23 жовтня 2019 року 12:35Справа № 280/1827/19 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі судді Бойченко Ю.П., за участю секретаря судового засідання Гавриленко А.О., представників
позивача: Белікової К.Г.
відповідача: Юрчак О.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу
за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДФС у Запорізькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень та вимог,
22.04.2019 до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач), в якому позивач просить суд:
визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 10.04.2019 форми «Д» №0006551305, від 10.04.2019 форми «Д» №0006581305, від 10.04.2019 форми «Р» №0006561305, від 10.04.2019 форми «Р» №0006571305;
визнати протиправними та скасувати вимоги відповідача від 10.04.2019 про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0006501305 та №Ф-0006511305; рішення відповідача від 10.04.2019 №0006521305 та №0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржувані рішення, вимоги та податкові повідомлення-рішення винесено податковим органом на підставі акту перевірки від 14.03.2019 №122/08-01-13-05-09/ НОМЕР_1 . Актом перевірки зафіксовано використання позивачем праці найманих працівників без належного оформленння і, як наслідок, неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску за період з лютого по грудень 2017 року. Податковий орган зазначає, що наймані працівники залучались позивачем на підставі договору аутстаффінгу, укладеного з ТОВ «Аутстаффер», відносно якого проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні за фактом ухилення від сплати єдиного соціального внеску та порушення законодавства про працю. Крім того, ТОВ «Аутстаффер» не мав ресурсів для виконання умов договору, що свідчить про нереальність наданих послуг. На думку податкового органу, позивачем використовувалася праця 11 найманих працівників, отже ФОП ОСОБА_1 безпідставно перебував на ІІ групі спрощеної системи оподаткування. Позивач наголошує на тому, що взаємовідносини з ТОВ «Аутстаффер» мали реальний характер, засвідчені документами первинного бухгалтерського обліку, придбані послуги з надання робітників використані в господарській діяльності позивача. Вказує, що за умовами договору аутстаффінгу податковим агентом по відношенню до робітників є ТОВ «Аутстаффер», а не виконання останнім обов'язку з нарахування та сплати податків та зборів не може слугувати підставою для застосування штрафних санкцій до ФОП ОСОБА_1 . Зазначає, що факт порушення кримінального провадження відносно контрагента не є беззаперченим доказом нереальності здійснення господарських операцій. З урахуванням виклдаеного, із посиланням на норми Податкового кодексу України, просить задовольнити позовні вимоги.
Ухвалою суду від 26.04.2019 відкрито провадження у справі та призначено підготовче засідання на 14.05.2019.
13.05.2019 від відповідача надійшов відзив на позов (вх. №19101), в якому він заперечив проти задоволення позовних вимог та зазначив, що договір аутстаффінгу, укладений між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «Аутстаффер», не має реального характеру, оскільки на ТОВ «Аутстаффер» відсутні оформлені працівники і відповідно останній не мав можливості виконати умови договору аутстаффінга з надання персоналу в оренду, що свідчить про використання позивачем праці найманих працівників без належного трудового оформлення та без сплати податків та зборів до бюджету. Також, ТОВ «Аутстаффер» протягом 2017 року не сплачено податок з фізичних осіб, військовий збір та єдиний внесок, нарахований на заробітну плату. Крім того, слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Херсонській області проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні №32017230000000076 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 1 ст. 212-1 та ч. 2 ст. 172 КК України, за фактом умисного ухилення від сплати єдиного соціального внеску, грубого порушення законодавства про працю службовими особами ТОВ «Аутстаффер» (код ЄДРПОУ 38044531) та ТОВ «Стафф Сервіс» (код ЄДРПОУ 38044531). Досудовим розслідуванням встановлено, що службові особи вказаних товариств за грошову винагороду від суб'єктів господарської діяльності реального сектору економіки організували схему по ухиленню останніми від сплати єдиного соціального внеску, податку на доходу фізичних осіб, військового збору шляхом укладання фіктивних договорів аутстаффінгу. Враховуючи наведене, вважає оскаржувані рішення, вимоги та податкові повідомлення-рішення правомірними та просить відмовити у задоволенні позову.
Протокольною ухвалою суду від 14.05.2019 відкладено підготовче засідання до 20.06.2019.
Ухвалою суду від 20.06.2019 продовжено строк підготовчого провадження на 30 днів та відкладено підготовче засідання до 18.07.2019.
У зв'язку із перебуванням судді Бойченко Ю.П. у відпустці, підготовче засідання перенесено на 19.07.2019.
Ухвалою суду від 19.07.2019, за клопотанням представників сторін, зупинено провадження у справі до 23.09.2019.
У зв'язку із перебуванням судді Бойченко Ю.П. у відрядженні та на лікарняному, підготовче засідання перенесено на 15.10.2019.
Ухвалою суду від 15.10.2019 поновлено провадження у справі.
Протокольною ухвалою суду від 15.10.2019 закрито підготовче провадження та призначено розгляд справи по суті на 15.10.2019; оголошено перерву до 23.10.2019.
Розгляд справи здійснювався за допомогою технічних засобів, а саме: програмно-апаратного комплексу «Акорд».
У судовому засіданні 23.10.2019 на підставі ст. 250 КАС України судом проголошено вступну та резолютивну частину рішення.
Розглянувши наявні матеріали та фактичні обставини справи, дослідивши і оцінивши надані докази в їх сукупності, суд
ОСОБА_1 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) зареєстрований в якості фізичної особи - підприємця 01.09.2004. Основним видом економічної діяльності позивача є роздрібна торгівля меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому в спеціалізовних магазинах (код КВЕД 47.59).
ФОП ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування, є платником єдиного податку ІІ групи, із ставкою податку 20%, що підтверджується Свідоцтвом платника єдиного податку від 13.06.2012 серії Б №692573.
На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, п. 2 ч. 1 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 21.02.2019 №696 відповідачем у період з 28.02.2019 по 06.03.2019 проведено виїзну позапланову документальну перевірку ФОП ОСОБА_1 з 01.11.2016 по 31.12.2017 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», за результатами якої складено акт від 14.03.2019 №122/08-01-13-05/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:
пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.1., пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме: неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб з заробітної плати (згідно договору аутстаффінгу) на загальну суму 61 758,00 грн., у тому числі за період з лютого 2017 року по липень 2017 року - в сумі 5 913,00 грн. щомісяця, з серпня 2017 року по грудень 2017 року - в сумі 5 256,00 грн. щомісяця;
пп. 1.2, пп. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме: неутримання та неперерахування до бюджету військового збору з заробітної плати (згідно договору аутстаффінгу) на загальну суму 5 146,50 грн., у тому числі за період з лютого 2017 року по липень 2017 року - в сумі 492,75 грн. щомісяця, з серпня 2017 року по грудень 2017 року - в сумі 438,00 грн. щомісяця;
п. 1 ч. 1 ст. 7, п. 5 ст. 8, п. 8 ст .9 (у редакції, що діє з 01.01.2016) Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VІ, а саме: заниження сум єдиного внеску за період з 01.11.2016 по 31.12.2017 на загальну суму 75 482,00 грн., у тому числі за період з лютого 2017 року по липень 2017 року - в сумі 7 227,00 грн. щомісяця, з серпня 2017 року по грудень 2017 року - в сумі 6 424,00 грн. щомісяця;
п. 51.1 ст.51, пп. «б» п. 176.2 ст. 176, пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, а саме: невідображення ФОП ОСОБА_1 нарахування та виплати доходу згідно договору аутстаффінгу за ознакою 101 «Доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту)» за 1-4 квартали 2017 року;
ст. 24 Кодексу Законів про працю України та Постанови Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 №413 «Про порядок повідомлення ДФС та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу», ФОП ОСОБА_1 використовував працю найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та без сплати податків до бюджету під час виплати доходів;
п. 291.4 ст. 291, абз. 6 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України, ФОП ОСОБА_1 не перейшов на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, при перевищенні встановленої кількості осіб для платників єдиного податку на ІІ групі;
пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.04.2017 по 31.12.2017 на суму 85 452,22 грн.;
пп. 1.2, пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України, а саме заниження суми утриманого військового збору з суми чистого оподатковуваного доходу за період з 01.04.2017 по 31.12.2017 на загальну суму 7 121,02 грн.;
п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 5 ст. 8, п. 8 ст. 9 Закону України (у редакції, що діє з 01.01.2016) Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VІ, а саме: заниження сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за період з 01.04.2017 по 31.12.2017 на загальну суму 83 325,00 грн.;
пп. «в» п. 176.1 ст. 176 Податкового кодексу України, встановлено неподання декларації про майновий стан та доходи за період з 01.04.2017 по 31.12.2017.
Висновки акту перевірки ґрунтуються на тому, що ФОП ОСОБА_1 надано Договір аутстаффінгу від 01.02.2017, укладений із ТОВ «Аутстаффер», предметом якого є послуги з надання працівників. Водночас, слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Херсонській області проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні №32017230000000076 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 1 ст. 212-1 та ч. 2 ст. 172 КК України, за фактом умисного ухилення від сплати єдиного соціального внеску, грубого порушення законодавства про працю службовими особами ТОВ «Аутстаффер» (код ЄДРПОУ 38044531) та ТОВ «Стафф Сервіс» (код ЄДРПОУ 38044531). Досудовим розслідуванням встановлено, що службові особи вказаних товариств за грошову винагороду від суб'єктів господарської діяльності реального сектору економіки організували схему по ухиленню останніми від сплати єдиного соціального внеску, податку на доходу фізичних осіб, військового збору шляхом укладання фіктивних договорів аутстаффінгу. Також, проведеним відповідачем аналізом постачальника ТОВ «Аутстаффер» встановлено, що останній не мав можливості виконати умови договору аутстаффінга, укладеного з ФОП ОСОБА_1 . Так, контрагентом позивача протягом 2017 року не надавались до органів ДФС податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку з відображенням найманих працівників та звіти «Про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а також не сплачувались податок з доходів фізичних осіб, нарахований у зв'язку з трудовими, цивільно-правовими відносинами, військовий збір та єдиний внесок, нарахований на заробітну плату. На думку контролюючого органу, вказане свідчить про відсутність реального характеру послуг ТОВ «Аутстаффер» з надання персоналу ФОП ОСОБА_1 . Виходячи з вказаного, ГУ ДФС у Запорізькій області вважає, що ФОП ОСОБА_1 використовував працю 9 (дев'яти) найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та без сплати податків та зборів до бюджету під час виплати доходу. Згідно пояснень сторін вказане порушення є підставою прийняття податкових повідомлень - рішень від 10.04.2019 № 0006551305, від 10.04.2019 № 0006581305, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 10.04.2019 № Ф-0006501305 та рішення від 10.04.2019 № 0006521305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Також, з урахуванням вищевказаного порушення ГУ ДФС у Запорізькій області вважає, що ФОП ОСОБА_1 у періоді з 01.02.2017 по 31.07.2017 використовувалася праця найманих працівників в кількості 11 осіб, а отже він перевищив встановлену кількість осіб для платників єдиного податку на ІІ групі відповідно до вимог п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України. На думку відповідача, позивач повинен перейти на загальну систему оподаткування з 01.04.2017, тому ГУ ДФС у Запорізькій області визначило ФОП ОСОБА_1 чистий оподатковуваний дохід з 01.04.2017 по 31.12.2017 та встановило його заниження на суму 474 734,55 грн., внаслідок чого прийнято податкові повідомлення - рішення від 10.04.2019 № 0006561305, від 10.04.2019 № 0006571305, вимога про сплату боргу (недоїмки) від 10.04.2019 № Ф-0006511305 та рішення від 10.04.2019 № 0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Позивачем подано заперечення на акт перевірки, які залишено без задоволення згідно відповіді ГУ ДФС у Запорізькій області від 05.04.2019 вих. № 6461/14/08-01-13-05-09.
10.04.2019, на підставі акту перевірки від 14.03.2019 №122/08-01-13-05/ НОМЕР_1 , Головним управлінням ДФС у Запорізькій області прийнято:
- податкове повідомлення - рішення форми «Д» № 0006551305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 77 197,50 грн., в тому числі 61 758,00 грн. за податковим зобов'язанням та 15 439,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- податкове повідомлення - рішення форми «Д» № 0006581305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на загальну суму 6 433,13 грн., в тому числі 5 146,50 грн. за податковим зобов'язанням та 1 286,63 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0006501305, згідно якої ГУ ДФС у Запорізькій області вимагає від ФОП ОСОБА_1 сплатити заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 75 482,00 грн.;
- рішення № 0006521305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, згідно якого вирішено застосувати до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції в розмірі 37 741,00 грн.;
- податкове повідомлення - рішення форми «Р» № 0006561305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 106 815,28 грн., в тому числі 85 452,22 грн. за податковим зобов'язанням та 21 363,06 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями;
- податкове повідомлення - рішення форми «Р» № 0006571305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 8 901,28 грн., в тому числі 7 121,02 грн. за податковим зобов'язанням та 1 780,26 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0006511305, згідно якої ГУ ДФС у Запорізькій області вимагає від ФОП ОСОБА_1 сплатити заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 83 325,00 грн.;
- рішення № 0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, згідно якого вирішено застосувати до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції в розмірі 16 665,00 гривень.
Не погоджуючись з вищезазначеними рішеннями, вимогами та податковими повідомленнями-рішеннями, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом із вимогою про визнання їх протиправними та скасування.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд керується наступними мотивами.
Згідно з п.п.14.1.54 п.14.1 ст.14 ПК України (тут та надалі - у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких випадків їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними) роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору.
Відповідно до пп.14.1.48 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Відповідно до пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента-юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Відповідно до вимог пп. 162.1.3 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, податковий агент.
Згідно вимог пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту); суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (пп. 164.2.1 та пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України).
Ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами (п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України.
Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету унормовані статтею 168 ПК України.
Так, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (пп. 168.1.1. п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України).
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету (пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України).
Розрахунок податкових зобов'язань з оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого у джерела його виплати, проводиться податковим агентом (у тому числі роботодавцем, органами Пенсійного фонду України). ( п. 168.3 ст. 168 ПК України).
Згідно вимог ст. 171 Податкового кодексу України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.
Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є: а) податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні; б) платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов'язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.
Відповідно до п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Аналіз наведених положень, чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства свідчить, що обов'язковою умовою для визначення наявності податкового порушення в частині обов'язку нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб є встановлення факту виплати доходу, оскільки сплата (перерахування) податку з доходів фізичних осіб до бюджету пов'язується саме з оподатковуваним доходом.
Водночас, за умовами Договору аутстаффінга від 01.02.2017, предметом якого є послуги з надання працівників для участі у виробничому процесі, управлінні виробництвом або для виконання інших функцій, пов'язаних з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), на умовах, визначених цим Договором, ТОВ «Аутстаффер» у рамках суми, отриманої від ФОП ОСОБА_1 винагороди, несе відповідальність за виплату наданим працівникам винагороди й інших виплат (пп. 2.1.3 Договору), а також ТОВ «Аутстаффер» здійснює розрахунок, нарахування й сплату податків і інших обов'язкових платежів до бюджетів усіх рівнів, що нараховуються у зв'язку з виплатою наданої працівникам винагороди, та ТОВ «Аутстаффер» є податковим агентом відносно податку на доходи фізичних осіб по виплатах працівникам, що сплачуються безпосередньо ТОВ «Аутстаффер» (пп. 2.1.4 Договору).
За таких обставин, податковим агентом по відношенню до працівників, залучених ФОП ОСОБА_1 до робіт на підставі Договору аутстаффінга від 01.02.2017, є саме ТОВ «Аутстаффер», що свідчить про хибність висновків податкового органу про неутримання та неперерахування позивачем до бюджету податку з доходів фізичних осіб з заробітної плати військового збору з заробітної плати, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (згідно договору аутстаффінгу).
Щодо тверджень контролюючого органу про нереальінсть послуг з надання працівників за вказаним договором слід зазначити про таке.
В силу норм п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV).
Відповідно до ст. 1 цього Закону (тут та надалі - в редакції, що діяла на момент виникненняф спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
За змістом частин 1 та 2 ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
У свою чергу, згідно ч. 3 ст. 9 цього Закону інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції, а наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Дані висновки суду узгоджуються із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 19.03.2019 у справі №826/9534/17 та від 26.02.2019 у справі №826/1536/18. Окрім того, у своїй постанові від 19.03.2019 у справі №826/9534/17 Верховний Суд відзначив те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об'єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
З матеріалів справи судом встановлено, що 01.02.2017 між ФОП ОСОБА_1 (Клієнт) та ТОВ «Аутстаффер» (Виконавець) укладено Договір аутстаффінгу, предметом якого є послуги з надання працівників для участі у виробничому процесі, управлінні виробництвом або для виконання інших функцій, пов'язаних з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), на умовах, визначених цим Договором.
Відповідно до Додатку №2 від 01.02.2017 до Договору аутстаффінга сторони визначили вартість послуги з надання клієнту виконавця в розмірі 3 650,00 грн. за кожного працівника, наданого згідно даного Договору, за один календарний місяць.
На підтвердження фактичного виконання сторонами умов договору, до матеріалів справи надано: акти надання персоналу від 01.02.2017, від 01.08.2017; акти приймання-передачі наданих послуг від 28.02.2017, від 31.03.2017, від 30.04.2017, від 31.05.2017, від 30.06.2017, від 31.07.2017, від 31.08.2017, від 30.09.2017, від 31.10.2017, від 30.11.2017, від 31.12.2017 з додатками; квитанції до прибуткового касового ордеру від 14.03.2017 №1421 на суму 9 950 грн., від 15.03.2017 №1422 на суму 3 000,00 грн., від 13.03.2017 №1420 на суму 9 950,00 грн., від 10.03.2017 №1419 на суму 9 950,00 грн., від 05.04.2017 №2063 на суму 9 950,00 грн., від 06.04.2017 №2064 на суму 3 000,00 грн., від 04.04.2017 №2062 на суму 9 950,00 грн., від 03.04.2017 №2061 на суму 9 950,00 грн., від 05.05.2017 №2725 на суму 3 000,00 грн., від 03.05.2017 №2723 на суму 9 950,00 грн., від 04.05.2017 №2724 на суму 9 950,00 грн., від 02.05.2017 №2722 на суму 9 950,00 грн., від 06.06.2017 №4064 на суму 3 000,00 грн., від 02.06.2017 №4062 на суму 9 950,00 грн., від 05.06.2017 №4063 на суму 9 950,00 грн., від 01.06.2017 №4061 на суму 9 950,00 грн., від 07.07.2017 №4930 на суму 3 000,00 грн., від 05.07.2017 №4928 на суму 9 950,00 грн., від 06.07.2017 №4929 на суму 9 950,00 грн., від 04.07.2017 №4927 на суму 9 950,00 грн., від 17.08.2017 №6667 на суму 3 000,00 грн., від 16.08.2017 №6666 на суму 9 950,00 грн., від 14.08.2017 №6664 на суму 9 950,00 грн., від 15.08.2017 №6665 на суму 9 950,00 грн., від 12.09.2017 №7655 на суму 9 300,00 грн., від 11.09.2017 №7654 на суму 9 950,00 грн., від 08.09.2017 №7653 на суму 9 950,00 грн., від 16.10.2017 №8852 на суму 9 300,00 грн., від 12.10.2017 №8850 на суму 9 950,00 грн., від 13.10.2017 №8851 на суму 9 950,00 грн., від 10.11.2017 №9890 на суму 9 950,00 грн., від 09.11.2017 №9889 на суму 9 950,00 грн., від 13.11.2017 №9891 на суму 9 300,00 грн., від 19.12.2017 №10974 на суму 9 300,00 грн., від 15.12.2017 №10972 на суму 9 950,00 грн., від 18.12.2017 №10973 на суму 9 950,00 грн., від 11.01.2018 №861 на суму 9 950,00 грн., від 12.01.2018 №862 на суму 9 950,00 грн., від 15.01.2018 3863 на суму 9 300,00 грн.; податкові декларації платника єдиного податку-фізичної особи-підприємця за 2016 та 2017 роки.
Згідно статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.
За таких обставин, позивачем, на підтвердження реальності господарських операцій з отримання послуг аутстаффінгу від контрагента ТОВ «Аутстаффер» до матеріалів справи надано первинну документацію, складену на підтвердження отримання таких послуг; послуги з отримання персоналу - продавців-консультантів, менеджера, комірника, відповідають відповідають напрямку економічної діяльності позивача - роздрібна торгівля меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому в спеціалізовних магазинах.
Разом із тим, аргументи відповідача щодо нереальності вказаних операцій з огляду на неподання контрагентом позивача протягом 2017 року до органів ДФС податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку з відображенням найманих працівників та звіти «Про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а також несплату податку з доходів фізичних осіб, нарахованого у зв'язку з трудовими, цивільно-правовими відносинами, військового збору та єдиного внеску, нарахованого на заробітну плату, судом не приймаються, оскільки невиконання контрагентом позивача обов'язків як податкового агента по відношенню до робітників, не може свідчити про нереальний характер вказаних операцій.
Щодо посилань на досудове розслідування у кримінальному провадженні №32017230000000076 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 1 ст. 212-1 та ч. 2 ст. 172 КК України, за фактом умисного ухилення від сплати єдиного соціального внеску, грубого порушення законодавства про працю службовими особами ТОВ «Аутстаффер» (код ЄДРПОУ 38044531) та ТОВ «Стафф Сервіс» (код ЄДРПОУ 38044531) слід зазначити про таке.
Відповідно до ч. 6 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Також ч. 1 і 2 ст. 73 зазначеного Кодексу визначено, що належними є саме докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
У свою чергу ч. 2 ст. 74 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
За таких обставин, суд зазначає, що належним доказом порушення ТОВ «Аутстаффер» податкового законодавства України може бути вирок суду, в якому досліджено та надано оцінку діяльності підприємства, а також встановлено порушення таким підприємством/посадовими особами вимог чинного законодавства України.
В даному випадку, за відсутності вироку суду, набравшого законної сили, яким би встановлювалася порушення законодавства про працю службовими особами ТОВ «Аутстаффер» і начебто надання послуг ФОП ОСОБА_1 з аутстаафінгу, які в дійсності не виконувались, посилання контролюючого органу лише на фігурування контрагента позивача в кримінальному провадженні не є належними доказами по справі та не спростовують висновків суду про реальність господарських операцій ФОП ОСОБА_1
Звідси, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 10.04.2019 форми «Д» № 0006551305, винесене за платежем «податок на доходи фізичних осіб», є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення - рішення форми «Р» № 0006561305, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та тверджень контролюючого органу, що позивачем використовувалася праця 11 найманих осіб без належного оформлення, суд зазначає про таке.
Згідно пп. 2) п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.
Згідно долученої до матеріалів справи податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за 2017 рік, у 2017 році обсяг доходу позивача склав 999 860 грн., фактична чисельність найманих працівників у 2017 році складала 3 особи.
В межах розгляду даної справи відповідачем не доведено використання ФОП ОСОБА_1 найманих працівників в кількості 11 осіб у періоді з 01.02.2017 по 31.07.2017 без належного оформлення, тому суд вважає хибним висновок відповідача про необхідність позивачу перейти на загальну систему оподаткування з 01.04.2017.
Звідси, податкове повідомлення - рішення форми від 10.04.2019 «Р» № 0006561305 є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Згідно п. 171.1 ст. 171 Податкового кодексу України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.
Аналіз наведених положень Кодексу дає підстави для висновку, що податковий агент зобов'язаний перерахувати до бюджету утриманий податок на доходи фізичних осіб та військовий збір під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок та військовий збір підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Отже, вказані порушення є суміжними з порушеннями, встановленими відповідачем при перевірці правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати до бюджетів податку з доходів фізичних осіб.
Враховуючи, що порядок утримання військового збору повністю ідентичний із порядком оподаткування податком на доходи фізичних осіб, а також суміжність вказаних порушень, тому суд дійшов про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.04.2019 форми «Д» № 0006581305 та від 10.04.2019 форми «Р» № 0006571305, винесених за платежем «військовий збір».
Щодо рішень від 10.04.2019 № 0006521305 та від 10.04.2019 № 0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 4 928,00 грн. та вимог про сплату боргу від 10.04.2019 № Ф-0006501305 та від 10.04.2019 № Ф-0006511305 щодо стягнення заборгованості зі сплати єдиного внеску слід зазначити про таке.
У відповідності до положень п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 № 2464-VI єдиний внесок нараховується, зокрема, для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
При цьому, єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Частинами 1, 4 ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 № 2464-VI (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що рішення, прийняті органами доходів і зборів та органами Пенсійного фонду з питань, що належать до їх компетенції відповідно до цього Закону, є обов'язковими до виконання платниками єдиного внеску, посадовими особами і застрахованими особами.
Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску ( п. 3 ч. 11 ст. 25 цього Закону).
У частинах 2, 3 ст. 9 Закону № 2464-VI встановлено, що обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Наведені норми свідчать, що єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування є похідними від податку на доходи фізичних осіб.
Отже, враховуючи похідний характер визначення спірної суми штрафної санкції за оскаржуваними рішеннями від факту заниження позивачем бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб за використання праці найманих працівників, який спростовується вищенаведеними висновками суду, рішення від від 10.04.2019 № 0006521305 та від 10.04.2019 № 0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску підлягають скасуванню як протиправні.
Вимога про сплату боргу (недоїмки) від 10.04.2019 № Ф-0006501305 та від 10.04.2019 № Ф-0006511305 також підлягають визнанню протиправними та скасуванню з огляду на відсутність недоїмки, з урахуванням висновків суду.
Таким чином, позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 є обґрунтованими та підлягають задоволенню в повному обсязі.
Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Згідно з ч.1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 139, 241, 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1. Адміністративний позов Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
2. Визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 10.04.2019 форми «Д» №0006551305, від 10.04.2019 форми «Д» №0006581305, від 10.04.2019 форми «Р» №0006561305, від 10.04.2019 форми «Р» №0006571305; вимоги Головного управління ДФС у Запорізькій області від 10.04.2019 №Ф-0006501305 та від 10.04.2019 №Ф-0006511305 про сплату боргу (недоїмки); рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 10.04.2019 №0006521305 та від 10.04.2019 №0006531305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
3. Судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 6515 (шість тисяч п'ятсот п'ятнадцять) гривень 38 копійок присудити на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, код ЄДРПОУ 39396146).
Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення в повному обсязі виготовлено та підписано 01.11.2019.
Суддя Ю.П. Бойченко