23 грудня 2019 рокуЛьвів№ 857/9472/19
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Іщук Л. П.,
суддів - Обрізка І. М., Онишкевича Т. В.,
за участю секретаря судового засідання - Кітраль Х. І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року (ухвалене головуючим суддею Щербаковим В. В. у м. Рівне) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,
21 січня 2019 року ОСОБА_1 звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 29 грудня 2018 року № 0012401304, № 0012411304 та № 0012421304.
В обґрунтування позовних вимог зазначила, що контролюючим органом безпідставно донараховано їй податкові зобов'язання на прощену суму основного боргу, оскільки вона взяла кредит в іноземній валюті до 1 січня 2014 року, а прощення такого боргу відбувалось вже після 1 січня 2015 року, то переводячи суму боргу, з якого буде сплачуватись податок на дохід та військовий збір, після анулювання боргу банком у національну валюту - потрібно застосовувати офіційний курс НБУ станом на 1 січня 2014 року, а саме 7,99300 грн за 1 дол. США. Зазначає, що частина боргу, яка фактично відшкодована платником податків банку, перевищує суму основного боргу, перераховану в гривні за курсом НБУ станом на 01 січня 2014 року, а тому жодних податкових зобов'язань у неї виникнути не могло. Вказує, що позивачем надано контролюючому органу первинні документи, які підтверджують показники, відображені нею у податковій звітності за 4 квартал 2015 року, а тому до неї безпідставно застосовано штрафні санкції за незабезпечення зберігання документів з питань обчислення і сплати податків і зборів.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року задоволено частково позов, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача від 29 грудня 2018 року № 0012421304 про накладення штрафу за незабезпечення позивачем зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків і зборів. В решті позову відмовлено.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, позивач подала апеляційну скаргу, в якій покликається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове судове рішення про задоволення позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції залишив поза увагою той факт, що внаслідок прощення банком основного боргу не відбулось збільшення її загального майнового стану чи приросту активів, що свідчить про відсутність об'єкта оподаткування в розумінні положень підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.
Головне управління ДФС у Рівненській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу, однак, враховуючи те, що такий відзив подано з пропуском встановленого судом строку для його подання, апеляційний суд залишає його без розгляду.
В судовому засіданні представник позивача підтримала вимоги апеляційної скарги та просила її задовольнити, покликаючись на викладені в ній доводи.
Представник відповідача в судове засідання не з'явився, відповідач був належним чином повідомлений про дату, час і місце апеляційного розгляду, що відповідно до частини другої статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає розгляду справи за його відсутності.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, проаналізувавши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу слід задовольнити з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДФС у Рівненській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податку ОСОБА_1 з питань подання до органів ДФС декларації про майновий стан і доходи за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, своєчасності та повноти сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб і військового збору, за результатами проведення якої складено акт від 07 грудня 2018 року № 2659/17-00-13-04/2669310284.
Вказаний акт перевірки містить висновок про порушення позивачем вимог підпунктів 16.1.2, 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, абз. «а» пункту 176.1 статті 176 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено відсутність ведення обліку доходів та витрат за 2015 рік; абз. «д» підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пункту 179.7 статті 179 Податкового кодексу України у зв'язку з неоподаткуванням доходу в сумі 416406,08 грн отриманого у 4 кварталі 2015 року як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) ПАТ «УкрСиббанк», в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2015 рік на 83281,22 грн; підпунктів 1.2, 1.3, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України у зв'язку з неоподаткуванням доходу в сумі 416406,08 грн, отриманого у 4 кварталі 2015 року як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) ПАТ «УкрСиббанк», в результаті чого занижено військовий збір за 2015 рік на 6246,09 грн; пунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України у зв'язку з незабезпеченням платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках передбачених цим Кодексом.
На підставі вказаного вище акта перевірки Головним управлінням ДФС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 29 грудня 2018 року № 0012401304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 104101,53 грн, з яких за основним зобов'язанням - 83281,22 грн та за штрафними санкціями - 20820,31 грн, № 0012411304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору у розмірі 7807,61 грн, з яких за основним зобов'язанням - 6246,09 грн та за штрафними санкціями - 1561,52 грн, та № 0012421304, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 510 грн.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що анульована банком сума боргу є доходом платника податку в розумінні Податкового кодексу України, та підлягає оподаткуванню в порядку абз. "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 та пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України із застосуванням офіційного курсу Національного банку України станом на 13 травня 2015 року, а тому контролюючим органом правомірно донараховано позивачу податок на доходи фізичних осіб та військовий збір оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.
Суд апеляційної інстанції не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Однією із функцій контролюючого органу відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 Податкового Кодексу України є контроль за своєчасністю подання платниками податків передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів.
Оскільки апеляційну скаргу подано позивачем щодо перегляду в апеляційному порядку рішення суду в частині відмови в задоволенні її позовних вимог, суд апеляційної інстанції на підставі вимог частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції лише в цій частині.
Як встановлено з матеріалів справи, згідно з відомостями з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПА України про суми виплачених доходів, ОСОБА_1 у 4 кварталі 2015 році отримала дохід у сумі 658119,29 грн від ПAT «УкрСиббанк» за ознакою доходу 126 - додаткове благо у зв'язку з анулюванням суми основного боргу за кредитним договором.
04 травня 2016 року ОСОБА_1 подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 4 квартал 2015 року, якою задекларовано загальну суму річного доходу, що підлягає оподаткуванню, 241104,21 грн, з якої визначено податок на доходи фізичних осіб в розмірі 47611,84 грн та військовий збір - 3616,56 грн.
Відповідно до пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Пунктом 179.1 ст.179 ПК України встановлено обов'язок платника податку подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Фізична особа зобов'язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в поданій нею податковій декларації. Сума податкових зобов'язань, донарахована контролюючим органом, сплачується до відповідного бюджету у строки, встановлені цим Кодексом (пункт 179.7 статті 179 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
Згідно з підпунктом "д" 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Аналіз вищезазначених норм свідчить про те, що боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом в його постановах від 10 травня 2018 року по справі №802/142/17-а та від 07 червня 2018 року у справі №809/1343/17.
Як встановлено та підтверджується матеріалами справи, сума прощеної заборгованості становить 658119,29 грн та є основною сумою боргу (неповернутого кредиту), яка не включає в себе штрафи, пеню, тощо, таке анулювання (прощення) здійснене за самостійним рішенням банку, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
Листом від 13 жовтня 2015 року № 31-3-06/211 ПАТ «УкрСиббанк» повідомив позивача про анулювання (прощення) кредитної заборгованості та про те, що відповідно до підпункту "д" 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України сума анульованого (прощеного) боргу за основним боргом (кредитом) є її доходом, який підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
ПАТ "УкрСиббанк" у податковому розрахунку за формою 1-ДФ за IV квартал 2015 року по клієнту ОСОБА_1 за ознакою доходу "126" було відображено "Дохід отриманий платником податку" від прощення (анулювання) заборгованості за кредитом (а саме, основної суми боргу (кредиту) - як додаткове благо, без утримання податку на доходи фізичних осіб, про що письмово повідомлено контролюючий орган.
З огляду на викладене, позивач належним чином повідомлена банком про суму анулювання (прощення) кредитної заборгованості та про свій обов'язок самостійно сплатити податок на доходи фізичних осіб з суми прощеної основної суми заборгованості за кредитом і відобразити такий дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.
Разом з тим, пунктом 8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України, встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01 січня 2015 року.
Таким чином, під додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу проценти, прощені (анульовані) кредитором, та суму прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21 серпня 2018 року у справі № 813/3526/17.
Таким чином, оскільки позивачу було анульовано суму кредитного боргу у 2015 році, то відповідно при визначенні об'єкта оподаткування слід виходити з прощеної суми 30164,42 дол. США з урахуванням пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України.
Натомість, відповідач при визначенні позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб з суми прощеного боргу не врахував, в якій сумі та по якому курсу здійснювалось перерахування суми кредиту з іноземної валюти в гривню, як наслідок відповідачем визначено податкове зобов'язання, в тому числі, і на суму прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці, чим не дотримано пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України.
Також, слід вказати, що Законом України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01 січня 2015 року, внесено зміни до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відповідно до яких тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Оскільки під час розгляду справи встановлено, що позивачем в повному обсязі задекларовано отриманий дохід за 4 квартал 2015 року як додаткове благо з основної суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) ПАТ «УкрСиббанк», відтак, визначення позивачу додаткових грошового зобов'язання зі сплати військового збору є неправомірним.
Отже, донарахування позивачу контролюючим органом податку з доходів фізичних осіб та військового збору з суми прощеного боргу без урахування розрахунку суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеної за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01 січня 2014 року, прощеної (анульованої) кредитором за його самостійним рішенням свідчить про протиправність донарахованих позивачу податкових зобов'язань оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та наявність підстав для їх скасування.
За наведених обставин, судом першої інстанції допущено порушення норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття постанови про задоволення позову.
Згідно з частиною шостою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Як встановлено апеляційним судом з матеріалів справи, позивач - ОСОБА_1 за подання позовної заява сплатила судовий збір 1119,09 грн згідно з квитанцією від 21 січня 2019 року № ПН1577439 та за подання апеляційної скарги - 1678,64 грн від 25 жовтня 2019 року № 0.0.1505794432.1.
Враховуючи викладене, а також те, що заявлений ОСОБА_1 позов є підставним та підлягає задоволенню, апеляційний суд приходить до висновку про необхідність стягнення на її користь за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Рівненській області судових витрат в розмірі 2797,73 грн.
Керуючись статтями 310, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України,-
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 11 червня 2019 року у справі № 460/113/19 - скасувати та прийняти постанову, якою позов ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.
Визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 29 грудня 2018 року № 0012401304, № 0012411304 та № 0012421304.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Рівненській області (код ЄДРПОУ 39394217, місцезнаходження: вул. Відінська, 12, м. Рівне, 33023) на користь ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 ) судові витрати в розмірі 2797 (дві тисячі сімсот дев'яносто сім) грн 73 коп.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та не може бути оскаржена, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п'ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя Л. П. Іщук
судді І. М. Обрізко
Т. В. Онишкевич
Повне судове рішення складено 26 грудня 2019 року.