Справа № 560/1329/19
Головуючий у 1-й інстанції: Салюк П.І.
Суддя-доповідач: Моніч Б.С.
10 грудня 2019 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Моніча Б.С.
суддів: Охрімчук І.Г. Капустинського М.М.
за участю:
секретаря судового засідання: Довганюк В.В.,
представників сторін,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства по технічній експлуатації і сервісу молочного обладнання "Тесмо-М" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 липня 2019 року у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства по технічній експлуатації і сервісу молочного обладнання "Тесмо-М" до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ, КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ
В квітні 2019 року Приватне акціонерне товариство по технічній експлуатації і сервісу молочного обладнання "Тесмо-М" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000161202 (форма "В1") та № 0000171202 (форма "В4"), видані Головним управлінням Державної фіскальної служби у Хмельницькій області 04 лютого 2019 року.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що не погоджується з прийнятими Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області податковими повідомлення-рішення № 0000161202 (форма "В1") та № 0000171202 (форма "В4"), вважає їх безпідставним та незаконними.
ІІ. ЗМІСТ РІШЕНННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 липня 2019 року У задоволенні адміністративного позову відмовлено.
ІІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
ГУ ДФС у Хмельницькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку та від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень за жовтень 2018 року податкова декларація з ПДВ № 9256118244 від 19 листопада 2018 року.
За результатами перевірки складено акт перевірки №0017/22-01-12-02/14152653 від 15 січня 2019 року та встановлено наступні порушення:
- в порушення п. 198.1. п. 198.6 ст. 198. п. 201.10 ст. 201, абз. "б" п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України № 2755-VІ від 02 грудня 2010 року із змінами та доповненнями та Наказу Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289 із змінами і доповненнями, ПрАТ "Тесмо-М" завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) задекларованого у декларації з ПДВ за жовтень 2018 року у розмірі 118556 грн.;
- в порушення абз. "в" п. 200.4 ст. 200 Податкового Кодексу України № 2755-VІ від 02 грудня 2010 року із змінами та доповненнями, пункту 5 розділу V наказу Міністерства фінансів України №21 від 28 січня 2016 року "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289 із змінами і доповненнями ПрАТ "Тесмо-М" за жовтень 2018 року занижено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації) на 24451 грн.
За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки та на підставі акту ГУ ДФС у Хмельницькій області 04 лютого 2019 року винесено податкове повідомлення-рішення форми "В1" №0000161202, згідно якого зменшено суму бюджетного відшкодування на 118 556 грн., та нарахована штрафна санкція у розмірі 59 278 грн., а також повідомлення-рішення форми "В4" №0000171202, згідно якого зменшено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації) на 24 451 грн.
Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями ПрАТ "Тесмо-М" оскаржило їх в адміністративному порядку до ДФС України.
Рішенням про результати розгляду скарги від 12 квітня 2019 року № 17224/6/99-99-11-04-01-25, ДФС України залишила скаргу ПрАТ "Тесмо-М" без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 04 лютого 2019 року №0000161202 та №0000171202 без змін.
IV. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що висновки акта позапланової виїзної документальної перевірки є правомірними, відповідають вимогам законодавства, а оскаржені податкові повідомлення - рішення, що прийняті за результатом перевірки є правомірними та відповідають вимогам Податкового кодексу України, отже відповідач довів правомірність своїх дій та підтвердив їх належними та допустимими доказами, наданими суду в ході розгляду справи.
V. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, неповне дослідження обставин справи, просить судове рішення скасувати і ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник зазначив, що 04.09.2014 р. між ПрАТ "ТЕСМО-М" та ТОВ "МЕТАЛ ХОЛДІНГ ТРЕЙД" укладено договір поставки № 01/180/14, відповідно до якого постачальник зобов'язується у порядку та строки, встановлені договором, передати у власність покупця металопродукцію (Товар), асортимент, кількість і ціна якого вказуються у специфікаціях та/або рахунках-фактурах постачальника, а покупець зобов'язується прийняти і оплатити його на умовах визначеними цим договором. Станом на 12.10.2018 існувала передоплата по даному договору (специфікаціях) в розмірі 1 458 323,01 грн., а саме по специфікації № 75901 від 08.10.2018 - в сумі 284 117,46 грн., специфікації № 76125 від 09.10.2018 - в сумі 681 594,30 грн. та специфікації № 76592 від 10.10.2018 - в сумі 492 511,25 грн. 12.10.2018 р. та 22.10.2018 р. ТОВ "МЕТАЛ ХОЛДІНГ ТРЕЙД" на адресу ПрАТ "ТЕСМО-М" було здійснено поставки неоплаченого товару згідно договору № 01/180/14 від 14.09.2014 р. на суму 53 806,46 грн., та на суму 195 513,36 грн., що підтверджується видатковими накладними № К-000046798 від 12.10.2018 р., № К-000047384 від 22.10.2018 р. накладними на вантаж № 8552 від 12.10.2018 р., № 7975 від 22.10.2018 р. Оплата за вказаний товар була здійснена 17.10.2018, що підтверджується платіжними дорученням № 1472 від 17.10.2018 р. та листом Покупця з уточненням призначення платежу від 17.10.2018 р., а також 25.10.2018, що підтверджується платіжними дорученням № 1502 від 25.10.2018 р. на суму 768 085,89 грн. При цьому, оскільки на момент (на дату) оплати існувала заборгованість по договору в розмірі 195 513,36 грн., податкова накладна була виписана на різницю - в сумі 572 572,53 грн. (768 085,89 - 195 513.36) по першій події - даті оплати (25.10.2018 р.).
Податкові накладні були виписані до подій, що сталися раніше - дата відвантаження товарів (12.10.2018, 22.10.2018).
Відповідно до договору поставки № 19/2016 укладеного між ПрАТ "ТЕСМО-М" (Покупець) та ТОВ "КСК-АВТОМАТИЗАЦІЯ", Специфікації до договору за № 15 від 10.10.2018 р. та рахунку № 287564/19/2016/15 від 10.10.2018 р.. 11 жовтня 2018 р. ТОВ "КСК- АВТОМАТИЗАЦІЯ" на адресу ПрАТ "ТЕСМО-М" було здійснено поставку неоплаченого товару на суму 111 748,66 грн., що підтверджується видатковою накладною № РН-0002750 від 11.10.2018, накладною на вантаж № 20400104475157 від 11.10.2018, оплата за який була здійснена 12 жовтня 2018 р., що підтверджується платіжним дорученням № 1465 від 12.10.2018 р.
Податкова накладна була виписана по події, що сталася раніше - дата відвантаження товарів (11.10.2018 р.). Сальдо, яке існувало по Д-т 631 рахунку на початок періоду (на 11.10.2018 р.) в сумі 90 075,54 грн. - попередня оплата (аванс) за інший товар, згідно специфікації до договору № 14 від 21.09.2018, рахунок № 287240/19/2016/14 від 21.09.2018, по даті оплати якого 25.09.2018 перша подія була виписана податкова накладна в сумі 90075,54 грн.
Зазначає, що первинні документи повністю відповідають встановленим до них вимогам.
Також скаржник вказав на помилковість висновку суду щодо ненадання відповідачу наказу про облікову політику, оскільки такий наказ було надано до перевірки.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому стверджує, що доводи апелянта є необґрунтованими, вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв'язку з чим просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
VI. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Апеляційний суд, перевіривши доводи апеляційної скарги, виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених ст. 308 КАС України, а також надаючи оцінку правильності застосування судом норм матеріального чи порушення норм процесуального права у спірних правовідносинах, виходить з наступного.
Згідно з ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим кодексом України (надалі - ПК України).
Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно абзацом "а" п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Тому необхідно врахувати п.198.2 ст.198 Кодексу, якою встановлено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Таким чином, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати податковий кредит у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) та на підставі відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Згідно з п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються непідтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця. Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів (послуг), на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п. 201.6, 201.10 ст. 201 ПК України).
Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.4 ст. 200 ПК України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1 .3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1 .3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п.5 Наказу Міністерства фінансів України від 13 грудня 2015 року № 1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" із змінами та доповненнями, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/28267 із змінами і доповненнями, податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань продавця.
У відповідності до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 201.8 статті 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно до абзацу в) пункту 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган у разі з'ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
Статтею 44 Податкового кодексу України визначені вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, відповідно до п.44.1 якої для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Згідно ст. 1 цього Закону бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; зобов'язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
За визначенням ч. 2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Частиною 1 статі 9 цього Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995 року (далі Положення № 88), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи). Первинні документи підлягають обов'язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув'язка окремих показників.
Отже, для підтвердження наявності підстав для включення сум сплаченого податку на додану вартість у складі ціни за придбані товари до складу податкового кредиту, необхідні первинні документи (платіжні доручення, податкові накладні, акти виконаних робіт тощо), оформлені відповідно до вимог Закону № 996-XIV.
Відповідачем встановлено порушення п.198.1, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме завищено суму податкового кредиту (рядок 17 декларації) за жовтень 2018 року на загальну суму 155 607,04 грн., в тому числі: по взаємовідносинах з постачальниками ТОВ "Метал холдінг Трейд" на суму 136 982,04 грн. та TOB "КСК- АВТОМАТИЗАЦІЯ" на суму 18 625 гривень.
На переконання відповідача ТОВ "Метал холдінг Трейд" неправомірно складено на адресу ПрАТ "Тесмо-М" податкові накладні від 12 жовтня 2018 року №101 (дата реєстрації 24 жовтня 2018 року) на загальну суму 53 806,46 грн., в т.ч. ПДВ на суму 8 967,74 грн та податкові накладні на загальну суму 768 085,9 грн., ПДВ на суму 128 014,3 грн.
Аналогічно, на думку відповідача, ТОВ "КСК-АВТОМАТИЗАЦІЯ" неправомірно складено на адресу ПрАТ "Тесмо-М" податкову накладну на суму 111 748,7 грн., ПДВ на суму 18 624,78 грн., оскільки згідно з оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" за жовтень 2018 року обороти по ПрАТ "Тесмо-М" склали: сальдо на початок періоду - 90 075,54 грн., оборот по Дт-ту - 340 708,66 грн., оборот по К-ту - 111 748,66 грн., сальдо на кінець періоду по Д-ту - 319 035,54 грн, відтак ПрАТ "Тесмо-М" здійснило оплату на загальну суму 340 708,66 грн., сума ПДВ - 56 784,78 грн, тому TOB "КСК-АВТОМАТИЗАЦІЯ" згідно з вимогами Податкового кодексу України повинно було видати на адресу ПрАТ "Тесмо-М" податкову накладну від 11 жовтня 2018 року на загальну суму 21 673,12 грн., в т.ч. ПДВ на суму 3612,18 грн. (111 748,66 - 90 075,54 = 21 673,12).
Порушення щодо заниження рядка 16.3 "збільшено/зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу" на суму 12 600 грн. вплинуло на заниження суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19 декларації) та водночас вплинуло на визначення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) за липень 2018 року.
Однак, колегія суддів вважає помилковими висновки контролюючого органу, зважаючи на наступне.
Як встановлено судом, 04.09.2014 р. між ПрАТ "ТЕСМО-М" (Покупець) та ТОВ "МЕТАЛ ХОЛДИНГ ТРЕЙД" (Продавець) укладено договір поставки № 01/180/14, відповідно до якого Постачальник зобов'язується у порядку та строки, встановлені договором, передати у власність Покупця метал опродукцію (Товар), асортимент, кількість і ціна якого вказуються у Специфікаціях та/або рахунках-фактурах Постачальника, а Покупець зобов'язується прийняти і оплатити його на умовах визначеними цим Договором.
Поставка здійснюється партіями у відповідності до міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів "Інкотермс 2010" на умовах EXW, склад Постачальника - м. Київ, вул. Качалова,5, Товар вважається поставленим Постачальником з моменту підписання видаткової накладної на відповідну партію Товару.
Оплата Товару здійснюється Покупцем шляхом перерахування коштів на поточний рахунок Постачальника, вказаний у цьому Договорі або у Рахунках-фактурах/Специфікаціях на кожну окрему партію Товару. Датою платежу вважається дата зарахування коштів на поточний рахунок Постачальника.
На виконання вищезазначеного договору та специфікацій до нього № 75901 від 08.10.2018 на суму 284117,46 грн, №76125 від 09.10.2018 на суму 681594,30 грн, № 76592 від 10.10.2018 на суму 492611,25 грн 02.10.2018, 03.10.2018, 04.10.2018, 05.10.2018, 09.10.2018, 10.10.2018, 11.10.2018, 12.10.2018 ПрАТ "ТЕСМО-М" здійснило попередню оплату на адресу продавця в сумах згідно платіжних доручень № 1430 від 02.10.2018 на 587421,16, № 1435 від 03.10.18 на 462119,83, № 1439 від 04.10.2018 на 621804,19, № 1444 від 05.10.2018 на 382714,59, № 1452 від 09.10.2018 на 793408,59, №1459 від 10.10.2018 на 284117,46, № 1460 від 11.10.2018 на 681594,30, № 1468 від 12.10.2018.
ТОВ "МЕТАЛ ХОЛДИНГ ТРЕЙД" виписано податкові накладні по першій події - даті оплати на відповідні суми №769 від 02.10.2018, № 1219 від 03.10.2018, № 1678 від 04.10.2018, № 2016 від 05.10.2018, № 2973 від 09.10.2018, №3106 від 10.10.2018, № 3838 від 11.10.2018, № 4270 від 12.10.2018, видаткові накладні № 45359 від 09.10.18, №45353 від 09.10.2018, №45936 від 10.10.2018, №45355 від 09.10.2018, №45928 від 10.10.2018, №46749 від 17.10.2018, №46745 від 17.10.2018, № 46751 від 17.10.18 та накладні на вантаж за №№ 7851 від 09.10.2018, 7849 від 09.10.2018, 7888 від 10.10.2018, 7850 від 09.10.2018, 7887 від 10.10.2018, 7939 від 17.10.2018, 7938 від 17.10.2018, 7940 від 17.10.2018.
12.10.2018 було здійснено поставку товару на суму 53806,46, що підтверджується рахунком на оплату №74659 від 08.10.2018 (а.с.69), видатковою накладною №К-000046798 від 12.10.2018 (а.с.67), накладною на вантаж №8552 від 12.10.2018 (а.с.68).
Оплата за вказані товари була здійснена 17.10.2018р., що підтверджується платіжним дорученням №1472 від 17.10.2018 на суму 379241,82 (а.с.70). та листом Покупця від 17.10.2018р. з розшифровкою призначення платежу (а.с.71).
17.10.2018 відповідно до специфікації №76980 від 16.10.2018 на суму 325435,36 до договору поставки ПрАТ "ТЕСМО-М" здійснено оплату за поставлений товар в розмірі 53806,46 грн та попередня оплата в розмірі 325435,36 грн, що підтверджується рахунком № 76980 від 16.10.2018 на суму 325435,36 грн, видатковими накладними №46798 від 12.10.2018 на суму 53806,46 та №47302 від 22.10.2018 на суму 293361,30, листами покупця від 17.10.2018 та 22.10.2018 з розшифровкою призначень платежу (а.с.71, 72), накладними на вантаж №8552 від 12.10.2018 та №7975 від 22.10.2018.
Оплата за вказаний товар була здійснена 17.10.2018 р., що підтверджується платіжним дорученням № 1472 від 17.10.2018 р. на суму 379241,82 грн. Податкова накладна №4893 від 17.10.2018 на суму 325435,36 грн була виписана по першій події - даті оплати, але на різницю (379241,82-53806,46=325435,36 грн), оскільки на суму 53806,46 податкова накладна була виписана раніше (12.10.2018).
Відповідно до договору поставки та специфікації №79948 від 16.10.2018 на суму 7194303,21 грн 18.10.2018 та 19.10.2018 позивачем здійснено попередню оплату в сумах 719430,21 грн та 592647,43 грн, що підтверджується видатковими накладними № 48785 від 2910.2018 на суму 719430,21 грн та № 48787 від 29.10.2018 на суму 592647,43 грн, накладними на вантаж №8049 від 29.10.2018 та №8050 від 29.10.2018. Оплата здійснена відповідно до платіжних доручень №1479 від 18.10.18 на суму 719430,21, №1482 від 19.10.2018 на суму 592647,43. Податкові накладні № 5582 від 19.10.2018 та № 5997 від 19.10.2018 на відповідні суми виписані по першій події - даті оплати.
22.10.2018 було здійснено поставку товару на суму 195513,36 грн, що підтверджується видатковою накладною № 47384 від 22.10.2018 на суму 195513,36 (а.с.75) та накладною на вантаж №7975 від 22.10.2018 (а.с.76). Оплата здійснена відповідно до платіжного доручення №1502 від 25.10.2018 на суму 768085,89 грн (а.с.77). Податкова накладна № 6317 від 22.10.2018 виписана по першій події - даті поставці товару на суму 195513,36 грн.
23.10.2018 здійснено попередню оплату на суму 436851,27 грн, що підтверджується платіжним дорученням № 1494 від 23.10.2018 на суму 536851,27, видатковою накладною №48788 від 29.10.2018 на суму 436851,27 накладною на вантаж №8051 від 29.10.2018. Податкова накладна №6876 від 23.10.2018 на суму 436851,27 виписана по першій події - даті оплати.
25.10.2018 позивачем здійснено оплату за вже поставлений товар в розмірі 195513,36 грн та попередню оплату в розмірі 572572,53 грн, що підтверджується видатковими накладними №78345 від 25.10.2018 на суму 5732,77 грн, №48784 від 29.10.2018 на суму 379241,82 грн, №50700 від 07.11.2018 на суму 219672,00 грн, накладними на вантаж №8048 від 29.10.2018, №995355615 від 25.10.2018, №8370 від 07.11.2018. Оплата здійснена відповідно до платіжного доручення №1502 від 25.10.2018 на суму 768085,89 грн. Податкова накладна №7606 від 25.10.2018 на суму 572572,53 виписана по першій події - даті оплати на різницю (768085,89-195513,36=572572,53), оскільки на суму 195513,36 податкова накладна була виписана раніше (22.10.2018).
18.02.2016 р. між ПрАТ "ТЕСМО-М" (Покупець) та ТОВ "КСК-АВТОМАТИЗАЦІЯ" (Продавець) укладено договір поставки № 19/2016, відповідно до якого Постачальник зобов'язується передати або виготовити та передати Товар в кількості і асортименті та за цінами, що визначаються у відповідних додатках-специфікаціях, або рахунках-фактурах, а Покупець зобов'язується прийняти і оплатити його на умовах визначеними цим Договором.
Поставка товару здійснюється відповідно до міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів "Інкотермс 2010" на умовах узгоджених в специфікаціях/рахунках- фактурах. Датою поставки Товару вважається дата зазначена Покупцем на відповідних товаросупроводжувальних документах.
Оплата Товару здійснюється Покупцем шляхом перерахування коштів на поточний рахунок Постачальника, на умовах що вказані у Договорі або у Специфікаціях. Датою платежу вважається дата зарахування коштів на поточний рахунок Постачальника.
Відповідно до вказаного договору поставки № 19/2016 від 18.02.2016, специфікації до договору за № 14 від 21.09.2018 на суму 90075,54 грн та рахунку № 287240/19/2016/14 від 21.09.2018 (а.с. 80-85,87,92), 25.09.2018р. ПрАТ "Тесмо-М" було здійснено ТОВ "КСК-Автоматизація попередню оплату в сумі 90075,54 грн, що підтверджується видатковою накладною №2931 від 01.11.2018 на суму 90075,54 грн, накладною на вантаж №20400106986568 від 01.11.2018р. Оплата за вказаний товар була здійснена відповідно до платіжного дорученням №1412 від 25.09.2018 на суму 90075,54 (а.с.92). Податкова накладна №364 від 25.09.2018 на суму 90075,54 виписана по першій події - даті оплати.
11.10.2018 відповідно до договору поставки, специфікації до договору за № 15 від 10.10.2018 на суму 11748,66 та рахунку № 287564/19/2016/15 від 10.10.2018 р. ТОВ "КСК-АВТОМАТИЗАЦІЯ" на адресу ПрАТ "ТЕСМО-М" було здійснено поставку товару на суму 111 748,66 грн., що підтверджується видатковою накладною №2750 від 11.10.2018 на суму 111748,66, накладною на вантаж № 20400104475157 від 11.10.2018 р. Оплата за вказаний товар була здійснена відповідно до платіжного доручення № 1465 від 12.10.2018 на суму 111748,66 (а.с.90). Податкова накладна №168 від 11.10.2018 виписана по першій події - даті поставки товару.
18.10.2018 відповідно до договору поставки та специфікації №16 від 18.10.2018 на суму 228960,00 грн, рахунку №287658/19/2016/16 від 18.10.2018 ПрАТ "ТЕСМО-М" здійснено попередню оплату на суму 228960,00 грн, що підтверджується видатковою накладною №3151 від 30.11.2018 на суму 228960,66, накладною на вантаж №20400110701544 від 30.11.2018. оплата здійснена платіжним дорученням №1477 від 18.10.2018 на суму 228960,00. Податкова накладна №253 від 18.10.2018 на суму 228960,66 виписана по першій події - даті оплати.
За результатами дослідження вище перелічених первинних та інших документів судом встановлено, що вони оформлені у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України, та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій.
Співставлення первинних, податкових та платіжних документів по зазначеним господарським операціям із документами, які підтверджують реальність таких господарських операцій, вказує, на те що спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.
Податкові накладні виписані за спірними операціями відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на включення понесених витрат до складу валових витрат та формування податкового кредиту. Разом з тим, у справі, що переглядається, податковим органом не доведено існування таких обставин.
На переконання відповідача, якщо між контрагентами укладено договір поставки в попередніх звітних періодах на однорідну продукцію, то сальдо на початок звітного перевіряємого місяця по субрахунку 631 відображає стан розрахунків з певним постачальником, а саме дебетове сальдо - платником заплачено аванси наперед і по кожній з таких сум вже у відповідному попередньому звітному (податковому) періоді підлягали виписці податкові накладні його контрагентом, згідно вимог пенкту 187.1 стаття 187 ПК України, аналогічно і за наявності кредитового сальдо. Тобто принципом "послідовності" бухгалтерського обліку та фінансової звітності передбачено постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики, а для того, щоб підприємство здійснювало виписку податкових накладних та формувало свій бухгалтерський облік згідно документів виписаних по виду товару в межах певного договору, необхідно мати на підприємстві відповідний наказ про облікову політику підприємства, де б зазначалися методи ведення обліку та подання фінансової звітності.
Проте колегія суддів апеляційної інстанції не бере до уваги зазначені доводи апелянта, оскільки вони не регулюються нормами чинного законодавства і жодною правовою нормою не зазначено таку заборону.
Навпаки за змістом ст.213 ЦК України визначено, що зміст правочину може бути витлумачений стороною (сторонами). На вимогу однієї або обох сторін суд може постановити рішення про тлумачення змісту правочину.
В даному випадку податковим органом безпідставно розтлумачено укладені позивачем договори з контрагентами як такі, що мають на меті здійснення однієї, а не декількох господарських операцій.
Натомість, на думку колегії суддів, наведені вище норми Податкового кодексу України дозволяють суб'єктам господарювання самостійно визначати окремі види господарських операцій, що вчинені в межах одного договору та з одним контрагентом та виписувати податкові накладні в межах кожної господарської операції, а не договору.
Надана підприємством виписка по господарських операціях доводить, що по кожній з них правомірно були виписані податкові накладні по тій події, що відбулася раніше (т.2 а.с.98-100).
Отже, колегія суддів апеляційної інстанції доходить висновку, що наведені обставини свідчать, що відповідач формально підійшов до встановлення правомірності ведення позивачем свої господарської діяльності та відносин з контрагентами.
Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції зазначає про необхідність дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, у справі "Федорченко та Лозенко проти України", відповідно до якої Суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумними сумнівом".
Так, наведені податковим органом аргументи не є належними та допустимими доказами в розумінні адміністративного судочинства, та за своєю суттю є лише припущеннями.
Аналіз наведених положень дає підстави колегії суддів апеляційної інстанції дійти висновку, що податковим органом не доведена правомірність та обґрунтованість спірних податкових повідомлень-рішень.
У рішеннях Європейського Суду з прав людини у справах "Інтерсплав" проти України (2007 рік, заява №803/02), "Булвес" АД проти Болгарії (2009 рік, заява №3991/03) і "Бізнес Супорт Центр" проти Болгарії (2010 рік, заява №6689/03), зазначено, що перевіряючи відповідність позбавлення права на податковий кредит/бюджетне відшкодування вимогам статті 1 Протоколу №1, Європейський суд з прав людини застосовував принцип пропорційності. Цей принцип є складовою частиною принципу верховенства права і вимагає додержання "справедливого балансу" між вимогами публічного інтересу та захистом прав приватних осіб, у реалізацію яких здійснюється втручання держави.
Провівши відповідну оцінку, Європейський Суд з прав людини визнав, що "справедливий баланс" не додержується, коли платника податку на додану вартість позбавляють права на податковий кредит/бюджетне відшкодування за відсутності доказів його залучення до протиправної діяльності, пов'язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування, чи доказів того, що йому було відомо/повинно було відомо про таку діяльність його постачальників.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що принцип обґрунтованості рішення суб'єкта владних повноважень має на увазі, що рішенням повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.
Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10.02.2010 у справі "Серявін та інші проти України" Європейський суд з прав людини зазначив, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються, а в рішенні від 27.09.2010 по справі "Гірвісаарі проти Фінляндії" - що ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті.
Верховенство права є найважливішим принципом правової держави. Змістом цього принципу є пріоритет (тобто верховенство) людини, її прав та свобод, які визнаються найвищою соціальною цінністю в Україні. Цей принцип закріплено у ст. 3 Конституції України.
Окрім того, права і свободи людини та їх гарантії визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Держава відповідає перед людиною за свою діяльність. Утвердження і забезпечення прав і свобод людини є головним обов'язком держави.
Як зазначено в п. 4.1 Рішення Конституційного суду України від 02.11.2004 р. N 15-рп/2004 суд, здійснюючи правосуддя на засадах верховенства права, забезпечує захист гарантованих Конституцією та законами України прав і свобод людини і громадянина, прав і законних інтересів юридичних осіб, інтересів суспільства і держави.
З огляду на вказане, колегія суддів дійшла висновку про те, що позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень № 0000161202 (форма "В1") та № 0000171202 (форма "В4"), виданих Головним управлінням Державної фіскальної служби у Хмельницькій області 04 лютого 2019 року, є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи викладені в апеляційній скарзі спростовують висновки суду першої інстанції та знайшли своє належне підтвердження в суді апеляційної інстанції.
VII. ВИСНОВКИ СУДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що висновки суду першої інстанції не відповідають встановленим обставинам по справі, допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального права призвели до неправильного вирішення справи, а тому оскаржувана постанова підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати , які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства по технічній експлуатації і сервісу молочного обладнання "Тесмо-М" задовольнити .
Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 липня 2019 року у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства по технічній експлуатації і сервісу молочного обладнання "Тесмо-М" до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень скасувати.
Прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000161202 (форма "В1") та № 0000171202 (форма "В4") видані Головним управлінням Державної фіскальної служби у Хмельницькій області 04 лютого 2019 року.
Стягнути з Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Приватного акціонерного товариства по технічній експлуатації і сервісу молочного обладнання "Тесмо-М" судовий збір у сумі 6760,48 (шість тисяч сімсот шістдесят) грн. 48 коп.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі 19 грудня 2019 року.
Головуючий Моніч Б.С.
Судді Охрімчук І.Г. Капустинський М.М.