Справа № 320/2628/19 Суддя (судді) першої інстанції: Колеснікова І.С.
13 листопада 2019 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Кузьмишиної О.М.,
суддів: Костюк Л.О., Собківа Я.М.
за участю секретаря судового засідання Білоус А.С.
представника позивача: Мамочка С.П.;
представника відповідача: Лук'янчук М.Р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Фабрика «Комбі» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Фабрика «Комбі» до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.03.2019 р. № 0006251406,
До Київського окружного адміністративного суду звернулося Приватне акціонерне товариство «Фабрика «Комбі» із позовом до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.03.2019 р. № 00062511406.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено про неправомірність винесення відповідачем спірного податкового повідомлення - рішення, яким зобов'язано позивача сплатити штрафні санкції у розмірі 49 953, 30 грн. за порушення, передбачене п.2.6. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 р. №637 (далі - Положення №637), яким зазначено, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Позивачем наголошено на тому, що вказане Положення на момент проведення перевірки втратило чинність, а новим Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 р. №148 (далі - Положення №148), яке діє з 05.01.2018 р., не передбачено обов'язкового здійснення обліку готівкових коштів в КОРО для суб'єктів господарської діяльності, які здійснюють облік готівки в повній сумі із застосуванням РРО з оформленням касових ордерів та веденням касової книги. В той же час, позивачем не заперечується факт того, що касиром не зроблено дублюючого ручного запису в КОРО щодо руху готівкових коштів за день, втім, у зв'язку із чинністю нового Положення №148, яке діяло на дату фактичної перевірки позивача, вказане не є порушенням вимог організації готівкових розрахунків, а відповідачем неправомірно прийнято рішення про порушення позивачем неіснуючого нормативно-правового акту, оскільки діючі норми законодавства не передбачають відповідальності у спірному випадку.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 12.09.2019 р. в задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити.
Обґрунтовуючи апеляційну скаргу, позивач вказує на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято з порушенням вимог чинного законодавства, оскільки п. 11 постанови Національного банку України від 29.12.2017 р. №148 виключає КОРО як документ контролю. Також апелянт вважає помилковим застосуванням судом першої інстанції у даних правовідносинах рішення Верховного Суду від 14.02.2019 р. у справі № 2а/0370/889/11, оскільки порушення щодо ведення КОРО були здійснені в інших правових умовах на відміну від справи, що розглядається.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Зазначає, що судом першої інстанції вірно встановлено та не заперечувалось позивачем, що 06.09.2016 р. касиром помилково не зроблено дублюючого запису в КОРО щодо руху готівкових коштів за день, а тому вважає, що відповідачем правомірно винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким на позивача накладено штрафні санкції в розмірі 49 953,30 грн.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019 р. здійснено заміну неналежного відповідача - Головне управління ДФС у Київській області на належного - Головне управління ДПС у Київській області.
У відповідності до ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Приватне акціонерне товариство «Фабрика «Комбі» (код ЄДРПОУ 19016050) зареєстровано 15.06.1992 р., номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців про проведення державної реєстрації юридичної особи, яка утворена в результаті перетворення 1 334 145 0000 004932, місцезнаходження юридичної особи: 07342, Київська область, Вишгородський район, с. Пірнове, вул. Київська, буд. 29, про що свідчить виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Позивач з 20.03.1997 р. перебуває на податковому обліку у Вишгородській ОДПІ ГУ ДФС у Київській області як платник податків та з 19.04.1999 р. як платник єдиного внеску, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Видами діяльності Приватного акціонерного товариства «Фабрика «Комбі» за КВЕД 2010 є: виробництво паперових виробів господарсько-побутового та санітарно-гігієнічного призначення (код 17.22); виробництво мила та мийних засобів, засобів для чищення та полірування (код 20.41); виробництво парфумних і косметичних засобів (основний) (код 20.42); пакування (код 82.92); неспеціалізована оптова торгівля (код 46.90); роздрібна торгівля косметичними товарами та туалетними приналежностями в спеціалізованих магазинах (код 47.75).
На підставі наказу від 29.01.2019 №177 та згідно направлень від 19.02.2019 №601 й №602, посадовими особами Головного управління ДФС у Київській області проведено перевірку ПрАТ «Фабрика «Комбі» за адресою: Вишгородський район, с. Пірнове, вул. Київська, 29, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 19.02.2019 №0288/1036/14/19016050. Позивачем у висновках до вказаного акту зазначено про відсутність зауважень.
Відповідно до змісту акту перевірки від 19.02.2019 р. №0288/1036/14/19016050 контролюючим органом встановлено факт неоприбуткування позивачем готівки в день її одержання на загальну суму 9990, 66 грн, а саме: згідно фіскального звітного чека РРО №735 від 06.09.2016 р. сума розрахунків за готівку склала 9990, 66 грн, в КОРО №10080002996 від 09.08.2016 в розділі 2 «Облік руху готівки» запис про рух готівкових коштів за 06.09.2016 не вчинений, чим порушено п.2.6 гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління НБУ №637 від 15.12.2004 р.
За результатами виявлених порушень та на підставі акту перевірки від 19.02.2019 №0288/1036/14/19016050, враховуючи висновки щодо розрахункових сум штрафних (фінансових) санкцій, що підлягають застосуванню за результатами перевірки ПрАТ «Фабрика «Комбі», Головним управлінням ДФС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.03.2019 р. №0006251406, яким до позивача за порушення п.2.6 гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління НБУ №637 від 15.12.2004 на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України і п.1 абз.3 Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» із змінами та доповненнями, застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 49 953, 30 грн.
За результатами адміністративного оскарження, рішенням Державної фіскальної служби України від 17.05.2019 р. №22880/6/99-99-1106-01-25 податкове повідомлення-рішення від 12.03.2019 р. № 0006251406 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з позовом до суду за захистом своїх порушених прав та законних інтересів.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив із того, що невідображення готівки у КОРО після їх проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки, відповідальність за яке встановлено Указом № 436/95.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить із наступного.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно вимог п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (надалі - Закон № 265/95-ВР, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Статтею 20 Закону N 265/95-ВР визначено, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Таким чином, порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону N 265/95-ВР полягає в неведенні в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійсненні продажу товарів (послуг), що не відображені в такому обліку.
Визначення порядку ведення касових операцій для банків, інших фінансових установ, підприємств і організацій віднесено до повноважень НБУ (п. 6 ст. 33 Закону України «Про Національний банк України» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)).
Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 № 637 затверджено Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні (надалі - Положення № 637, чинне до 05.01.2018 р., у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно абз. 3 п. 2.6 Положення № 637, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операційна підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій (даних розрахункової книги).
Відповідно до ст. 2 Закону N 265/95-ВР, п. 1.2 Положення № 637, книга обліку розрахункових операцій - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
Згідно пп. 2.6 гл. 2 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній мірі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних розрахункової книги).
Пунктом 11 розділу ІІ Положення «Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою НБУ від 29.12.2017 р. № 148 (яке діє з 05.01.2018 р.) встановлено, що оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Оприбуткуванням готівки в касах фізичних осіб-підприємців, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх товарними чеками (квитанціями) і веденням книги обліку доходів і витрат (або книги обліку доходів), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у книзі обліку доходів і витрат (або книзі обліку доходів) на підставі товарних чеків (квитанцій).
Оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, а також у касах фізичних осіб-підприємців, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та/або КОРО без ведення касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок КОРО/занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.
Абзацом 2 ст. 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Указ № 436/95) встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Відповідно до п. 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.
В ході розгляду справи судом першої інстанції встановлено, що підставою для висновків, викладених в акті перевірки щодо встановлених порушень та, відповідно, винесення спірного податкового повідомлення-рішення, є факт неоприбуткування готівки в день її одержання.
При цьому, суд зауважує, що в акті перевірки від 19.02.2019 р. №0288/1036/14/19016050 відповідач посилається на порушення позивачем норм п. 2.6 гл.2 Постанови НБУ від 15.12.2004 р. № 637 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті України».
Судом першої інстанції встановлено та не заперечувалось позивачем, що 06.09.2016 р. касиром помилково не зроблено дублюючого ручного запису в КОРО щодо руху готівкових коштів за день.
Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, суд вважає, що у разі проведення готівкових розрахунків із використанням реєстратора розрахункових операцій оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках реєстратора розрахункових операцій та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій.
При цьому, таке відображення має бути саме у прошнурованій і належним чином зареєстрованій в органах державної податкової служби книзі обліку розрахункових операцій.
Абзацом 3 ст. 1 Указу №436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Наведене вище дає підстави дійти висновку, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність дій з фіксації повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у КОРО, якою визнається прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
Отже невідображення готівки у такій КОРО після їх проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки, відповідальність за яке встановлена саме Указом №436/95.
Аналогічну правову позицію викладено у постанові Верховного Суду від 14.02.2019 по справі №2а/0370/889/11.
Щодо посилань позивача на те, що постанову Правління Національного банку України "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" від 15 грудня 2004 року № 637, зареєстрована в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за № 40/10320 визнано такою, що втратила чинність 05.01.2018 р., а тому до позивача не можуть бути застосовані штрафні санкції, визначені вказаним нормативно - правовим актом, суд першої інстанції зазначив, що відповідно до оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 12.03.2019 №0006251406 до позивача застосовано штрафні фінансові санкції у розмірі 49 953, 30 грн. на підставі п.1 абз.3 Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», яким визначено, що за порушення норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Відтак, суд першої інстанції дійшов висновку, що підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 12.03.2019 р. №0006251406 є саме положення п.1 абз.3 Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», який є чинним по теперішній час.
Колегія суддів вважає необґрунтованими посилання позивача на п. 11 Положення № 148, оскільки спірний запис вчинено 06.09.2016 р., а відтак до спірних правовідносин слід застосувати норми Положення № 637, які були чинні у вказаний період та передбачали обов'язок платника податків відображати отримані та проведені через РРО суми готівки у книзі КОРО.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що податковим органом доведено склад податкового правопорушення, покладеного в основу спірного податкового повідомлення - рішення та застосування до позивача штрафних санкцій на п.1 абз.3 Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
Отже, оскільки станом на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення законом визначено обов'язкове здійснення обліку готівкових коштів в КОРО для суб'єктів господарської діяльності, які здійснюють облік готівки у повній сумі із застосуванням РРО з оформленням касових ордерів та веденням касової книги, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 12.03.2019 №0006251406 є правомірним та таким, що прийнято відповідно до вимог чинного законодавства, а відтак підстави для задоволення позову відсутні.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи вищенаведене, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України залишити апеляційну скаргу без задоволення, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ст. 139 КАС України судові витрати у зв'язку із відмовою у задоволенні апеляційної скарги відшкодуванню та перерозподілу не підлягають.
Керуючись ст.ст. 242, 243, 244, 250, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -
Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Фабрика «Комбі» залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя: О.М. Кузьмишина
Судді: Л.О. Костюк
Я.М. Собків
Повний текст судового рішення виготовлено 13.11.2019 р.