13 листопада 2019 року м. Дніпросправа № 280/567/19
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),
суддів: Прокопчук Т.С., Шлай А.В.,
за участю секретаря судового засідання Іотової А.О.,
за участю
представника відповідача: Жовтоножко Д.Ф.,
представника позивача: Свідерського К.Е.,
позивача: Прищепи М.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року, (суддя суду першої інстанції Батрак І.В.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Запоріжжя, повне судове рішення складено 01.08.2019 року, в адміністративній справі №280/567/19 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
08 лютого 2019 року фізична особа- підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення -рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №0030561305 від 12.10.2018 року повному обсязі; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №0030571305 від 12.10.2018 року; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №0030601305 від 12.10.2018 року.
Адміністративний позов обґрунтовано тим, що позивачем у періоді, що перевірявся було правомірно, у відповідності до ст. 168, 177 ПК України, визначено чистий оподатковуваний дохід від провадження господарської діяльності, а висновки податкового органу щодо порушення позивачем вимог закону не ґрунтуються на дійсних обставинах справи. Позивач зазначає, що і виручка і витрати з придбання реалізованих товарів відображені у складі податкової звітності у 2016 році та 1 півріччі 2017 року за датою відвантаження товарів. Висновки податкового органу, що товар, придбання якого відбулось у 2016 році, відсутній в залишках КМЦ на 01.01.2016 року не підтверджується первинним документами, оскільки фактично первинні документи щодо обліку товару відповідачем не досліджені, та в акті перевірки не відображені.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення -рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №0030561305 від 12.10.2018 року повному обсязі; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №0030571305 від 12.10.2018 року; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення №0030601305 від 12.10.2018 року.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить, оскаржуване рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що в ході перевірки податковим органом встановлено завищення позивачем задекларованих валових витрат на суму 46121.45 грн. по колонці 5 «вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції». Відповідно до колонки 5 «вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції» у додатку Ф2 податкової декларації про майновий стан за 2017 рік ФОП ОСОБА_1 . відображено витрати у сумі 720045.26 грн., проведеною перевіркою встановлено, що до складу валових витрат було включено витрати по товару, який був реалізований протягом першого півріччя 2017 року покупцям у кількості 237 одиниць на суму 42317.50 грн. без ПДВ, але не оплачений ними. Крім того, ФОП ОСОБА_1 включено до складу витрат суми витрат у розмірі 3803.55 грн. за товар, придбання якого, згідно пояснень ФОП ОСОБА_1 відбулось до 2016 року, проте зазначений товар відсутній у залишках ТМЦ на 01.01.2016 року, які відображені в акті документальної перевірки від 23.09.2016 року №39/1304/2812809553. Враховуючи викладене, відповідач вважає, що в порушення п. 177.2, пп. 177.4.1 п. 177. 4 ст. 177 ПК України, завищено валові витрати за 2017 рік у зв'язку з включенням до їх складу ТМЦ, дохід від реалізації яких не отримано протягом І півріччя 2017 року, а також у зв'язку з включенням до їх складу ТМЦ, які не підтверджені документами щодо використання їх у господарській діяльності. Під час проведення перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не включено до складу витрат суми залишків товару на початок періоду, що перевірявся, ні у 2016 році, ні у 2017 році на суму 33459.47 грн. без ПДВ, у залишках станом на 31.12.2017 року зазначена сировина відсутня. Таким чином, ФОП ОСОБА_1 у грудні 2017 року зареєстровані податкові накладні на умовний продаж на товари, не використані в господарській діяльності. В результаті зазначеного, відповідач вважає, що позивачем занижено суму податку на додану вартість за грудень 2016 року на суму ПДВ 6691.89 грн..
Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на доводи адміністративного позову позивач зазначає на необгрунтованість доводів апеляційної скарги та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
В судовому засіданні представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримав, просив суд апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
Представник позивача та позивач в судовому засіданні проти задоволення апеляційної скарги заперечували, просили суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 01.01.2016 року по 30.06.2017 року посадовими особами Головного управління ДФС у Запорізькій області було проведено документальну позапланову перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року з метою з'ясування питань, що викладені у запереченні до акту перевірки від 11.06.2018 року №435/08-01-13-05/ НОМЕР_1 .
За наслідками проведеної перевірки податковий орган дійшов висновків про такі порушення ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства:
пп. «в», п.176.1 ст. 176, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України, у результаті чого занижено суму оподаткованого доходу на 79789.06 грн., що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 14362.03 грн. (в т.ч. за 2016 рік на 606.17 грн, за 2017 рік на 8301.86 грн.);
п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 11 ст. 8, ч. 7, ч. 8 ст. 9 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» ФОП Прищепою ОСОБА_2 було занижено суму чистого оподатковуваного доходу від підприємницької діяльності за 2016-2017 роки, в результаті чого занижено зобов'язання зі сплати єдиного внеску на суму 17533.59 грн., у т.ч. 2016 року - 7406.87 грн., у 2017 року - 10146.72 грн.
пп.14.1.191, п. 14.1, ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.5 ст. 198 ПК України, а саме заниження податкового зобов'язання з ПДВ на загальну суму 6692 грн., в тому числі за грудень 2017 року в сумі 6692 грн.
пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164 ПК України, пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу Х Податкового кодексу України, а саме заниження суми утриманого військового збору з суми чистого оподатковуваного доходу за період, який перевірявся, в сумі 1196.83 грн., в т.ч. за 2016 рік - 505.01 грн., за 2017 рік - 691.82 грн..
На підставі висновків акту перевірку, податковим органом прийнято податкові повідомлення - рішення:
№0030561305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем “податок на доходи фізичних осіб суб'єктів підприємницької діяльності” на 21 543,05 грн., з яких 14 362,03 грн. за податковими зобов'язаннями та 7 181,02 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№0030571305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем “військовий збір” на 1 496,05 грн., з яких 1 196,84 грн. за податковими зобов'язаннями та 299,21 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№0030601305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем “податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на 8 365,00 грн., з яких 6 692,00 грн. за податковими зобов'язаннями та 1 673,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погоджуючись із вказаними рішенням, 30.10.2018 позивач звернувся зі скаргою на нього, проте рішенням Державної фіскальної служби України №20377/п/99-99-11-05-01-14 від 22.12.2018 спірні податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Запорізькій області залишені без змін, а скарга позивача - без задоволення.
Вважаючи прийняті відповідачем рішення протиправними, позивач звернувся до суду із даним позовом про їх скасування.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що при формуванні валових доходів та витрат у періоді, що перевірявся, позивачем дотримано вимоги чинного законодавства та правомірно враховано витрати щодо поставки товару, станом на дату їх відвантаження, як це передбачено п. 177.4 ст. 177 ПК України. Також, суд дійшов висновку, що доводи податкового органу щодо відсутності в залишках ТМЦ товару, що придбавався позивачем до 2016 року, є безпідставними, оскільки під час перевірки відповідачем не було досліджено первинні документи щодо обліку вказаних ТМЦ, а висновок про порушення норм закону зроблено виключного на підставі висновків попередньої перевірки позивача. З огляду на відсутність порушень чинного законодавства з боку позивача під час формування валових доходів та витрат, необґрунтованими на думку суду є й висновки податкового органу про заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ, та військового збору.
Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України платниками податку на доходи фізичних осіб є фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
За приписами п. 163.1 ст. 163 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Відповідно до п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно з пп. 164.1.3. п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
За приписами п. 176.1 ст. 176 Податкового кодексу України платники податку зобов'язані, зокрема:
а) вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов'язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку.
Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;
б) отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого цим Кодексом, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку;
в) подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов'язковим.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 розділу IV Податкового кодексу України.
У відповідності до п. 177.1 ст. 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Згідно з п. 177.2 ст. 177 ПК України, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до пп. 177.4.1 - 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
- обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи. (п. 177.5 ст. 177 ПК України)
У відповідності до п. 177.10 ст. 177 ПК України, фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.
Отже, виходячи з аналізу приписів ст. 177 ПК України видно, що фізична особа - підприємець зобов'язана вести облік доходів та витрат за наслідками своєї господарської діяльності. Об'єктом оподаткування податку на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Для умов визначення об'єкту оподаткування до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
Встановлені обставини справи свідчать, що відповідно до колонки 5 “вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції” у додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан за 2016 рік (09.02.2017 №9269751054) ФОП ОСОБА_1 . відображено витрати сумі 1 347 708,52 грн.
Відповідно до колонки 5 “вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції” у додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан (01.02.2018 №9297685000) за 2017 рік ФОП ОСОБА_1 відображено витрати сумі 720 045,26 грн.
В ході перевірки відповідач дійшов висновку про завищення задекларованих валових витрат на 33 667,61 грн. за 2016 рік та на суму 46 121,45 грн. за 2017 рік по колонці 5 “вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції”, оскільки до складу валових витрат було включено витрати по товару, який був реалізований протягом 2016 року та першого півріччя 2017 року покупцям, але не оплачений ними, крім того, ФОП ОСОБА_1 включено до складу витрат суми витрат за товар, придбання якого, згідно пояснень ФОП ОСОБА_1 , відбулося до 2016 року, проте зазначений товар відсутній у залишках ТМЦ на 01.01.2016, які відображені у акті документальної планової перевірки від 23.09.2016 №39/1304/2812809553.
Такі висновки податкового органу суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованими, з огляду на наступне.
Відповідно до п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно з пп. 164.1.3. п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
На виконання вимог Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 № 996, наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за № 860/4153, затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 “Дохід” (далі П(С)БО 15).
Відповідно до п. 7 П(С)БО 15 поняття виручка та дохід є тотожними: Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:
дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
інші операційні доходи;
фінансові доходи; інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
Згідно з п. 8 П(С)БО 15 дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Таким чином, дохід може визнаватись за датою відвантаження товарів (робіт, послуг), тобто за принципом нарахування доходів, що кореспондує з положеннями п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України. Відповідно віднесення витрат в податковому обліку пов'язане з датою виникнення доходу.
Принцип нарахування та відповідності доходів і витрат полягає в тому, що всі доходи й витрати, що їх відносять до звітного періоду, мають відображатися в податковому обліку в цьому самому періоді незалежно від того, коли фактично були отримані чи сплачені кошти за ними. При цьому, фінансовий результат звітного періоду визначається зіставленням доходів звітного періоду з витратами, здійсненими для отримання цих доходів.
В таблицях на стор. 3-5 Акту перевірки наведений перелік відвантажених товарів, включених підприємцем до складу доходу, та відповідно вартість їх придбання до складу витрат.
Більш того, приписами п. 177.4 ст. 177 ПК України визначено перелік витрат, які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу в силу Закону, такими витратами, які вже зазначалось, є витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг). При цьому, п. 177.4 ст. 177 ПК України не містить застережень, щодо віднесення витрат до таких, що пов'язані з отриманням доходів, та відповідно врахування їх для визначення об'єкту оподаткування, може відбуватись лише після фактичної сплати грошових коштів за поставлений товар, виконану роботу чи надану послугу.
Таким чином, висновки суду першої інстанції, що позивачем правомірно і виручка, і витрати з придбання реалізованих товарів відображені у складі податкової звітності за 2016 року та 1 півріччя 2017 року за датою відвантаження товарів є обґрунтованими.
Доводи податкового органу про те, що позивачем занижено суму доходу за рахунок того, що товар, придбання якого відбулось до 2016 року, відсутній в залишках ТМЦ на 01.01.2016, які відображені в акті документальної перевірки від 23.09.2016 №39/1304/2812809553, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Згідно норм п. 44.1 та 44.3 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з ч.1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
У відповідності до ч.2 ст.9 означеного Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань платників здійснюється на підставі первинних документів, у яких міститься інформація саме про господарські операції (результати їх здійснення).
Наказом Міністерства фінансів України № 395 від 14.03.2013 затверджено Порядок, який розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України для використання посадовими особами органів державної податкової служби при оформленні матеріалів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами.
Відповідно до п.2.3.2.2 цього Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:
- чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;
- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;
- у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.
Встановлені обставини справи свідчать, що відповідачем в Акті перевірки зазначено лише суму витрат за товар, придбання якого відбулось до 2016 року, проте який відсутній у залишках ТМЦ без посилання на первинні документи, на Книгу обліку доходів та витрат, без посилання на інші документальні підтвердження встановленого порушення.
Ні у відзові на адміністративний позов, ні в апеляційній скарзі відповідач не наводить жодних додаткових пояснень щодо виявленого порушення, відповідач дублює висновки акту перевірки без зазначень конкретних обставин виявленого правопорушення.
Посилання відповідача на оборотно-сальдову відомість станом на 01.01.2016 не є належним доказом, оскільки остання не надавалась до перевірки від 23.09.2016 №39/1304/2812809553 (період перевірки з 01.01.2011 року по 31.12.2015 року) про що свідчить лист позивача, наданий відповідачем до пояснень. (а.с.165-166, т. 1)
Більш того, акт перевірки позивача не містить жодних доказів, що позивачем у перевіряємий період включено до складу витрат суми витрат за товар, придбання якого відбулось до 2016 року та який відсутній у залишках ТМЦ на 01.01.2016, із зазначенням переліку такого товару.
Відтак, з огляду на відсутность заниження суми оподатковуваного доходу за перевіряємий період на 79 789,06 грн., суд першої інстанції дійшов вірного висновку про неправомірність висновків Акта перевірки про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб на суму 14 362,03 грн..
Згідно з п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу / орендарю.
Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Приписами п. 188.1 ст.188 Податкового кодексу України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу) (п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України).
Згідно з пунктом 16.1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір, платниками якого є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
З огляду на те, що судом встановлено неправомірність збільшення контролюючим органом Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування, колегія суддів вважає, що відсутніми є і підстави для збільшення позивачу суми грошового зобов'язання по військовому збору на загальну суму податку 1 196,83 грн. та суми податку на додану вартість в сумі 6 692,00 грн., а також штрафних санкцій, нарахованих на суми збільшення грошового зобов'язання.
Відповідно до ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідачем у порушення зазначених норм права не доведено правомірності та обґрунтованості прийнятих ним податкових повідомлень рішень, у зв'язку з чим, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно достатності підстав для задоволення адміністративного позову ФОП Прищепи М ОСОБА_3 ..
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, прийнятим із дотриманням вимог норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують правомірності висновків суду, тому підстави для зміни або скасування судового рішення в межах доводів апеляційної скарги відсутні.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321,ст. 325 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року в адміністративній справі №280/567/19 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню в касаційному порядку не підлягає відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України
Постанова в повному обсязі складена 14.11.2019 року.
Головуючий - суддя О.О. Круговий
суддя Т.С. Прокопчук
суддя А.В. Шлай