого для капітального ремонту майна, набував нових прав лише щодо покращень свого майна, тобто результатів ремонтних робіт. Вартість результатів робіт, що підлягали експорту, складала 1617200 дол. США.
Відповідно до пп.6.2.2. п.6.2.ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість»поставка робіт (послуг), призначених для використання та споживання за межами митної території України, оподатковується за нульовою ставкою.
Щодо доводів апелянта про порушення на пп.6.2.1. п.б.ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість», який стосується експорту товарів і встановлює форму документального підтвердження події їх експорту, то слід зазначити, що підприємство застосувало нульову ставку по ПДВ на підставі пп.6.2.2. цієї статті, який не встановлює форми документального підтвердження стосовно експорту послуг, призначених для використання та споживання за межами митної території України. З огляду на це, доказом такого продажу можуть бути будь, які документи, які підтверджують призначення результатів робіт (послуг) для їх використання за межами митної території України.
Відповідно до ст.131 Цивільного кодексу УРСР, що був чинний на момент укладення та виконання договорів, складовою частиною речі є все те, що не може бути відділене від неї без пошкодження і істотного знецінення речі. При переході права на річ складові частини її не підлягають відділенню. На цю норму Відповідач сам зіслався у складених ним питаннях.
Оскільки виконані на підставі згаданого вище контракту покращення є невід'ємною частиною військового майна, експорт якого підтверджено вивізними ВМД, то відповідно вони також призначені для використання нерезидентом-замовником за межами митної території України. Такі покращення використовуються разом з майном, яке було покращене. Окреме їх використання не є можливим. Це є підтвердженням наявності підстав для застосування нульової ставки податку на додану вартість», передбаченої п.п.6.2.2. п.6.2. ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість».
Слід зазначити, що умовами зовнішньоекономічного контракту не передбачено надання прав на використання переданого для ремонту майна чи його покращень ні ДП «Укроборонсервіс», ні будь-якій третій особі (крім іноземного замовника).
Відповідно до ст.. 70,71 КАС України, відповідачем не представлено доказів використання майна військового призначення чи його покращень на території України, як також і самої можливості такого використання.
За таких умов застосування нульової ставки податку на додану вартість відповідно до п.6.2. ст.6 Закону України "Про податок на додану вартість" є цілком правомірним.
Безпідставним є висновок ДПІ про те, що договори комісії стосуються купівлі-продажу майна і не можуть стосуватись операцій з придбання чи продажу робіт, послуг, так як відповідно до ст. 395 ЦК УРСР, що діяв на момент укладення та виконання вказаного договору, за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за винагороду вчинити одну або кілька угод від свого імені за рахунок комітента. При цьому ні ст.395 ЦК УРСР, ні будь яка інша стаття цього кодексу не встановлює обмежень стосовно предмету комісії. Щодо характеру угод комісії, то вказана норма не містить обмежень щодо їх предмету. Більше того, згідно з ст.4 дозволяється укладення будь-яких договорів, які не суперечать законодавству.
Отже, цивільне законодавством не встановлює обмежень стосовно комісійного продажу результатів робіт.
Згідно з ст.З Закону України «Про податок на додану вартість»продаж результатів робіт (послуг) - це господарська операція, що є самостійним об'єктом оподаткування.
Відповідно до висновку судово-бухгалтерської експертизи від 27.10.2006р. №2516 дослідженням поданих документів нормативно та документально підтверджується обґрунтованість застосування ДП МО України „Львівський радіоремонтний завод" нульової ставки з податку на додану вартість по господарських операціях, здійснених підприємством в межах дії договору комісії від 25.04.2000 р. №29-5.2/51, укладеного з ДП „Укроборонсервіс" та у відповідності до зовнішньоекономічного контракту №CAIRO/B/OV/AD/UKRO/99/30 К29-5-3/75.
Щодо порушення , а саме у IV кварталі 2003 р. заниження податку на прибуток, не включивши до валових доходів суму 1122000 грн., то слід відмітити, що згідно з пп.4.1.6. п.4.1. ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до валових доходів платника податку включаються суми безповоротної фінансової допомоги, зтриманої платником податку у звітному періоді.
Відповідно до пп. 1.22.1. п.1.22. ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" безповоротна фінансова допомога - це сума заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.
При формулюванні висновків акту перевірки не враховано, що заборгованість ДП МОУ «Львівський радіоремонтний завод»перед ДП «Укроборонсервіс»була погашена. На виконання договору комісії від 25.04.2000р. №Д29-5.2/51 ДП «Укроборонсервіс»(комісіонер) мав зобов'язання перед ДП МОУ «Львівський радіоремонтний завод»(комітентом) по перерахуванню коштів за реалізацію послуг комітента на експорт. Частина цієї заборгованості ДП «Укроборонсервіс»була погашена шляхом зарахування зустрічних вимог. Цей факт підтверджується Актом про виконання ДП «Укроборонсервіс»зобов'язань поручителя від 27.12.2000р., угодою №1 від 30.04.2001р. про припинення зобов'язань заліком зустрічної однорідної вимоги та Актом звірки розрахунків по виконанню договору від 25.04.2000р. №Д29-5.2/51. Таким чином, підприємство не повинно було включати погашену суму заборгованості до складу своїх валових доходів і податок на прибуток визначило правильно.
Колегія суддів, вважає, що місцевим господарським судом за наявних у справі доказів в цілому зроблено правильні висновки щодо обставин справи, що свідчить про відсутність підстав для скасування постанови місцевого господарського суду та задоволення апеляційної скарги.
Керуючись ст.ст. 195, 198, 200, 205 п.7 Розділу VІІ Прикінцевих та перехідних положень КАС України, Львівський апеляційний господарський суд -
Ухвалив:
Постанову господарського суду Львівської області від 06.12.06 у справі № 5/2873-19/511А залишити без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Ухвалу може бути оскаржено у касаційному порядку.
Матеріали справи скерувати до господарського суду Львівської області.
Суддя-доповідач Р. Марко
Судді С. Бойко
Т. Бонк