23 грудня 2019 р. Справа № 520/2969/19
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Любчич Л.В.
суддів: Присяжнюк О.В. , Русанової В.Б.
за участю секретаря судового засідання Медяник А.О.
представників позивача Білоус С.Ю., Шимко Ф.А.
представників відповідача Гаєвська І.В., Лантушенко Г.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.08.2019, суддя Кухар М.Д., 61022, майдан Свободи, 6, Харків, повний текст складено 27.08.19 по справі № 520/2969/19
за позовом ОСОБА_1
до Державної податкової служби України
про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,
У березні 2019 року ОСОБА_1 ( далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України № 821/Ш/99-99-13-02-03-14/ІПК від 28.02.19 року.
20.08.2019 рішенням Харківського окружного адміністративного суду відмовлено в задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 в повному обсязі.
Не погодившись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 та ухвалити постанову, якою задовольнити позов в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що судом першої інстанції неправильно визначено зміст правового статусу асоційованого члена споживчого товариства і як наслідок неправильно визначено обсяг прав позивача, які належать йому як асоційованому члену споживчого товариства.
Суд першої інстанції лише на підставі окремих положень договору асоційованого членства зробив висновок, що оскільки те чи інше право прямо не передбачено у договорі, значить таке право у члена товариства відсутнє.
Такий висновок суду, на думку апелянта, суперечить Закону України «Про кооперацію», Закону України «Про споживчу кооперацію», Цивільному кодексу України. Суд помилково дійшов висновку, що фактично юридична сила статуту є вищою ніж юридична сила закону, та статут може обмежувати права. Ні Закон України «Про кооперацію», ні Закон України «Про споживчу кооперацію» не встановлює пріоритету норм договору або статуту над нормами відповідних законів.
Суд першої інстанції, посилаючись в судовому рішенні на статут СТ «ЖБК «Авантаж», даний статут не досліджував і в матеріалах справи він відсутній.
Крім того, судом помилково було надано оцінку правовому статусу члена споживчого товариства. Для кваліфікації певної сукупності прав особи, як корпоративних прав, необхідно щоб така сукупність права відповідала таким ознакам: права виникають у зв'язку з наявністю у особи частки у майні господарської організації; права включають можливість участі в управлінні господарською організацією; право отримання частки прибутку господарської організації або право особи на отримання частки майна господарської організації у випадку її ліквідації. Часка у кооперативі є часткою у майні такого кооперативу. Таким чином підставою виникнення прав є саме володіння часткою у майні господарської організації.
Обсяг прав члена споживчого кооперативу, відповідно до ст. 6 Закону України «Про споживчу кооперацію», ст. 14 Закону України «Про кооперацію» передбачає право на участь в управлінні споживчим кооперативом, а також право на отримання частки майна кооперативу. Набуття статусу члена кооперативу (у тому числі асоційованого члена) пов'язано з внесенням майнового внеску до кооперативу.
Апелянт стверджує, що право члена споживчого кооперативу на участь в управлінні кооперативом встановлено та гарантовано законами. Для асоційованого члена кооперативу участь в управлінні здійснюється шляхом участі у роботі загальних зборів членів кооперативу.
Право асоційованого члена кооперативу на отримання частки прибутку що розподіляється та частини активів кооперативу у випадку ліквідації кооперативу прямо гарантовано ч.4 ст. 6 Закону України «Про споживчу кооперацію» та ст. 14 Закону України «Про кооперацію».
Оскільки обсяг прав, що належать позивачу, як асоційованому члену споживчого товариства, відповідають ознакам корпоративних прав у розумінні п.14.1.90 ст. 14 Податкового кодексу України ( далі - ПК України), то частка позивача у СТ «ЖБК «Авантаж» є, на думку апелянта, інвестиційним активом для цілей оподаткування податком на доходи фізичних осіб відповідно до п.170.2.7 ст. 170 ПК України.
Апелянт в обґрунтування вимог, також посилається на практику Верховного Суду викладену в постанові Великої палати Верховного Суду від 27.02.2019 у справі №738/1772/17.
Ухвалами Другого апеляційного адміністративного суду від 29.10.2019 задоволено клопотання позивача, процесуальний строк на апеляційне оскарження судового рішення поновлено, відкрито провадження у справі.
11.11.2019 до суду відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому просив відмовити в задоволенні вимог апеляційної скарги позивачу, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 залишити без змін.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019 закінчено підготовку до розгляду, призначено справу у відкритому судовому засіданні.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2019 задоволено клопотання ДПС України, проведено заміну відповідача на належного - ДПС України.
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які позивач посилається в апеляційній скарзі, прийшла до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судовим розглядом були встановлені наступні обставини, які не оспорені сторонами.
06.02.2019 ОСОБА_1 звернувся до Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області про надання індивідуальної податкової консультації.
Практична необхідність в отриманні податкової консультації була зумовлена тим, що позивач має у власності частки у СТ «ЖБК «Авантаж» і розглядає можливість їх продажу. При цьому, позивач має необхідність у визначенні порядку оподаткування доходу від продажу таких часток.
За результатами звернення, ОСОБА_1 отримано від ДФС України індивідуальну податкову консультацію від 28.02.2019 №821/111/99-99-13-02-03-14/ІПК (далі - оскаржувана консультація) від імені ДФС України.
З оскаржуваної консультації слідує, що дохід отриманий фізичною особою від юридичної особи внаслідок передачі майнових прав на квартиру включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як інший дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.
Також відповідач сформулював позицію відповідно до якої, в ситуації описаній у запиті позивача, частка у споживчому товаристві є не корпоративним правом, а лише майновим правом на квартиру, а дохід від операції має бути класифікований як «інший дохід» (п. 164.2.20 ст. 164 ПК України ).
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що не зважаючи на наявність статусу асоційованого члена СТ "ЖБК "Авантаж" відповідно до Договору, який укладено на підставі та у відповідності із Статутом Товариства, позивачу не надано корпоративних прав, а права, що випливають з договору асоційованого членства від 17.11.2016 є майновими правами на житло.
Суд апеляційної інстанції з даними висновками суду першої інстанції не погоджується та зазначає наступне.
Правові, організаційні, економічні та соціальні основи функціонування кооперації в Україні визначені Законом України «Про кооперацію» №1081-ІУ від 10 липня 2003 року (далі - Закон №1087).
Статтею 2 Закону №1087 визначено терміни, відповідно до якої:
споживчий кооператив (споживче товариство) - кооператив, який утворюється шляхом об'єднання фізичних та/або юридичних осіб для організації торговельного обслуговування, заготівель сільськогосподарської продукції, сировини, виробництва продукції та надання інших послуг з метою задоволення споживчих потреб його членів;
пай - майновий поворотний внесок члена (асоційованого члена) кооперативу у створення та розвиток кооперативу, який здійснюється шляхом передачі кооперативу майна, в тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки;
цільовий внесок - грошовий чи інший майновий внесок члена кооперативу, що вноситься понад пай до спеціального фонду кооперативу для забезпечення виконання конкретних завдань кооперативу.
Правові, економічні та соціальні основи діяльності споживчої кооперації в Україні визначені Законом України «Про споживчу кооперацію» №2265-ХІІ від 10.04.1992 ( далі - Закон №2265).
Відповідно до ч.1 та 2 ст. 5 Закону №2265 первинною ланкою споживчої кооперації є споживче товариство - самостійна, демократична організація громадян, які на основі добровільності членства і взаємодопомоги за місцем проживання або роботи об'єднуються для спільного господарювання з метою поліпшення свого економічного і соціального стану.
Основним документом, що регулює діяльність споживчого товариства, є статут. У ньому визначаються порядок вступу до товариства і виходу з нього, права та обов'язки членів товариства, його органи управління, контролю та їх компетенція, порядок утворення майна товариства і розподілу прибутку, умови реорганізації і ліквідації товариства та інші положення, що не суперечать законодавчим актам України.
Частиною 4 статті 6 Закону №2265 передбачено, що член споживчого товариства має право:
брати участь у діяльності споживчого товариства, обирати і бути обраним до його органів управління і контролю, вносити пропозиції щодо поліпшення діяльності товариства та усунення недоліків у роботі його органів і посадових осіб;
на перевагу у придбанні товарів і одержанні послуг у магазинах та інших підприємствах споживчої кооперації;
одержувати частку прибутку, що розподіляється за результатами господарської діяльності між членами споживчого товариства відповідно до їх пайового внеску;
бути прийнятим у першочерговому порядку на роботу в споживче товариство відповідно до освіти і професійної підготовки таодержувати направлення в учбові заклади, в тому числі на правах господарського стипендіата на договірних засадах.
Загальні збори (збори уповноважених) можуть встановлювати для членів споживчого товариства й інші переваги, а також пільгові умови користування послугами кооперативних підприємств та установ.
Відповідно до ст.14 Закону №1087 у кооперативі допускається асоційоване членство для осіб, які визнають його статут та внесли пай.
Асоційований член кооперативу - фізична чи юридична особа, яка внесла пайовий внесок і користується правом дорадчого голосу в кооперативі. При ліквідації кооперативу асоційований член кооперативу має переважне порівняно з членами кооперативу право на одержання паю.
Порядок вступу до кооперативу та участь асоційованого члена в його господарській та іншій діяльності, права та обов'язки такого члена, розміри паїв та виплат на паї визначаються статутом кооперативу.
Відповідно до підпунктів 3.3, 3.4 статті 3 Статуту СТ «ЖБК «Авантаж» асоційованим членом кооперативу можуть бути громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які досягли 16 років, юридичні особи України та іноземних держав, що діють через своїх представників, які виявили бажання брати участь у здійсненні статутних цілей і завдань Кооперативу, внесли Частку з метою отримання у Кооперативі житла - квартири, нежитлового приміщення, паркувального місця та ін. Асоційований член кооперативу користується правом дорадчого голосу у разі присутності на засіданнях органу управління Кооперативу. При ліквідації Кооперативу асоційований член Кооперативу має переважне право на одержання внесеної Частки.
Асоційований член Кооперативу набуває права та обов'язки асоційованого члена на підставі договору асоційованого члена у Кооперативі.
Відповідно до п.6.3 Статуту правами асоційованого члена, є серед інших, і право одержання частки у разі виходу із кооперативу шляхом розірвання Договору про асоційоване членство у кооперативі та права приймати участь у роботі загальних зборів членів кооперативу за бажанням з правом дорадчого голосу.
Як встановлено під час судового розгляду між позивачем (пайщик) та СТ «ЖСК «Авантаж» (товариство) укладено договір асоційованого членства в споживчому товаристві №5-69/Д2 від 17.11.2016 (а.с.22-30).
Пунктом 1.2 Розділу 1 зазначеного договору передбачено, що пайщик зобов'язується прийняти участь в реалізації статутних цілей та завдань товариства шляхом внесення в повному обсязі частки в товариство з метою здійснення товариством будівництва будинку за рахунок внесеного пайщиком пая, а також прийняти на себе в розмірі цільового внеску частину витрат, пов'язаних з утримання товариства та реалізацією статутних цілей та завдань.
Пунктом 3.1 розділу 3 вище зазначеного договору передбачено право пайщика передати свої права та обов'язки за цим договором третій особі до введення будинку в експлуатацію за згодою з товариством.
З аналізу вище зазначених правових норм, а також положень статуту СТ «ЖБК «Авантаж» та умов договору про асоційоване членство слідує, що позивач, як асоційований член кооперативу, має право участі в управлінні даним кооперативом (з правом дорадчого голосу) та право на отримання частини майна кооперативу, що відповідає ознакам корпоративних прав в розумінні підпункту 14.1.90 статті 14 ПК України, а частка ОСОБА_1 у СТ «ЖБК «Авантаж» для цілей оподаткування є інвестиційним активом.
Тобто відповідач при наданні оскаржуваної індивідуальної податкової консультації, без наведення належного правового обґрунтування, без дотримання вимог п.56.21 ст. 56 ПК України, застосував таке тлумачення вище зазачених правових норм, що є менш сприятливими для прав позивача та створює ситуацію правової невизначеності.
Посилання податкового органу, з якими погодився і суд першої інстанції, на відсутність підстав розглядати операцію з відчудження майнових прав на квартиру як продаж інвестиційного активу, з метою застосування п.170.2 ст. 170 ПК України, суд апеляційної інстанції вважає помилковими оскільки згідно договору купівлі-продажу №31/08-18/6 від 31.08.2018 позивачем були відчужено частку у СТ «ЖБК «Авантаж». А заміна сторони в договорі асоційованого членства №5-69/Д2 від 17.11.2016 на правонаступника не є підставою для висновків, щодо зміни предмету договору купівлі-продажу №31/08-18/6 від 31.08.2018.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Як вбачається з ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З урахуванням вище зазначеного, суд апеляційної інстанції прийшов до висновку про наявність підстав для задоволення вимог апеляційної скарги та скасуванню оскаржуваного судового рішення в зв'язку з неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права і прийняття постанови про задоволення позовних вимог.
Ухвалюючи дане судове рішення колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення “Серявін та інші проти України”) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі “Серявін та інші проти України”(п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вище зазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені сторонами, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
У відповідності до ч.1 ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповіднодо ч.6 ст. 139 КАС України,судові витрати за подання адміністративного позову в розмірі 768,40 грн. та за подання апеляційної скарги в розмірі 1152,60 грн., а всього 1921,00 грн. підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України.
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 серпня 2019 року по справі № 520/2969/19 скасувати .
Ухвалити постанову, якою позовні вимоги ОСОБА_1 до Державної податкової служби України задовольнити.
Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України № 821/Ш/99-99-13-02-03-14/ІПК від 28 лютого 2019 року.
Стягнути на користь ОСОБА_1 витрати по сплаті судового збору за подачу позовної заяви - 768 (сімсот шістдесят вісім) грн. 40 коп. та за подачу апеляційної скарги 1152 (тисяча сто п'ятдесят дві) грн. 60 коп., а всього - 1921 (тисяча дев'ятсот двадцять одна) грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя (підпис)Л.В. Любчич
Судді(підпис) (підпис) О.В. Присяжнюк В.Б. Русанова
Постанова складена в повному обсязі 27.12.2019