м. Вінниця
18 листопада 2019 р. Справа № 802/2618/14-а
Вінницький окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Богоноса М.Б.,
за участю:
секретаря судового засідання: Арутюнян З.С.
позивача: ОСОБА_1
представника відповідача: Жердєва О.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу
за позовом: фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до: Головного управління ДПС у Вінницькій області
про: скасування податкового повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу
10.07.2014 до Вінницького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області (далі - Вінницька ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області, відповідач), в якому позивач, з урахуванням ухвали Вінницького окружного адміністративного суду від 16.09.2014 про об'єднання в одне провадження з адміністративною справою № 802/3030/14-а, просить скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.04.2014 № 0010931701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 60959,85 грн. та нараховано штрафні санкції в сумі 15239,96 грн., рішення від 29.05.2014 №18441701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2971,82 грн. та вимогу від 29.05.2014 № Ф-730 17 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 59436,31 грн.
Позовні вимоги мотивовані тим, що вказані рішення Вінницької ОДПІ прийняті в порушення чинного законодавства України, нормативне обґрунтування застосовано за відсутності юридичних фактів, на підставі помилкового застосування норм матеріального права до фактичних правовідносин. За таких обставин позивач вважає неправомірним встановлення порушення вимог податкового законодавства та застосування фінансових санкцій до платника податків.
Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 07.10.2014 року позов задоволено повністю.
Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18.12.2014 року апеляційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області задоволено повністю, постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07.10.2014 року скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволені позову відмовлено.
Постановою Верхового Суду від 16.07.2019 року постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07.10.2014 та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18.12.2014 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Справа надійшла до Вінницького окружного адміністративного суду 20.09.2019.
За результатом автоматизованого розподілу справ між суддями, головуючим у справі визначено суддю Богоноса М.Б.
Ухвалою від 25.09.2019 прийнято адміністративну справу до провадження та вирішено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін. Також відповідачу встановлено 15-денний строк з дня вручення ухвали для подання відзиву на позовну заяву.
Цією ж ухвалою від 25.09.2019 запропоновано позивачу (представнику позивача) подати до суду письмові пояснення щодо процесуального питання пов'язаного із заміною відповідача та зобов'язано відповідача надати письмові пояснення із питання щодо органу Державної податкової служби України, який на даний час виконує публічно - владні управлінські функції у спірних правовідносинах.
Ухвалою від 25.09.2019 зобов'язано учасників справи надати у строк до 20.10.2019 року докази, що підтверджують чи спростовують спрямованість спірних послуг на досягнення конкретних цілей суб'єкта господарювання; надати суду звіти, які оформлялися в результаті надання рекламних послуг; надати пояснення, про те, яким чином надані послуги вплинули на збільшення обсягів об'ємів продажу.
17.10.2019 через канцелярію суду відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому він заперечує щодо задоволення адміністративного позову оскільки, на його думку, платником податку сформовано показники податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами.
Так, відповідач зазначає, що для врахування витрат на рекламні та маркетингові послуги, у тому числі мотиваційні витрати, при обчисленні об'єкта оподаткування, необхідним є доведення безпосереднього зв'язку таких витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами.
Також, відповідач вказує, що відповідно до договорів купівлі-продажу від 31.12.2010 за № 17 між продавцем ТОВ СП «Соломія» та покупцем ОСОБА_1 та від 03.09.2012 за № 05 між продавцем ТОВ «Комбінат Здорового Харчування» та покупцем ОСОБА_1 , Продавець бере на себе зобов'язання брати участь в заходах щодо просування товару, який є предметом цього договору, на ринку, а саме: замовляти та оплачувати маркетингові, марчендайзингові, рекламні і будь-які інші послуги направлені на підтримку іміджу та зацікавленості покупців і забезпечення найбільшого об'єму продажів товару в торгівельних мережах і на ринку збуту (п.5 дог. № 17 і п.5.дог.№ 05).
Однак кошти (компенсації), як зазначає відповідач, за здійснені послуги по просуванню товару ФОП ОСОБА_1 від цих постачальників за період з 01.01.2013 по 31.12.2013 не надходили.
Також, на думку відповідача, ФОП ОСОБА_1 не надано до перевірки доказів реального виконання та факту надання послуг ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ДП «Асканія Дістріб'юшн Захід», ТОВ «Асканія-Трейдінг», ПП «ЧаКо», ТОВ «Акріс Логістік», ТОВ «Барса», ТОВ «Галтрейд ІФ», ТОВ «Клас і К», ТОВ ТД «АвантаЮ», а саме: письмових звітів про надані послуги, із зазначенням кількості годин, витрачених виконавцем послуг; не надано документів на підтвердження впливу на господарську діяльність підприємця; не надано розрахунків вартості наданих послуг. Надані до перевірки акти здачі-виконання послуг не містять інформації про обсяг та фактичний зміст господарської діяльності.
Щодо транспортно-експедиційних послуг на загальну суму 196 192 грн відповідач зазначає таке.
Згідно умов договору перевезення вантажу від 03.01.2013 між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_4 , перевізник зобов'язується організувати перевезення вантажу відправника до пунктів призначення, перевізник зобов'язаний надати транспортні засоби в повністю справному технічному стані, заправленими паливно-мастильними матеріалами, нести експлуатаційні витрати, проводити технічне обслуговування і оплату праці водіїв. Однак, з наданої відповіді Оратівського відділення Іллінецької ОДПІ ФОП ОСОБА_4 за 2013 рік не використовувала ні власні, ні орендовані транспорті засоби та в неї відсутні наймані працівники. Тому, відповідачем зроблено висновок про те, що позивачем проведені операції з метою штучного формування витрат, які не мають реального характеру.
У поясненнях, наданих суду 21.10.2019, позивач зазначив, що здійснюючи підприємницьку діяльність, не отримував рекламних послуг від дистриб'юторів та не здійснював оплату за такі послуги. Позивач наголошує, що дистриб'ютори надавали йому послуги із просування товарів шляхом виконання планів закупівлі товарів від ФОП ОСОБА_1 , які не є рекламними послугами.
Для виконання планів закупівель дистриб'ютору потрібно за звітний період сформувати такий обсяг замовлень на поставку товарів від ФОП ОСОБА_1 , який забезпечить виконання плану закупівель та прийняти доставлений товар на свій склад. Підтвердженням виконання планів закупівель є сумарний обсяг фактичних поставок продукції, який визначається із видаткових накладних від ФОП ОСОБА_1 , за звітний період та зазначається в Акті приймання-передачі наданих послуг.
Позивач зазначає, що він здійснював мотиваційні виплати дистриб'юторам відповідно до положень Узагальнюючої податкової консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженої наказом Державної податкової служби України від 15.02.2012 № 123 (далі - Наказ №123).
Згідно положень Наказу №123 методом просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних витрат на користь дистриб'юторів, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут. Такі виплати є винагородою за досягнення економічних показників дистриб'юторами у межах своєї основної діяльності (за виконання плану закупівель товарів постачальника, за дотримання певного асортименту товарів при закупівлі).
Позивач зазначає, що згідно Наказу № 123 досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Такі мотиваційні виплати включаються до витрат на збут.
ФОП ОСОБА_1 зазначає, що між ним як постачальником та з дистриб'юторами (ФОП ОСОБА_2 , ТОВ «Класік», ТОВ «Акріс Логістік», ТОВ «Барса», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Торговий Дім «Аванта», ДП «Асканія Дістріб'юшн Захід», ТОВ «Асканія-Трейдінг», ТОВ «Фреш», ТОВ «Галтрейд ІФ», ПП «ЧаКо», ТОВ «Наш Край -ЛЦ» та ТОВ «Континіум-Трейд») укладено договори поставки. У п. 5.1 кожного із укладених договорів зазначено, що постачальник замовляє, проводить та оплачує послуги із просування товару, рекламні та маркетингові послуги, в тому числі мотиваційні виплати, які спрямовані на стимулювання збуту товару.
Крім того, між позивачем як замовником та з кожним з дистриб'юторів укладені договори про просування товару. В п. 2.1 кожного із укладених договорів зазначено, що дистриб'ютор як виконавець зобов'язується виконувати плани закупівлі продукції торгових марок «Аскольд», «Батік», «Домашній чай», «Кунцево», «Сузір'я». В п. 2.2 цих договорів зазначено, що дистриб'ютор як виконавець зобов'язується виконувати плани по кількості закуплених асортиментних найменувань продукції торгових марок «Аскольд», «Батік», «Домашній чай», «Кунцево», «Сузір'я» за звітний період.
Згідно з п. 2.3 договорів дистриб'ютор як виконавець зобов'язується виконувати роботу із просування товару, що є господарською діяльністю виконавця, силами торгових агентів виконавця, а саме: розповсюджувати інформацію про асортимент, характеристики, якість товару, проводити переговори із клієнтами щодо закупівлі товару, брати замовлення на постачання товару, відвантажувати товар за видатковими накладними.
Позивач наголошує, що пунктом 5.5 договорів визначено, що обсяг закупівлі та кількість закуплених асортиментних найменувань продукції торгових марок визначається на підставі наявних первинних документів, а саме: податкових та видаткових накладних.
Тобто, фактичний обсяг закупівлі товару та кількість закуплених асортиментних найменувань товару за звітний період дистриб'ютором у ФОП ОСОБА_1 визначається як сумарний обсяг відповідного товару у видаткових накладних за цей період від ФОП ОСОБА_1 , за якими відвантажено товар дистриб'ютору.
Щодо реальності надання послуг із організації перевезень та перевезення вантажу, позивач зазначає таке.
Факт здійснення вантажних перевезень автомобільним транспортом підтверджується товарно-транспортними накладними, видатковими накладними, рахунками-фактурами, актами здачі-прийняття послуг (а.с. 62 - 250 тому 3, а.с. 1 - 250 тому 4, а.с. 1 - 250 тому 5, а.с. 1 - 238 тому 6).
Також позивач наголошує, що згідно договору перевезення від 03.01.2013 між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_4 предметом договору є організація перевезення та доставлення вантажу, тобто виконання транспортно-експедиторських послуг що визначається у кожному акті здачі - приймання послуг.
ФОП ОСОБА_4 в своїй господарській діяльності із організації перевезення та доставлення вантажу використовувала своїх чисельних контрагентів, які мали власний або орендований автотранспорт та з якими укладала договори про виконання транспортних послуг. Тому для реального надання транспортно-експедиторських послуг ФОП ОСОБА_4 не обов'язково наймати працівників та мати у власності (користуванні) транспортні засоби.
Позивач зазначає, що ФОП ОСОБА_4 щопонеділка отримувала від нього замовлення на перевезення вантажу. ФОП ОСОБА_4 , використовуючи комп'ютерні програми, які враховували маршрут, вагу та об'єм вантажу, знаходила потрібний транспортний засіб серед своїх контрагентів, який і доставляв продукцію до замовника. Після виконання транспортних послуг ФОП ОСОБА_4 оформляла рахунок-фактуру, акт здачі-приймання послуг, отримувала плату за надані послуги від ФОП ОСОБА_1 , а також оплачувала за надані транспортні послуги своїм контрагентам.
24.10.2019 через канцелярію суду від відповідача надійшло клопотання про заміну відповідача правонаступником, яке того ж дня, в судовому засіданні було задоволено, Вінницьку об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Вінницькій області замінено на Головне управління ДПС у Вінницькій області.
У цьому ж судовому засіданні зобов'язано представника відповідача надати інформацію про факт проведення чи не проведення заходів податкового контролю ФОП ОСОБА_4 та ухвалою суду від 24.10.2019 зобов'язано ФОП ОСОБА_4 надати такі документи:
- інформацію про наявність власних або залучених транспортних засобів, що використовувалися Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_4 з метою виконання у 2013 році зобов'язань за укладеним із Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 договором перевезення вантажу від 03.01.2013;
- у випадку наявності власних транспортних засобів - документи, що підтверджують право власності ОСОБА_4 на транспортні засоби та їх використання у господарській діяльності;
- у випадку залучення Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_4 транспортних засобів на підставі господарських договорів - засвідчені копії таких договорів.
На виконання ухвали суду від 24.10.2019 Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_4 надано суду:
- договір № 8/5 від 09.01.2013 між ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5 ;
- договір №4/1 від 15.01.2013 між ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_6 ;
- договір №7/3 від 21.01.2013 між ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_7 .
14.11.2019 позивачем подано до суду пояснення разом із такими доказами:
- копію журналу реєстрації транспортних перевезень за 2013 рік;
- копії свідоцтв платників єдиного податку власників залучених транспортних засобів (ФОП ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 , ОСОБА_5 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_14 , ОСОБА_15 , ОСОБА_16 , ОСОБА_17 , ОСОБА_18 ,);
- копію довідки № 931 від 26.04.2011 виданої ДПІ в Іршавському районі;
- копії договорів: № 8/5 від 09.01.2013 між ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5 , № 4/1 від 15.01.2013 між ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_6 , №7/3 від 21.01.2013 між ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_7 .
У судовому засіданні 18.11.2019 позивач позовні вимоги підтримав у повному обсязі, посилаючись на обставини, викладені в позовній заяві, та просив суд задовольнити адміністративний позов.
Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позовних вимог заперечив, зазначивши, що перевірка проводилась згідно з вимогами податкового законодавства, а рішення сформовані на підставі виявлених порушень.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд установив такі фактичні обставини.
На підставі наказу № 604 від 25.02.2014 та направлення на перевірку від 06.03.2014 № 583/17 головний державний ревізор-інспектор Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області Петренко О.Л. провів документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання ФОП ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2013. За результатами перевірки складений акт від 27.03.2014 № 778/1721/198407898 (а.с. 11- 26 тому 1).
Відповідно до висновків акта від 27.03.2014 № 778/1721/198407898 під час перевірки встановлено порушення:
- п. 177.2 ст. 177, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, в результаті чого позивач занизив суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб за 2013 рік на суму 60959,85 грн.;
- п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», внаслідок чого позивачу нараховано єдиний внесок за 2013 рік в сумі 59436,31 грн.
Не погодившись з висновками акта перевірки, позивач подав до Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області заперечення на акт від 01.04.2014 за вих. № 04-1. Однак листом від 08.04.2014 № 8076/260/1701 контролюючий орган відмовив у задоволенні заперечень на акт перевірки від 27.03.2014 № 778/1721/198407898.
На підставі акта перевірки від 27.03.2014 № 778/1721/198407898 Вінницькою ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.04.2014 № 0010931701, яким позивачу збільшила суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 60959,85 грн. та нарахувала штрафні санкції в сумі 15239,96 грн.
24.04.2014 ФОП ОСОБА_1 направив до Головного управління Міндоходів у Вінницькій області первинну скаргу від 24.04.2014 № 04/2 на податкове повідомлення-рішення від 10.04.2014 № 0010931701.
За результатами розгляду цієї скарги Головне управління Міндоходів у Вінницькій області прийняло рішення від 16.05.2014 № 7656/с/02-32-10-02-12, згідно з яким рішення Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області від 10.04.2014 № 0010941701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску скасувало та відкликало з дня прийняття цього рішення, а скаргу - задовольнило частково та зобов'язало відповідача сформувати та виставити ФОП ОСОБА_1 вимогу про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску згідно з чинним законодавством.
28.05.2014 Головне управлінням Міндоходів у Вінницькій області прийняло рішення про результати розгляду первинної скарги № 8307/с/02-32-10-02-11, яким податкове повідомлення-рішення від 10.04.2014 № 0010931701 про збільшення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 76199,81 грн. залишило без змін, а скаргу - без задоволення.
29.05.2014 Вінницька ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області на підставі матеріалів документальної перевірки № 778/1721/ НОМЕР_1 та рішення Головного управління Міндоходів у Вінницькій області від 16.05.2014 № 7656/с/02-32-10-02-12 прийняла рішення №18441701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2971,82 грн.
На підставі картки особового рахунку платника, акта перевірки від 27.03.2014 № 778/1721/ НОМЕР_1 , рішення від 29.05.2014 № 18441701, рішення Головного управління Міндоходів у Вінницькій області від 16.05.2014 №7 686/с/02-32-10-02-12 Вінницька ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області прийняла вимогу від 29.05.2014 № Ф-730 17 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 59436,31 грн.
15.06.2014 ФОП ОСОБА_1 звернувся до Міністерства доходів і зборів України зі скаргою на податкове повідомлення-рішення Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області від 10.04.2014 № 0010931701. За результатами розгляду цієї скарги Міністерство доходів і зборів України прийняло рішення від 27.06.2014 № 4234/с/99-99-10-01-03-14, яким податкове повідомлення-рішення Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області від 10.04.2014 № 0010931701 та рішення ГУ Міндоходів у Вінницькій області від 28.05.2014 № 8307/с/02-32-10-02-11 залишило без змін, а повторну скаргу ФОП ОСОБА_1 - без задоволення.
Не погодившись з рішенням Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області № 18441701 від 29.05.2014 та вимогою від 29.05.2014 № Ф-730 17, позивач звернувся зі скаргою від 15.06.2014 № 06/3 про їх скасування до Головного управління Міндоходів у Вінницькій області. За результатами розгляду цієї скарги 27.06.2014 Головне управлінням Міндоходів у Вінницькій області прийняло рішення № 9987/с/02-32-10-02-10 про залишення первинної скарги без задоволення.
07.07.2014 ФОП ОСОБА_1 подав до Міністерства доходів і зборів України скаргу про скасування рішення ГУ Міндоходів у Вінницькій області № 9987/с/02-32-10-02-10 від 27.06.2014. Розглянувши подану скаргу, Державна фіскальна служба України рішенням від 31.07.2014 №339/с/99-99-10-01-07-15 залишила її без задоволення.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 10.04.2014 №0010931701, рішення від 29.05.2014 №18441701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимогу від 29.05.2014 №Ф-730 17 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 59436,31 грн. протиправними, позивач звернувся до суду з вимогами про їх скасування.
Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 07.10.2014 позов задоволено.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що надані первинні документи відображають реальність господарських операцій та є підставою для формування податкового обліку платника, у зв'язку з чим оскаржувані податкове повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимога є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18.12.2014 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким в позові відмовлено.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходив із відсутності у контрагентів позивача можливості реального здійснення спірних операцій з надання транспортних послуг з урахуванням відсутності у контрагента матеріальних та трудових ресурсів. Суд також зазначив, що представлені підприємством копії первинних документів містять лише загальні нормативні та статистичні відомості, що не є достатнім підтвердженням фактичного виконання договорів з надання маркетингових послуг.
Скасовуючи рішення суду першої та апеляційної інстанції у цій справі, Верховний Суд зазначив, що кваліфікуючою ознакою господарської діяльності є розумна економічна причина (ділова мета), тобто причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Також суд касаційної інстанції дійшов висновку, що позивач не подав будь-яких звітів, складанням яких оформлювався результат надання рекламних послуг, не представив жодних документів, що підтверджують спрямованість спірних послуг на досягнення конкретних цілей суб'єкта господарювання.
Мотивом скасування судових рішень у цій справі стало і те, що судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з контрагентами, не з'ясовано умов відповідних договорів та специфіки кожної господарської операції позивача з контрагентами, не з'ясовано питання обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів.
Суд звертає увагу, що одним із принципів адміністративного судочинства є офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Цей принцип визначає особливості адміністративного судочинства і полягає у більш активній ролі суду: саме на суд покладено обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для всебічного з'ясування обставин у справі. Отже, адміністративний суд має повністю встановити обставини справи, щоб на засадах верховенства права ухвалити законне та обґрунтоване рішення.
Згідно ч. 5 ст. 353 КАС України, висновки і мотиви Верховного Суду, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.
З метою з'ясування вказаних обставин при новому розгляді справи суд надав оцінку як доказам, що містились у матеріалах справи так і новим доказам у справі та встановив.
Так, визначаючись щодо податкового повідомлення-рішення від 10.04.2014 № 0010931701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 60959,85 грн. та нараховано штрафні санкції в сумі 15239,96 грн., суд виходить з такого.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Пунктом 177.4 ст.177 Податкового кодексу України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Відтак, норма пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України є відправною нормою, яка вказує на те, що витрати суб'єкта господарювання, який не є платником податку на прибуток, але надає звітність про доходи від заняття підприємницькою діяльністю, формуються у тому ж порядку, як у платників податку на прибуток.
Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, котрі враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з абз. «г» п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, включаються витрати на збут, зокрема витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.
Відповідно до змісту акта перевірки від 27.03.2014 № 778/1721/198407898 контролюючий орган ставить під сумнів реальний характер отриманих позивачем послуг за 2013 рік з просування продукції, маркетингових послуг, які надали ФОП ОСОБА_1 юридичні та фізичні особи-покупці, а саме: ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ДП «Асканія Дістріб'юшн Захід», ТОВ «Асканія-Трейдінг», ПП «ЧаКо», ТОВ «Акріс Логістік», ТОВ «Барса», ТОВ «Галтрейд ІФ», ТОВ «Клас і К», ТОВ ТД «Аванта».
У розумінні підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.
Оскільки мотиваційні та стимулюючі виплати (винагороди), які сплачуються постачальником покупцям, зокрема, за виконання узгодженого плану закупівель, дотримання асортименту товарів та рекомендованих цін, досягнення певних обсягів продажу, спрямовуються на стимулювання збуту продукції, такі виплати визначаються як оплата маркетингових послуг.
Отже, при виплаті постачальником винагороди покупцю за досягнення відповідних показників (виконання узгодженого плану закупівель, дотримання асортименту товарів та рекомендованих цін, досягнення певних обсягів продажу), об'єктом оподаткування є маркетингові послуги, які надаються покупцем постачальнику, а мотиваційні та стимулюючі виплати, що сплачуються таким постачальником покупцю, в свою чергу є компенсацією вартості таких послуг.
Як роз'яснено в Узагальнюючої податкової консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженої наказом Державної податкової служби України від 15.02.2012 № 123) до маркетингових послуг належать, у тому числі, послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги). Для врахування витрат на рекламні та маркетингові послуги, у тому числі мотиваційні виплати при обчисленні об'єкта оподаткування необхідне доведення безпосереднього зв'язку таких витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу.
Реклама, відповідно абзацу 11 ст.1 ЗУ «Про рекламу» - це інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару.
З наведеного вбачається, що реклама, як і мотиваційні та стимулюючі виплати є складові маркетингу проте не є тотожними поняттями.
Суд установив, що між ФОП ОСОБА_1 як постачальником та з дистриб'юторами (ФОП ОСОБА_2 , ТОВ «Класік», ТОВ «Акріс Логістік», ТОВ «Барса», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Торговий Дім «Аванта», ДП «Асканія Дістріб'юшн Захід», ТОВ «Асканія-Трейдінг», ТОВ «Фреш», ТОВ «Галтрейд ІФ», ПП «ЧаКо», ТОВ «Наш Край -ЛЦ» та ТОВ «Континіум-Трейд») укладено договори поставки (а.с. 128-154 тому 1).
У п. 5.1 кожного із укладених договорів зазначено, що постачальник замовляє, проводить та оплачує послуги із просування товару, рекламні та маркетингові послуги, в тому числі мотиваційні виплати, які спрямовані на стимулювання збуту товару.
Крім того, між позивачем як замовником та з кожним з дистриб'юторів укладені договори про просування товару. В п. 2.1 кожного із укладених договорів зазначено, що дистриб'ютор як виконавець зобов'язується виконувати плани закупівлі продукції торгових марок «Аскольд», «Батік», «Домашній чай», «Кунцево», «Сузір'я». В п. 2.2 цих договорів зазначено, що дистриб'ютор як виконавець зобов'язується виконувати плани по кількості закуплених асортиментних найменувань продукції торгових марок «Аскольд», «Батік», «Домашній чай», «Кунцево», «Сузір'я» за звітний період.
Згідно з п. 2.3 договорів дистриб'ютор як виконавець зобов'язується виконувати роботу із просування товару, що є господарською діяльністю виконавця, силами торгових агентів виконавця, а саме: розповсюджувати інформацію про асортимент, характеристики, якість товару, проводити переговори із клієнтами щодо закупівлі товару, брати замовлення на постачання товару, відвантажувати товар за видатковими накладними.
Пунктом 5.5 договорів визначено, що обсяг закупівлі та кількість закуплених асортиментних найменувань продукції торгових марок визначається на підставі наявних первинних документів, а саме: податкових та видаткових накладних.
Тобто, фактичний обсяг закупівлі товару та кількість закуплених асортиментних найменувань товару за звітний період дистриб'ютором у ФОП ОСОБА_1 визначається як сумарний обсяг відповідного товару у видаткових накладних за цей період від ФОП ОСОБА_1 , за якими відвантажено товар дистриб'ютору.
Таким чином, у пунктах 2.1, 2.2, 2.3 та 5.5 договорів визначені умови здійснення мотиваційних виплат дистриб'ютору, що є винагородою за виконання планів закупівель товарів постачальника, а доказами просування продукції дистриб'юторами є наявні первинні документи, а саме: податкові та видаткові накладні.
Отже, здійснені позивачем витрати на такі маркетингові послуги є пов'язаними з його господарською діяльністю та правомірно підлягають віднесенню на збільшення витрат ФОП ОСОБА_1 .
З приводу тверджень відповідача про те, що акти здачі-виконання не містять обсяг та фактичний зміст господарської діяльності, інформації про те, які саме послуги були надані, суд зазначає таке.
Дослідивши акти приймання-передачі наданих послуг (а.с.155-250 тому 1, а.с.1-91 тому 2), суд установив, що в кожному акті наданих послуг між ФОП ОСОБА_1 та дистриб'юторами в письмовій формі зафіксовано фактичний зміст господарської діяльності, а саме: розповсюджувалась інформація про асортимент, якість, характеристики товару, проводились переговори з клієнтами щодо закупівлі товару, відвантажувався товар клієнтам за видатковими накладними, що обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. В кожному акті приймання-передачі наданих послуг зафіксовано обсяг послуги, яка була надана, а саме: відсоток виконання плану закупівлі продукції чайних ТМ «Батік», «Аскольд», «Домашній чай», відсоток виконання плану закупівлі продукції ТМ «Сузір'я», відсоток виконання плану по кількості закуплених асортиментних найменувань продукції чайних ТМ «Батік», «Аскольд» та «Домашній чай».
Оскільки маркетингові послуги за своєю природою безпосередньо не створюють певних матеріальних результатів та не можуть мати певного натурального вимірника, а можуть бути оцінені лише у грошовому виразі, то найменування наданих послуг в актах прийому-передачі як, наприклад, «маркетингові послуги» чи «послуги зі стимулювання збуту товарів» є достатнім для розкриття змісту та обсягу вищевказаної господарської операції. Крім того, чинне законодавство не встановлює певної типової послідовності та структури проведення маркетингових послуг з визначенням орієнтовної вартості кожної з конкретних операцій, що включаються до їх структури.
Таким чином, зазначені акти надання послуг є належною підставою для віднесення вартості вказаних у них послуг на витрати ФОП ОСОБА_1 .
Підсумовуючи встановлені обставини та надану їм правову оцінку, суд зазначає: витрати позивача на оплату маркетингових послуг підтверджуються платіжними документами; у цьому контексті є взаємовиключними висновки контролюючого органу про те, що ФОП Сапіжинським не отримано кошти від його контрагентів, оскільки саме позивач був набувачем послуг та здійснював оплату їх вартості; послуги безпосередньо пов'язані із господарською діяльністю позивача та їх отримання спрямоване на одержання економічного ефекту (надані позивачу послуги спрямовані та призводили до виконання планів поставок, планів замовлень, тощо); фактичне отримання послуг та їх економічний ефект для господарської діяльності позивача підтверджується актами приймання передачі наданих послуг, у яких з поміж іншого, зазначено показник відсотку виконання закупівель контрагентами позивача. Досліджені показники вказують на те, що отримані маркетингові послуги призводили до зростання обсягів постачання. Такий стан документального оформлення отриманих позивачем послуг узгоджується із приписами пунктів 2.1, 2.2, 2.3 та 5.5 договорів із контрагентами, зміст яких проаналізовано вище.
При цьому, враховуючи правову природу отримуваних позивачем послуг, є неможливим дослідження стану його господарської діяльності та порівняння обсягів поставок товарів за умови отримання маркетингових послуг та за умови відмови від їх отримання (можливі падіння обсягів поставок, не виконання планів закупівлі, тощо).
Крім цього, з метою забезпечення чіткості у застосуванні норм Податкового кодексу України та надання платникам податків роз'яснень правил віднесення до складу витрат витрат на оплату маркетингових послуг контролюючим органом затверджено Узагальнюючу податкову консультацію щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат (затверджена наказом Державної податкової служби України від 15.02.2012 № 123). Позивач у справі, при формуванні витрат керувався нормами податкового законодавства та враховував адресовані платникам податків роз'яснення. Однак, незважаючи на це, відповідач приймаючи оскажуване рішення не врахував не лише норми Кодексу, але й власне бачення викладене у формі консультації від 15.02.2012 № 123.
Щодо не подання позивачем звітів та інших документів складенням яких оформляється надання рекламних послуг, то суд зазначає, що позивачем рекламні послуги у межах досліджуваних господарських операцій не отримувалися, витрати на їх оплату при формуванні показників бухгалтерського обліку не відображалися.
В акті перевірки відповідач також зазначає, що до складу валових витрат за 2013 рік ФОП ОСОБА_1 включив транспортно-експедиційні послуги в сумі 196192 грн. Під час перевірки надано договір перевезення вантажу від 03.01.2013 між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_4 , згідно з умовами якого перевізник зобов'язується організувати перевезення вантажу відправника до пунктів призначення, перевізник зобов'язаний надати транспортні засоби в повністю справному технічному стані, заправленими паливно-мастильними матеріалами, нести експлуатаційні витрати, проводити технічне обслуговування і оплату праці водіїв. Однак, з наданої відповіді Оратівського відділення Іллінецької ОДПІ під час податкової перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_4 за 2013 рік не використовувала ні власні, ні орендовані транспорті засоби та в неї відсутні наймані працівники. Тому, ревізором зроблено висновок про те, що позивачем проведені операції з метою штучного формування валових витрат, які не мають реального характеру.
З таким твердженням відповідача суд не погоджується оскільки факт здійснення вантажних перевезень автомобільним транспортом підтверджується товарно-транспортними накладними, видатковими накладними, рахунками-фактурами, актами здачі-прийняття послуг (а.с. 62 - 250 тому 3, а.с. 1 - 250 тому 4, а.с. 1 - 250 тому 5, а.с. 1 - 238 тому 6).
До того ж для перевірки реальності надання транспортних послуг Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_4 із урахуванням висновків та мотивів скасування у цій справі рішень судів першої та апеляційної інстанції Верховним Судом, при новому розгляді справи суд витребував додаткові докази, у тому числі в контрагентів позивача.
Зокрема Фізичною особою - підприємцем ОСОБА_4 на виконання ухвали суду, а позивачем за власної ініціативи, надано такі договори: № 8/5 від 09.01.2013 укладеного між ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5 , № 4/1 від 15.01.2013 укладеного між ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_6 , № 7/3 від 21.01.2013 укладеного між ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_7 .
З аналізу зазначених договорів, а також наявних у матеріалах справи первинних документів судом встановлено, що ФОП ОСОБА_4 в своїй господарській діяльності із організації перевезення та доставлення вантажу використовувала ресурси своїх контрагентів, які мали власний або орендований автотранспорт та з якими укладала договори про виконання транспортних послуг.
Досліджені докази спростовують висновки контролюючого органу (із посиланням на інформацію Оратівського відділення Іллінецької ОДПІ) про те, що отримані позивачем транспортні послуги не носять реального характеру з огляду на відсутність доказів використання його контрагентом ФОП ОСОБА_4 власних або орендованих транспортних засобів.
Крім цього, суд враховує, що надані позивачем із власної ініціативи копії Журналів реєстрації транспортних перевезень, додатково підтверджують використання позивачем послуг перевезень із використанням вказаних у договорах № 8/5 від 09.01.2013, № 4/1 від 15.01.2013 № 7/3 від 21.01.2013 перевізників.
За огляду на викладене суд доходить висновку, що податкове повідомлення-рішення Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області від 10.04.2014 № 0010931701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 60959,85 грн. та нараховано штрафні санкції в сумі 15239,96 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Визначаючись щодо рішення Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області від 29.05.2014 № 18441701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2971,82 грн. та вимоги від 29.05.2014 №Ф-730 17 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 59436,31 грн., суд виходив з такого.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку встановлені Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI).
Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
Згідно з пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім'ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Частиною 11 статті 8 Закону № 2464-VI визначено, що єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Відповідно до акта перевірки під час перевірки достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на який нараховується єдиний внесок за 2013 рік, встановлено, що позивач отримав дохід, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб за 2013 рік в сумі 431170,28 грн.
З огляду на наведене податковий орган дійшов висновку про заниження позивачем суми єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7% за 2013 рік.
Як установив суд під час розгляду справи, висновки відповідача про завищення позивачем витрат, пов'язаних з отриманим доходом, на суму 367261,5 грн., та заниження суми оподатковуваного доходу на 367261,5 грн. не підтверджуються матеріалами справи та спростовуються поданими позивачем належно оформленими первинними документами.
Оскільки відсутній факт завищення витрат, заниження оподатковуваного доходу, Вінницька ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області неправомірно донараховала ФОП ОСОБА_1 59436,31 грн. єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та застосувала штрафні санкції у розмірі 2971,82 грн. За таких обставин підлягають скасуванню рішення відповідача № 18441701 від 29.05.2014 та вимога про сплату боргу № Ф-730 17 від 29.05.2014.
При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд встановив, що звертаючись до суду із позовними заявами, які в подальшому об'єднані в одне провадження, позивачем сплачено судовий збір у сумі 365,40 грн. Тому, враховуючи, що позовні вимоги підлягають задоволенню, в користь позивача необхідно стягнути усю суму судового збору, за рахунок бюджетних асигнувань правонаступника відповідача.
Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд -
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області № 0010931701 від 10.04.2014, рішення № 18441701 від 29.05.2014 та вимогу про сплату боргу № Ф-730 17 від 29.05.2014.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з Головного управління ДПС у Вінницькій області, за рахунок бюджетних асигнувань, судові витрати у вигляді судового збору в сумі 365,40 грн. (триста шістдесят п'ять гривень сорок копійок).
Рішення суду першої інстанції набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.
Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Суддя Богоніс Михайло Богданович Богданович