Справа № 640/3516/19 Суддя (судді) першої інстанції: Каракашьян С.К.
12 листопада 2019 року
м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Федотова І.В.,
суддів Єгорової Н.М. та Сорочка Є.О.,
за участю секретаря Лисенко І.Д.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 липня 2019 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Альфа-Метал-Компані" до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Альфа-Метал-Компані» (далі- ТОВ «Альфа-Метал-Компані», позивач) звернулось з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - ГУ ДФС у Київській обл., відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 06.11.2018 №0033211414.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 08 липня 2019 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповдачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог позивача повністю, оскільки вважає, що судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права. Також, апелянт вказує на те, що суд першої інстанції неповністю дослідив наявні у справі докази, що призвело, на думку апелянта, до неправильного вирішення справи.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що прийняті у межах та на підставі наявних у контролюючого органу повноважень, з огляду на виявлені порушення податкового законодавства у діяльності позивача.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника. Вказує на відсутність посилань в апеляційній скарзі на неправильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до вимог ч. 1 та 2 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається, крім іншого, неправильне тлумачення закону.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, які з'явились в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що посадовими особами Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Альфа-Метал-Компані» (код 34202711) податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.03.2018 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 31.03.2018 року.
За результатами перевірки був складений акт №758/10-36-14-14/34202711 від 03.09.2018 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення пп. 44.1ст.44, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 1494416,00 грн., в тому числі за грудень 2016 року в сумі 865642,00 грн., за січень 2017 року в сумі 18703,00 грн., за лютий 2017 року в сумі 248953,00 грн., за березень 2017 року в сумі 361118,00 грн.
На підставі вищевказаного акту перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення №30033211414 від 06.11.2018, яким ТОВ «Альфа-Метал-Компані» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 2241624,00 грн., з яких 1494416 грн. нараховано за податковим зобов'язанням та 747208,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погодившись з таким рішенням, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про необґрунтованість доводів відповідача щодо безтоварності спірних господарських операцій, а отже і нарахування відповідачем податкового зобов'язання позивачу за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням є неправомірним.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції колегія суддів зазначає наступне.
Приписами ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно ч. 1 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому, варто звернути увагу, що одним із принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону № 996-XIV). У відповідності до зазначеного принципу, неважливо яку операцію було оформлено документально, значення має виключно те, яка операція була здійснена фактично. Тобто, документальне оформлення операції, відмінної від тої, яка реально відбулася, не дає права особі обліковувавати таку операцію, натомість обліку підлягає та операція, яка фактично відбулася.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Згідно пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п.п.198.1, 198.2 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленню пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість, а також витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Тобто, при вирішенні питання про правомірність формування податкових зобов'язань суд повинен встановити, насамперед, реальність господарської операції, про що мають свідчити належним чином оформлені первинні документи. При цьому чинне законодавство передбачає перелік необхідних первинних документів з огляду на предмет господарських відносин.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.
Як зазначив Верховний Суд України у постанові від 20 січня 2016 року (№ 21-4953а15) надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Отже, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту та витрат позивача.
Як вбачається із матеріалів справи, на підтвердження своїх доводів щодо неправомірності формування позивачем спірних сум податкової звітності контролюючий орган вказав на нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «Іліар-Д».
Так, 03.10.2016 між ТОВ «Альфа-Метал-Груп» (покупець) та ТОВ «Іліар-Д» (постачальник) укладено договір поставки №031016М (далі - Договір).
Відповідно до п. 1.1 Договору постачальник зобов'язується поставляти та передавати у власність покупцю визначену Договором Продукцію, а покупець зобов'язується приймати цю Продукцію та своєчасно здійснювати її оплату.
Зі змісту п.1.2 Договору вбачається, що партією Продукції є Продукція, що поставляється за однією Специфікацією або однією видатковою накладною.
Зі змісту п.3.1 Договору - загальна сума Договору складає загальну вартість поставленої Продукції, яка зазначена в усіх специфікаціях та/або видаткових накладних, які були підписані Постачальником та Покупцем.
На підтвердження реальності виконання умов вказаних договорів позивачем надані копії видаткових накладних, платіжних доручень, товарно-транспортних накладних, договір про надання транспортних послуг, акти приймання-передачі транспортних послуг, що підтверджується матеріалами справи.
Водночас, колегія суддів наголошує, що стверджуючи про реальність спірних господарських операцій, позивачем, однак, не надано підтверджуючих документів щодо якості та походження товару (сертифікатів якості та відповідності). Матеріали справи також не містять доказів факту розвантаження, прийняття товару позивачем, подальшого його зберігання та використання (видачі зі зберігання, передачі третім особам тощо).
Суд апеляційної інстанції наголошує, що з наявних в матеріалах справи документів неможливо встановити ні розмір витрат, ні конкретну особу, яка була відповідальною за транспортування (видачу/отримання) товару. У суду також відсутні відомості та докази щодо способу налагодження господарських зв'язків між позивачем та контрагентом щодо здійснених поставок та про осіб, які персонально брали у цьому участь.
Разом з тим, Верховний Суд у постанові від 31 липня 2019 року по справі №826/11020/15 висловив позицію про те, що дослідження наведених вище обставин є обов'язковим при розгляді справ цієї категорії.
У вказаному рішенні суд наголосив, що докази, які можуть використовуватись при аналізі реальності операції - дані про існування активу (чи вироблявся, ким і коли, як транспортувався, ким приймався тощо). Реальність також потребує з'ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності та послуги (роботи) отримано від указаних у первинних документах контрагентів. У цьому рішенні, а також у постанові від 11 липня 2019 року по справі № П/811/1827/15, Верховний Суд наголосив на необхідності з'ясування реальної можливості контрагента поставити спірні товари з урахуванням фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ними витрат, пов'язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).
Так, як вказано в акті перевірки та не спростовано матеріалами справи, ТОВ "Іліар-Д" не виробляли та не купували реалізований позивачу товар, відомості про його зберігання цим контрагентом матеріали справи також не містять. Тобто докази можливості поставити ТОВ «Іліар-Д» спірні товари позивачу відсутні.
Крім того, як вказано в акті перевірки та не спростовано матеріалами справи ТОВ «Іліар-Д» не здійснювало придбання номенклатури товарів, яка була реалізована на адресу ТОВ «Альфа-Метал-Компані». Номенклатура придбаного товару: продукти харчування, йогурти, шоколад, кулінарні вироби, ковбаса та інше), полотно дверне, паливо, автомобільні диски та інше. Номенклатура реалізованого товару позивачу - труби, швелер, кутники, листи, профіль.
Тобто матеріали справи не підтверджують фактичне надходження реалізованого товару контрагенту позивача, що в свою чергу ставить під сумнів реальність поставки саме того товару, який було придбано позивачем.
Як доказ перевезення товарів від ТОВ «Іліар-Д» позивач надав акти виконаних робіт ФОП ОСОБА_1, згідно яких останнім позивачу були надані транспортні послуги за маршрутом: м. Сєвєродонецьк-м.Сєвєродонецьк та договір про надання транспортних послуг №1 від 03.01.2017.
Водночас, наведені акти не містять будь-якої інформації про здійснення перевезень саме спірного товару, придбаного у ТОВ «Іліар-Д», а містять лише загальне посилання на надані послуги перевезення без ідентифікації власне вантажу, що перевозився, його обсягів, адреси поставки, особи відвантажувача та отримувача тощо.
При цьому, вказані вище акти надання транспортних послуг не є первинним документом для цілей формування сум податкової звітності за спірними операціями, проте у даному випадку доказуванню підлягають обставини реальності спірних операцій, до яких входять і обставини транспортування придбаного товару.
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що вказані вище господарські операції позивача з ТОВ "Іліар-Д" щодо поставки спірного товару не мали реального характеру, а їх результати оформлені лише документально.
Суд апеляційної інстанції також наголошує, що наявність всіх необхідних реквізитів первинних документів, належна реєстрація контрагентів, правильний математичний розрахунок суми операцій, відсутність відомостей про відстутність контрагентів за місцезнаходженням, не свідчить про правильність відображення позивачем у податковому обліку операцій, які відображені у спірних документах, оскільки реальності здійснення таких операцій судом не встановлено.
При цьому, саме лише документальне підтвердження, правильність документального оформлення певних операцій, не свідчить про правильність відображення таких операцій у податковому обліку, оскільки, як зазначалося, одним із принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є превалювання сутності над формою, у відповідності до якого неважливо яку операцію було оформлено документально, значення має виключно те, яка операція була здійснена фактично. Тобто, документальне оформлення операції, відмінної від тої, яка реально відбулася, не дає права особі обліковувавати таку операцію.
У даному випадку, позивач надав документи, що відображають операції з поставки товарів. Саме ці операції позивач і відобразив у податковому обліку. Водночас, у ході розгляду справи було встановлено, що ці операції не були реальними та оформлені лише на документах, а тому позивач не мав права відображати саме такі операції податковому обліку та враховувати їх при розрахунку витрат та податкового кредиту.
Підсумовуючи викладене у своїй сукупності, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що господарські операції позивача з ТОВ "Іліар-Д" не мали реального характеру та оформлені лише документально без мети отримання прибутку, а тому приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідач діяв правомірно та обґрунтовано.
Також, не є самостійною підставою для висновку про протиправність формування позивачем спірних сум податкової звітності доводи відповідача про наявність у контрагента ознак, що свідчать про їх фіктивність: відсутність найманих працівників, відсутність основних фондів, відсутність витрат, пов'язаних із здійсненням звичайної господарської діяльності; ухилення контрагентом від подання податкової звітності тощо. Проте, у сукупності з іншими обставинами, наведені доводи приймаються судом до уваги.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що матеріалами справи підтверджується виключно документальне оформлення результатів спірних операцій. Водночас, доказів фактичного здійснення поставок, їх ділової мети та використання придбаного товару у власній господарській діяльності позивачем надано не було, а матеріали справи не містять.
Крім того, колегія суддів відхиляє посилання відповідача на наявність певних кримінальних проваджень, у яких фігурує ТОВ «Іліар-Д», оскільки сама лише наявність кримінального провадження не може бути підставою для автоматичного спростування реальності фінансово-господарських операцій з платником податків. Досудові розслідування, які здійснюються в межах кримінальних проваджень, на які відповідач посилався в акті перевірки, не містять відомості про будь-які достовірно встановлені обставини, які б могли вплинути на предмет доказування даної справи. Будь-яких вироків щодо посадових осіб позивача чи його контрагента відповідач не надав.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв помилкове рішення про задоволення позову.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Доводи відзиву на апеляційну скаргу висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Оскільки висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, то оскаржуване судове рішення підлягає скасуванню, а позов залишенню без задоволення.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 липня 2019 року скасувати та винести нове судове рішення, яким у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Альфа-Метал-Компані" до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.
Головуючий суддя:
Судді:
Повний текст постанови виготовлено 13.11.2019 року.