Справа № 640/19009/18 Суддя (судді) першої інстанції: Огурцов О.П.
18 листопада 2019 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді Парінова А.Б.,
суддів: Ключковича В.Ю.,
Лічевецького І.О.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 травня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Артіс" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити дії,
До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Артіс" з позовом до Державної фіскальної служби України, в якому просило суд:
1) визнати протиправними та скасувати рішення комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а саме від 13.12.2017:
- № 45144/41322398, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 08.11.2017 № 129;
- № 403119/41322398, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 15.11.2017 № 222;
- № 403130/41322398, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 02.11.2017 № 21.
2) визнати протиправними та скасувати рішення комісії ДФС України з питань розгляду скарг, а саме від 29.12.2017 № 45144/41322398, № 45145/41322398, № 45146/41322398.
3) зобов'язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні від 08.11.2017 № 129; від 15.11.2017 № 222; від 02.11.2017 № 21.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем не було зазначено конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації спірних податкових накладних, а в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації податкової накладної взагалі не зазначено інформації щодо причин та підстав прийняття відповідного рішення.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 травня 2019 року позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 13.12.2017 № 403130/41322398, № 403117/41322398, № 403119/41322398. Зобов'язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім "Артіс" від 02.11.2017 № 21, від 08.11.2017 № 129, від 15.11.2017 № 222 датою їх фактичного надходження. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 травня 2019 року та прийняти нове рішення, у задоволенні позовних вимог ТОВ «Торговий дім «Артіс» відмовити повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає про неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, а також порушення судом норм матеріального та процесуального права, що на переконання апелянта, є підставами для скасування судового рішення.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 травня 2019 року та на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 призначено справу до апеляційного розгляду у порядку письмового провадження.
Відзиву на апеляційну скаргу до суду не надходило.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Як було встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, 22 червня вересня 2017 року між позивачем (за договором - постачальник) та ТОВ "Вересень плюс" (за договором - покупець) укладено договір поставки № 220617/42 з, відповідно до пункту 1 якого постачальник зобов'язується поставити і передати у власність, а покупець прийняти і оплатити товар, який поставляється в асортименті та за цінами, узгодженими сторонами в Специфікації (додаток № 1) відповідно до умов Договору. Кількість товару та асортимент конкретної партії вказуються в замовленні (додаток 2).
Відповідно до умов вказаного договору поставки від 22.06.2017 № 220617/42з ТОВ «Торговий дім «Артіс» здійснило:
- операцію з поставки яєць курячих на загальну суму 248832,00 гривень, в тому числі податок на додану вартість 41472,00 гривень, за результатами якої складено податкову накладну від 02.11.2017 № 21;
- операцію з поставки яєць курячих на загальну суму 338688,00 гривень, в тому числі податок на додану вартість 56448,00 гривень, за результатами якої складено податкову накладну від 08.11.2017 № 129;
- операцію з поставки яєць курячих на загальну суму 508032,00 гривень, в тому числі податок на додану вартість 84672,00 гривень, за результатами якої складено податкову накладну від 15.11.2017 № 222.
При цьому, судом встановлено, що оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами є основним видом діяльності ТОВ «Торговий дім «Артіс» на підтвердження чого позивачем було надано до матеріалів справи відповідні документи про здійснення господарської діяльності у цій сфері.
На підтвердження реальності здійснення поставки за вказаним договором позивачем було надано суду: копію договору поставки від 22.06.2017 № 220617/42з, копії договорів на підставі яких ТОВ «Торговий дім «Артіс» було придбано реалізований ТОВ "Вересень плюс" товар, копії видаткових накладних, копії договорів перевезення вантажів, копії товарно-транспортних накладних, копії актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), копії актів надання послуг, копії платіжних доручень.
зареєстрованої у встановленому порядку податковим органом копії податкової накладної від 17.09.2017 року № 3, а також банківської виписки від 08.09.2017 року та платіжного доручення № 8283 від 08.09.2017 року.
Як вбачається з матеріалів справи, по вказаним вище операціям позивачем було складено податкові оскаржувані податкові накладні та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Разом з тим, судом встановлено, що вказані документи було прийнято податковим органом, проте реєстрацію зупинено.
Так, згідно з даними квитанцій про реєстрацію податкових накладних № 222 від 15.11.2017, № 129 від 08.11.2017 та № 21 від 20.11.2019 вбачається, що контролюючим органом було встановлено, що вказані податкові накладні відповідають критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Зазначено, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах, згідно з УКТ ЗЕД: 0407 та запропоновано надати пояснення та/або копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п "в" п.п. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 № 567 та/або таблицю даних платника податків, яка передбачена п. 4 цього Наказу.
06.12.2017 та 07.12.2017 позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинено.
Рішеннями комісії Державної фіскальної служби України від 13.12.2017 за № 403119/41322398 позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної № 222 від 15.11.2017 року, № 403117/41322398 - у реєстрації податкової накладної № 129 від 08.11.2017, № 403130/41322398 - у реєстрації податкової накладної № 21 від 02.11.2017 з підстав надання платником податків копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Вважаючи зазначені рішення Комісії протиправними позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до Державної фіскальної служби України, протее рішеннями комісії Державної фіскальної служби України з питань розгляду скарг від 29.12.2017 №№ 45144/41322398, 45145/41322398, 45146/41322398 скарги залишено без задоволення та рішення комісії ДФС - без змін.
Незгода позивача із вказаними рішеннями контролюючого органу зумовила його звернення до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення в частині задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що фактично, фіскальним органом не доведено обставин, на підставі яких відповідач дійшов висновку про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку і не довів правомірність зупинення реєстрації зазначеної накладної. Також, судом було встановлено, що в оскаржуваних рішеннях відповідачем не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних. З огляду на зазначене, суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржувані рішення Комісії ДФС України не відповідають приписам податкового законодавства, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України), Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246), Постановою Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 №190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації" (далі - Постанова №190), Критеріями оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 року № 567 (далі - Наказ №567), у редакції, яка діяла станом на час виникнення спірних правовідносин.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У відповідності до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку № 1246).
Підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Як було встановлено судом першої інстанції та вбачається з наявної у матеріалах справи квитанції контролюючий орган дійшов висновку про відповідність поданих позивачем податкових накладних критеріям ризиковості, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків.
При цьому, колегія суддів зауважує, що у вказаній квитанції не зазначено конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі якого здійснено зупинення реєстрації податкової накладної, а вказано лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, затверджених Наказом № 567, у той час як підпункт 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України вимагає від відповідача чіткого зазначення конкретного виду критерію.
Отже, судом на підставі наявних у справі доказів не встановлено обставин, на підставі яких відповідач дійшов висновку про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку та відповідно правомірності зупинення реєстрації зазначеної накладної.
Крім того, колегія суддів зазначає, що пункт 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків містить у собі визначення двох різних за змістом критеріїв.
Відповідно, визначення відповідачем у вказаній квитанції конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому позивачем відповідних документів, перелік яких міститься у "Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", затверджених Наказом № 567.
Отже, з аналізу наведених норм законодавства слідує, що фіскальний орган зобов'язаний у квитанції чітко вказувати конкретний вид критерію, який встановлений пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків платника податку.
Разом з цим, приписами Постановою № 190 встановлено, що комісія Державної фіскальної служби (далі - комісія ДФС) приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації на підставі отриманих від платника податку на додану вартість відповідно до підпункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, та/або копій документів, які платник податку має право подати до органу ДФС протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.
Підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Як встановлено судом, 13.12.2017 рішеннями комісії Державної фіскальної служби України позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних у зв'язку з наданням платником податку копій документів, які складні з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Проте, як вірно було встановлено судом першої інстанції, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення Комісії не містить інформації які саме з наданих документів складено з порушенням законодавства та/або норми якого саме закону порушено та/або яких саме документів не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.
Натомість, матеріали справи свідчать про те, що сукупність наданих позивачем первинних документів не дають підстав для сумніву щодо реальності фінансово-господарських операцій з ТОВ "Вересень Плюс", а наданий позивачем пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
При цьому, судова колегія зауважує, що в порушення наведених вище вимог законодавства, у надісланій позивачу квитанції відповідачем не було вказано ані конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику (пункт 6 Критеріїв містить визначення двох різних критеріїв), ані конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений Наказом № 567 (пункт 1 Вичерпного переліку документів містить два різні переліки, в залежності від визначеного ступеня ризику).
Разом з цим, суд зазначає, що оскаржувані рішення Комісії ДФС України про відмову у реєстрації податкових накладних є актами індивідуальної дії.
Правовий акт індивідуальної дії виданий суб'єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов'язкових правил поведінки та стосується прав і обов'язків чітко визначеного суб'єкта (суб'єктів), якому він адресований.
Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.
Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.
Натомість, рішення фіскального органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжують його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Відтак, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного та обґрунтованого висновку, що рішення Комісії Державної фіскальної служби України від 13.12.2017 №№ 403130/41322398, 403117/41322398, 403119/41322398 є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо позовної вимоги позивача про зобов'язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 02.11.2017 № 21, від 08.11.2017 № 129, від 15.11.2017 № 222, подані ТОВ «Торговий дім «Артіс», суд зазначає наступне.
Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
В даному випадку, зобов'язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.
З урахуванням викладеного, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги в цій частині є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Разом з цим, колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції було у повній мірі встановлено обставини справи, яким надано належну правову оцінку із дотриманням діючих норм матеріально та процесуального права.
У свою чергу, вказані в апеляційній скарзі доводи контролюючого органу не свідчать про наявність передбачених ст. 317 КАС України підстав для скасування рішення суду першої інстанції, зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують та не дають підстав вважати, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242-245, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328-329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 травня 2019 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.
Головуючий суддя А.Б. Парінов
Судді В.Ю. Ключкович
І.О. Лічевецький