22 січня 2020 року м. Одеса справа № 420/6810/19
Одеський окружний адміністративний суд у складі судді Іванова Е.А., розглянувши у порядку письмового провадження в приміщенні суду в м. Одесі адміністративну справу за позовом арбітражного керуючого, адвоката ОСОБА_2 до Державної податкової служби України про скасування індивідуальної податкової консультації №783/6/99-00-04-07-03-15/ІПК від 16.10.2019 року,-
До Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов арбітражного керуючого, адвоката ОСОБА_2 до Державної податкової служби України про скасування індивідуальної податкової консультації №783/6/99-00-04-07-03-15/ІПК від 16.10.2019 року.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив про незгоду з індивідуальною податковою консультацією ДПС України щодо питання можливості віднесення до витрат як адвоката та арбітражного керуючого витрати в сумі 1 519 448,00 грн., понесені на придбання нежитлового приміщення №176 в буд. №5/3 на Гагарінському плато у м. Одеса для розміщення офісу адвоката, арбітражного керуючого. На переконання позивача, витрати на придбання нежитлового приміщення безпосередньо пов'язані з його незалежною професійною діяльністю адвоката та арбітражного керуючого, оскільки необхідність створення робочого місця адвоката передбачено ст. 17 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» та необхідність створення робочого місця (офісу) арбітражного керуючого передбачено п.п.1.1, 1.2, 5.1, 6.1 - 6.10 «Правил організації діловодства та архіву арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора)» (затверджених Наказом Міністерства юстиції України №447/5 від 15.03.2013 року та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.03.2013 року №431/22963), а тому мають включатись до витрат при обчисленні оподатковуваного доходу.
Також позивачем зазначено, що Узагальнююча податкова консультація щодо деяких питань оподаткування фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (приватних нотаріусів, адвокатів) та щодо переліку витрат фізичних осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора), з посиланням на яку відповідач фактично обґрунтував свою відповідь на поставлене запитання, не містить вичерпного переліку витрат адвоката.
Відзив на позовну заяву у встановлений судом строк до суду не надійшов, причини його ненадання суду не повідомлено.
Так, частиною 4 статті 159 КАС України визначено, що подання заяв по суті справи є правом учасників справи.
Водночас не подання суб'єктом владних повноважень відзиву на позов без поважних причин може бути кваліфіковано судом як визнання позову.
Відповідно до частини 6 статті 162 КАС України у разі ненадання відповідачем відзиву у встановлений судом строк без поважних причин суд вирішує справу за наявними матеріалами.
Ухвалою суду від 20.11.2019 року адміністративний позов залишено без руху.
Ухвалою суду від 03.12.2019 року позивачу продовжено строк на усунення недоліків.
Ухвалою суду від 10.09.2019 року відкрито провадження у справі та вирішено справу розглядати за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін.
Судом під час розгляду справи встановлено наступне.
ОСОБА_2 є адвокатом відповідно до свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю №850 виданого на підставі рішення Луганської обласної кваліфікаційно-дисциплінарної комісії адвокатури від 19.04.2007 року №4. Також згідно свідоцтва про право на здійснення діяльності арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора) №486 виданого на підставі наказу Міністерства юстиції України від 05.03.2013 №371/5 позивач є арбітражним керуючим (а.с.20-21).
Як вбачається з договору купівлі-продажу від 10.09.2019 року №774 та підтверджується платіжним дорученням №27995 від 10.09.2019 року ОСОБА_2 за ціною 1 519 448,00 грн. придбав у приватну власність для ведення незалежної професійної діяльності адвоката та арбітражного керуючого (офіс адвоката, арбітражного керуючого) нежитлове приміщення АДРЕСА_1 , що також підтверджується відомостям які включено до Єдиного реєстру адвокатів України щодо робочого місця адвоката ОСОБА_2 (а.с.121)
20.09.2019 позивач на підставі статті 52 Податкового кодексу України звернувся до Державної податкової служби України із запитом на отримання індивідуальної податкової консультації щодо того чи відносяться до складу його витрат як адвоката та арбітражного керуючого витрати в сумі 1 519 448,00 грн. понесені на придбання нежитлового приміщення №176 в буд. №5/3 на Гагарінському плато у м. Одеса для розміщення офісу адвоката, арбітражного керуючого, оскільки податковим кодексом не визначеного точного, або приблизного переліку видатків, які відносяться до витрат, необхідних для провадження певного виду незалежної діяльності (а.с.16-17).
16.10.2019 року №783/6/99-00-04-07-03-15/ІПК відповідач надав індивідуальну податкову консультацію, у якій зазначив, що Податковим кодексом України не передбачено будь-якого переліку витрат для фізичних осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність. У зв'язку з цим для визначення переліку витрат, які можуть бути враховані при обчисленні оподатковуваного доходу арбітражного керуючого, доцільно скористатися узагальнюючою податковою консультацією, затвердженою наказом Міндоходів від 30.12.2013 року №877, а для визначення переліку витрат, які можуть бути враховані при обчисленні оподатковуваного доходу адвоката - узагальнюючою податковою консультацією, затвердженою наказом ДПС України від 24.12.2012 року №1185. Включення вартості придбання нежитлового приміщення до витрат зазначеними наказами не передбачено. Цивільний кодекс України не встановлює такого суб'єкта права приватної власності, як само зайняті особа. Враховую викладене, віднесення вартості придбаного нерухомого майна до складу витрат само зайнятої особи (арбітражного керуючого та адвоката) не передбачено (а.с.18-19).
Не погодившись з доводами контролюючого органу, позивач оскаржив індивідуальну податкову консультацію до суду.
Дослідивши адміністративний позов позивача та відзив ДПС України, інші письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному і об'єктивному дослідженні, проаналізувавши положення чинного законодавства, що регулює спірні правовідносини, суд доходить висновку, що позов підлягає задоволенню з наступних підстав.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст.55 Конституції України права і свободи людини і громадянина захищаються судом, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Так, відповідно до абзацу першого пункту 53.3 статті 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Таким чином, позивач має право на оскарження індивідуальної податкової консультації ДПС України від 16.10.2019 року №783/6/99-00-04-07-03-15/ІПК до суду.
Надаючи правову оцінку оспорюваному правовому акту індивідуальної дії та відповідним доводам сторін, суд виходить з такого.
Згідно з пунктом 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Відповідно до пункту 52.3 статті 52 Податкового кодексу України за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Звернення позивача про надання податкової консультації стосувалось можливості віднесення до витрат як адвоката та арбітражного керуючого витрати понесені на придбання нежитлового приміщення.
Суд зазначає, що порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність визначено статтею 178 Податкового кодексу України.
Зокрема, відповідно до пункту 178.3 згаданої статті оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.
Таким чином, з метою визначення оподатковуваного доходу адвокат має право зменшити свій дохід за звітний (податковий) період на суму документально підтверджених витрат. При цьому такі витрати мають бути пов'язаними та необхідними для ведення адвокатом незалежної професійної діяльності.
За приписами частини першої статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" від 05.07.2012 №5076-VI, адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення.
Згідно п.1 ст. 1 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» арбітражний керуючий - фізична особа, призначена господарським судом у встановленому порядку в справі про банкрутство як розпорядник майна, керуючий санацією або ліквідатор з числа осіб, які отримали відповідне свідоцтво і внесені до Єдиного реєстру арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів) України.
За узагальнюючим поняттям витрати платника податку - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Системно аналізуючи наведені норми законодавства, суд дійшов висновку, що документально підтверджені витрати як адвоката та арбітражного керуючого, понесені позивачем у зв'язку з придбанням нежитлового приміщення №176 в буд.№5/3 на Гагарінському плато у м. Одеса для розміщення офісу адвоката, арбітражного керуючого, прямо пов'язані з адвокатською діяльністю та діяльністю арбітражного керуючого, а тому можуть враховуватись адвокатом при визначенні оподатковуваного доходу.
Суд зауважує, що даний висновок відповідає положенням підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, відповідно до якого до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, зокрема, витрати на придбання нежитлових приміщень для здійснення своєї професійної діяльності.
Аналогічного висновку в подібних правовідносинах також дійшов Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду по справі №816/341/16 від 15.08.2019 року.
Щодо посилань відповідача на положення Узагальнюючої податкової консультації щодо деяких питань оподаткування фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (приватних нотаріусів, адвокатів), затвердженої наказом ДПС України від 24.12.2012 №1185, а також Узагальнюючої податкової консультації щодо переліку витрат фізичних осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора), затвердженої наказом Міндоходів від 30.12.2013 року №877, суд зазначає, що відповідно до підпункту 14.1.173 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу узагальнююча письмова податкова консультація - оприлюднення позиції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, що склалася за результатами узагальнення податкових консультацій, наданих контролюючими органами платникам податків.
Отже, узагальнююча податкова консультація є роз'ясненням норм податкового законодавства, не відноситься до нормативно-правових актів, а тому не може безпосередньо регулювати певний вид суспільних відносин.
За таких обставин, суд погоджується з позицією позивача про те, що наведений у згаданих вище Узагальнюючих податкових консультаціях перелік витрат адвоката та арбітражного керуючого, що можуть враховуватись при розрахунку оподатковуваного доходу, не є вичерпним та може бути доповненим.
З урахуванням викладеного вище, суд констатує, що надана ДПС України індивідуальна податкова консультація від 16.10.2019 №783/6/99-00-04-07-03-15/ІПК суперечить нормам податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами, які займаються незалежною професійною діяльністю, а саме - положенням пункту 178.3 статті 178 Податкового кодексу України.
До того ж, суд зауважує, що спірна індивідуальна податкова консультація не містить обґрунтування застосування норм законодавства з питання, поставленого заявником. Натомість контролюючий орган обмежився самим лише посиланням на Узагальнюючі податкові консультації щодо деяких питань оподаткування фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (приватних нотаріусів, адвокатів), затверджену наказом ДПС України від 24.12.2012 №1185 та арбітражного керуючого затверджену наказом Міндоходів від 30.12.2013 року №877.
Також судом встановлено, що з метою забезпечення дотримання принципів оподаткування, передбачених статтею 4 Податкового кодексу України, Міністерство юстиції України в листі на адрес Державної податкової служби України від 23.02.2012 року №13.1-17/74 пропонує брати до уваги при оподаткуванні доходів приватних нотаріусів перелік витрат приватного нотаріуса, які пов'язані з організацією нотаріальної діяльності, випливають з вимог законодавства та повинні бути враховані в податковому обліку. До такого переліку витрат, Міністерство юстиції України відносить і витрати на придбання робочого місця нотаріуса.
Відповідно до п.56.21 ст.56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
З огляду на існуюче правове регулювання механізму оподаткування доходів в частині визначення переліку витрат, які можуть бути враховані при визначені оподатковуваного доходу приватних нотаріусів в частині визначення переліку витрат, які можуть бути враховані при визначенні оподатковуваного доходу, суд вважає, що діюче законодавство не забороняє включати до таких витрат витрати на придбання робочого місця нотаріуса.
Так як, до незалежної професійної діяльності нотаріуса вимагаються подібні вимоги при оподаткуванні доходів як і до незалежної професійної діяльності адвоката або арбітражного керуючого, суд доходить висновку, що такі ж витрати як адвоката та арбітражного керуючого, понесені позивачем у зв'язку з придбанням нежитлового приміщення №176 в буд.№5/3 на Гагарінському плато у м. Одеса для розміщення офісу повинні бути віднесені до складу його витрат, тому як витрати позивачем здійснено на придбання його робочого місця як адвоката та арбітражного керуючого.
Враховуючи наведене вище у своїй сукупності, суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування індивідуальної податкової консультації ДПС України від 16.10.2019 №783/6/99-00-04-07-03-15/ІПК.
Відповідно до підпункту 21.1.1 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України посадові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.
У п.58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Відповідно до ст.9 КАС України розгляд та вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до ч.1 ст.72 та ч.1 ст.73 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування.
Частиною 1 ст.77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Відповідно до ч. 2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Під час перевірки правомірності оскаржуваних рішень суд керується критеріями закріпленими у ст.2 КАС України, які повною мірою відображають принципи адміністративної процедури.
Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Позивачем до позовної заяви було додано квитанцію №1911 від 14.11.2019 року про сплату судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 768,40 грн.(а.с.5)
Враховуючи наявність підстав для задоволення позовних вимог арбітражного керуючого, адвоката ОСОБА_2 в повному обсязі, суд вважає за необхідне стягнути на його користь суму сплаченого ним судового збору у загальному розмірі 768, 40 грн. з ДПС України за рахунок його бюджетних асигнувань.
Керуючись вимогами ст.ст. 2, 6-11, 77, 180, 192-194, 205, 241-246, 251, 255, 295 КАС України, суд, -
Позов арбітражного керуючого, адвоката ОСОБА_2 до Державної податкової служби України задовольнити.
Скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України №783/6/99-00-04-07-03-15/ІПК від 16.10.2019 року.
Стягнути з Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8 код 43005393) за рахунок бюджетних асигнувань на користь арбітражного керуючого, адвоката ОСОБА_2 (АДРЕСА_1) витрати по сплаті судового збору у розмірі 768,40 грн. сплачені за квитанцією №1911 від 14.11.2019 року.
Рішення набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими ст.ст. 293, 295 та п. 15-5 розділу VII Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя Іванов Е.А.
.