Справа № 640/2861/19 Суддя (судді) першої інстанції: Кармазін О.А.
12 листопада 2019 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Федотова І.В.,
суддів: Єгорової Н.М. та Сорочка Є.О.,
за участю секретаря Лисенко І.Д.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 липня 2019 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СТБ-ПАРТНЕР" до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю «СТБ-Партнер» (далі - ТОВ «СТБ-Партнер», позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м.Києві, відповідач-1), Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України, відповідач - 2), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДФС у м. Києві від 30.01.2019 №1063886/34293547; зобов'язати ДФС України зареєструвати податкову накладну від 19.12.2018 № 14 ТОВ «СТБ-Партнер» в ЄРПН датою її фактичного подання - 19.12.2018.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 липня 2019 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДФС України в м. Києві (Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань або відмову в такій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних;) від 30.01.2019 №1063886/34293547 про відмову у реєстрації податкової накладної від 19.12.2018 № 14, виданої товариством з обмеженою відповідальністю «СТБ-Партнер».
Зобов'язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 19.12.2018 № 14, видану товариством з обмеженою відповідальністю «СТБ-Партнер» датою її фактичного подання для реєстрації - 15 січня 2019 року.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач - 1 подав апеляційну скаргу, в якій просив його та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог позивача відмовити у повному обсязі, оскільки вважає, що судом першої інстанції вказане рішення прийнято з порушенням норм матеріального права.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, які з'явились в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ТОВ «СТБ-ПАРТНЕР» (код ЄДРПОУ 34293547) є юридичною особою та платником ПДВ.
10.09.2018 між позивачем та ТОВ «ТЕПЛОЕНЕРГОКОМПЛЕКТ» укладено договір поставки № 1009-18 (а.с.39-41).
Товари, визначені номенклатурою поставки згідно Сертифікації №5 передано згідно видаткової накладної від 19.12.2018 № РН-0000042 на загальну суму - 409229,63 грн. з ПДВ. Товар оплачено 16.01.2019 на суму 100000 грн. та 06.02.2019 на суму 321984,00 грн., що підтвержується наявними платіжними дорученнями в матеріалах справи (а.с. 50-51).
Відповідно до п.201.10. ст.201 ПК України ТОВ «СТБ-ПАРТНЕР» була складена податкова накладна від 19.12.2018 р. № 14.
Зазначена податкова накладна направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних 15.01.2019.
15.01.2019 р. позивач отримав квитанцію, в якій зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК №14 - зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
У зв'язку з цим, ТОВ «СТБ-ПАРТНЕР» в порядку п.п 201.16.2. п.201.16 ст.201 ПКУ 28.01.2019 було направлено пояснення з копіями документів, підтверджуючих реальність здійснення операцій по ПН від 14.12.2018 р. № 14, реєстрація якої зупинена.
Рішеннями Комісії ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/PK в ЄРПН (далі - Комісія ДФС), від 30.01.2019р. № 1063886/34293547відмовлено у реєстрації зазначеної ПН № 14 у зв'язку з ненаданням документів.
Вважаючи свої права порушеними, позивач 05.02.2019 звернувся до ДФС України зі скаргою на вищезгадане рішення про відмову у реєстрації п/н, в якій обгрунтовуючи протиправність оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації п/н просив його скасувати.
Станом на сьогодні відсутні будь які відомості щодо наявності рішення ДФС України за результатами розгляду вищезгаданої скарги.
Для захисту своїх прав, які позивач вважає порушеними, останній звернувся до суду.
Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що в оскаржуваному рішенні не наведено обґрунтувань причин відмови в реєстрації податкової накладної від 14 грудня 2018 року №14.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з наступного.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Підпунктами 16.1.2, 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК встановлено, що платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Податковим обов'язком є обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (пункт36.1 статті 36 вказаного Кодексу).
Розділ V Податкового кодексу України (статті 180-211) регулює порядок нарахування та сплати податку на додану вартість, визначає платників податку, встановлює порядок реєстрації в якості платників ПДВ, визначає об'єкти оподаткування та розміри ставок податку, операції, які звільнені від оподаткування, а також, правила віднесення сум до складу податкового кредиту.
Згідно з п.187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.
У п.188.1. ст.188 ПК України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою (п.201.10 ст.201 ПК України).
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Згідно з п.201.16 ст.201 ПК реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Положеннями п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117, у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок) передбачено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.п. 12, 13 Порядку у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Однак, в порушення вищевказаних норм податковим органом не зазначено у квитанції конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, на підставі якого здійснено зупинення реєстрації ПН.
Як вбачається з матеріалів справи, податковим органом у квитанції зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
Колегія суддів звертає увагу на те, що положеннями пп. 3 п. 13 Порядку передбачено зазначення «критерій(ї) ризиковості платника податку» та/або «критерій(ї) ризиковості здійснення операцій».
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
У підпункті 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, викладених в листі ДФС України від 21.03.2018 р. № 959/99-99-07-18 (далі - Критерії № 959) визначено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, якщо:
1) платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
2) дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
3) платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
4) платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб'єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
5) платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
6) платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України;
7) наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Згідно з п.п. 3-7 Порядку № 177 податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,03, P < P м х 1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; P м - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.
У відповідності до п. 14 Порядку перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Як вбачається з матеріалів справи позивачем на вимогу податкового органу було направлено пояснення разом з копіями первинних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №14 від 14 грудня 2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що вживання контролюючим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без посилання на конкретний підпункт, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, згідно чітко визначеного критерію зупинення реєстрації податкової накладної. Відтак можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
На підставі викладеного вбачається, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена, зокрема у постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі № 140/2160/18.
Згідно з постановою Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
У відповідності до частини п'ятої статті 242 КАС при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Наведені обставини у своїй сукупності вказують на те, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є необґрунтованим та незаконним.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи та вірно становлено судом першої інстанції, позивачем 05.02.2019 було оскаржено рішення податкового органу про відмову у реєстрації ПН в адміністративному порядку до ДФС України.
Проте, в передбачений законодавством термін, рішення відповідача-2 за результатами розгляду зазначеної скарги, останнім не приймалося.
Пунктом 56.23. ПК України передбачено, що оскарження рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється у порядку, визначеному цією статтею з урахуванням таких особливостей:
56.23.1 скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних подається до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику;
56.23.3 скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається протягом 10 календарних днів з дня отримання такої скарги центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Термін розгляду скарги не може бути продовженим;
56.23.4 якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не надсилається платнику податків протягом 10-денного строку, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, про те, що скарга позивача на спірне рішення вважається задоволеною, а оскаржуване рішення скасованим в адміністративному порядку.
Як вбачається з матеріалів справи, вищезгадана податкова накладна до цього часу не зареєстрована в ЄРПН. Тобто, навіть за обставин втрати юридичної значимості спірного рішення в силу Закону, воно протиправно продовжує створювати для позивача негативні наслідки у вигляді відмови у реєстрації п/н.
З огляду на вищевикладене та з метою виконання завдань адміністративного судочинства, визначених ч. 1 ст. 2 КАС України, щодо ефективного захисту прав позивача, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, з яким погоджується і колегія суддів апеляційної інстанції про наявність підстав для визнання спірного рішення протиправним та його скасування.
Суд першої інстанції також обґрунтовано зобов'язав відповідача-2 зареєструвати спірну накладну з дати реєстрації податкової накладної -15.01.2019, що є цілком ефективним способом захисту порушених прав позивача, допустимість якого в апеляційній скарзі не спростовано.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про часткове задоволення позову.
Відповідно до пункту 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно пункту 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 липня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.
Головуючий суддя:
Судді:
Повний текст постанови виготовлено 13.11.2019 року.