ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1
м. Київ
05 листопада 2019 року № 640/10170/19
Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Арсірія Р.О., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Проматом»
до Головного управління ДФС у м.Києві
про визнання протиправним та скасування податкових-повідомлень рішень
Прийняв до уваги наступне
До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Проматом» з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м.Києві в якому просить визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.03.2019 №№03142615140102, 03152615140102, 07092615140102, 071026151140102.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.06.2019 відкрито провадження в даній адміністративній справі, призначено підготовче засідання.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.07.2019 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що висновки акту перевірки, на підставі яких було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства, і тому позивач вважає спірні рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Відповідач заперечував проти задоволення позовних вимог та просив відмовити у задоволенні позову повністю з мотивів, що наведені у письмовому відзиві на адміністративний позов.
Розглянувши подані особами, які беруть участь у справі, документи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.
Як слідує з матеріалів справи, посадовими особами ГУ ДФС у м. Києві проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Проматом» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.09.2018.
За результатами перевірки складений акт № 48/26-15-14-01-02/24932636 від 28.01.2019 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Проматом» п. 44.1, п.44.2 ст.44, п.п. 134.1.1 п.134.1. ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), п.5,п.10 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №11 «Довгострокові зобов'язання» затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 р. №20 i зареєстроване в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306 (зі змінами та доповненнями), Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №12 «Фінансові інвестиції» затверджено наказом Міністерства фінансів України від 26.04.2000 №91 i зареєстроване в Міністерстві юстиції України 17.05.2000 за №284/4505 (зі змінами та доповненнями), п.30 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №13 «Фінансові інструменти» затверджено наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 №559 i зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за №1050/6241 (зі змінами та доповненнями), Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №28 «Зменшення корисності активів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 №817 i зареєстроване в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №35/10315 (зі змінами та доповненнями), п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (зі змінами та доповненнями) п.5, п.6, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 i зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (зі змінами та доповненнями).
Контролюючим органом зроблені висновки щодо необхідності дисконтування заборгованості за виданими векселями, а, оскільки ТОВ «Проматом» таке дисконтування не здійснювалося, то це, в свою чергу, призвело до заниження ТОВ «Проматом» фінансового результату.
Так контролюючий орган зазначає, що згідно з П(С)БО 11 «Довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю, теперішня вартість - це дисконтована сума майбутніх платежів». Отже, на думку перевіряючих, заборгованість має відображатися за амортизованою собівартістю. Тобто, повинні бути розраховані суми амортизації дисконту по векселях та фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості.
Також перевіряючими зроблено висновок, що в порушення п.198.5. ст. 198, п.189.1. ст.189 Кодексу ТОВ «Проматом» не нараховано податкові зобов'язання з ПДВ за березень 2018 по операціях за сплаченими авансами ТОВ «ВИСОКОВОЛЬТНИЙ СОЮЗ - РЗВА» в сумі 594 512 грн за роботи, які протягом терміну позовної давності поставлено не було, тобто роботи не були фактично отримані і, відповідно, не використані в оподатковуваних ПДВ операціях у межах господарської діяльності, що призвело до заниження податку на додану вартість та завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
22.02.2019 ТОВ «Проматом» подало до податкового органу заперечення на акт перевірки. Подані заперечення залишені без задоволення листом № 41241/10/26-15-14-01-02 від 05 березня 2019 року.
14.03.2019 ТОВ «Проматом» отримало податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві:
податкове повідомлення-рішення № 03142615140102 від 11.03.2019 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 7 426 415 грн та штрафними санкціями у розмірі 1 856 604 грн.
податкове повідомлення-рішення № 03152615140102 від 11.03.2019 про зменшення суми від'ємного значення податку на прибуток на суму 2 826 449 грн.
податкове повідомлення-рішення № 03162615140102 від 11.03.2019 про збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ за основним платежем у розмірі 10 424 272 грн та штрафними санкціями у розмірі 2 606 068 грн.
податкове повідомлення-рішення № 03172615140102 від 11.03.2019 про зменшення суми від'ємного значення з ПДВ на суму 391 840 грн.
Не погоджуючись з податковими-повідомленнями рішеннями позивачем подана скарга до ДФС України.
Рішенням Державної фіскальної служби України № 23794/6/99-99-11-04-01-25 від 23.05.2019 податкові повідомлення-рішення з податку на прибуток № 03142615140102, № 03152615140102 залишені без змін, а податкові повідомлення-рішення з ПДВ № 03162615140102, № 03172615140102 частково скасовані в частині операцій з ТОВ «Луганське енергетичне об'єднання».
03.06.2019 позивачем отримані нові податкові повідомлення-рішення з ПДВ:
податкове повідомлення-рішення № 07092615140102 від 27.05.2019 про збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ за основним платежем у розмірі 493 681 грн та штрафними санкціями у розмірі 123 420 грн.
податкове повідомлення-рішення № 07102615140102 від 27.05.2019 про зменшення суми від'ємного значення з ПДВ на суму 100 831 грн.
Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями № 03142615140102 від 11.03.2019, № 03152615140102 від 11.03.2019, № 07092615140102 від 27.05.2019, № 07102615140102 від 27.05.2019 позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті заявлених позовних вимог, суд зазначає наступне.
В частині податку на прибуток, слід зазначити наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, 23.09.2016 ТОВ «ПРОМАТОМ» у відповідності до умов договору купівлі-продажу №БВ2079/1 від 22 вересня 2016 року виписало на користь продавця - Дочірнього підприємства «ЛД-УКРАЇНА» в рахунок погашення власної кредиторської заборгованості за договором прості векселі на загальну суму 44 999 313,15 грн.
Виписані на користь Дочірнього підприємства «ЛД-УКРАЇНА» векселі відповідають сумі грошового зобов'язання за договором купівлі-продажу, загальна сума номіналів векселів дорівнює сумі боргу, сплата відсотків за ними не передбачалась.
Вказані векселі були виписані зі строком погашення «За пред'явленням, але не раніше 23.09.2046».
В подальшому, векселедавцем (позивачем) з ініціативи векселедержателя були внесенні зміни до текстів векселів, а саме: у місці «строк платежу» зроблено новий надпис «За пред'явленням», про що складено та підписано двосторонні акти від 26.09.2016.
Статтями 33 та 34 Уніфікованого закону встановлено наступні строки платежу за переказним та простим векселем: за пред'явленням; у визначений строк від пред'явлення; у визначений строк від дати складання; на визначену дату. У випадку, якщо у простому векселі не зазначений строк платежу, він вважається таким, що підлягає оплаті за пред'явленням. При цьому, вексель повинен бути пред'явлений для платежу протягом одного року від дати його складання.
Проте, станом на момент проведення перевірки, в бухгалтерському обліку позивача заборгованість за вказаними векселями обліковувалась на рахунку 511 «Довгострокові векселя, які видані в національній валюті» (тобто погашення в строк більше одного року), що позивачем не заперечується та про що зазначено в позовній заяві.
Як наслідок, з урахуванням обліку позивачем заборгованості за векселями на рахунку 511 «Довгострокові векселя, які видані в національній валюті», контролюючим органом зроблено висновок про необхідність дисконтування заборгованості за виданими векселями, а оскільки ТОВ «Проматом» таке дисконтування не здійснювалося, то це в свою чергу призвело до заниження ТОВ «Проматом» фінансового результату.
При цьому, контролюючий орган керується тим, що згідно П(С)БО 11 «Зобов'язання», довгострокові зобов'язання (більше одного року), на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю, а теперішня вартість - це дисконтована сума майбутніх платежів. Отже, на думку перевіряючих, заборгованість має відображатися за амортизованою собівартістю, а суми амортизації дисконту по векселях та фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості повинні бути відображені в бухгалтерському та, як наслідок, податковому обліку, чого позивачем власне зроблено не було.
Суд не може погодитись з обґрунтованістю таких доводів контролюючого органу, враховуючи наступне.
Правовідносини щодо обігу векселів в Україні врегульовано наступними нормативними актами: Женевською конвенцією 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні та прості векселі (далі - Уніфікований закон); Женевською конвенцією 1930 року про врегулювання деяких колізій законів про переказні векселі та прості векселі; Женевською конвенцією 1930 року про гербовий збір стосовно переказних векселів і простих векселів; Законом України «Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі»; Законом України «Про цінні папери і фондову біржу»; Законом «Про обіг векселів в Україні» та інших прийнятих згідно з ними актів законодавства України (згідно ст. 1 Закону України «Про обіг векселів в Україні» від 05.04.2001 № 2374-III).
Пунктом 2 ч. 5 ст. 3 Закону України «Про цінні папери і фондову біржу» від 23.02.2006 № 3480-IV встановлено, що «боргові цінні папери» - це цінні папери, що посвідчують відносини позики і передбачають зобов'язання, зокрема емітента, сплатити у визначений строк кошти. До боргових цінних паперів належать, зокрема, векселі.
Відповідно до п. 1 ст. 14 Закону України «Про цінні папери і фондову біржу» вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).
Векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно у документарній формі.
Особливості видачі та обігу векселів, здійснення операцій з векселями, погашення вексельних зобов'язань та стягнення за векселями визначаються законом.
Обов'язкові реквізити простого векселя визначені в ст. 75 Уніфікованого закону. Так, простий вексель містить: (1) назву «простий вексель», яка включена в текст документа і висловлена тією мовою, якою цей документ складений; (2) безумовне зобов'язання сплатити визначену суму грошей; (3) зазначення строку платежу; (4) зазначення місця, в якому повинен бути здійснений платіж; (5) найменування особи, якій або наказу якої повинен бути здійснений платіж; (6) зазначення дати і місця складання простого векселя; (7) підпис особи, яка видає документ (векселедавець).
Згідно зі ст. 76 Уніфікованого закону документ, у якому відсутній будь-який з реквізитів, зазначених у попередній статті, не має сили простого векселя, за винятком випадків, зазначених нижче у цій статті. Простий вексель, строк платежу в якому не зазначено, вважається таким, що підлягає оплаті за пред'явленням.
Також, як вже зазначалось, відповідно до ст. 33, 34 Уніфікованого закону (з урахуванням вимог ст. 77 цього закону стосовно простих векселів), встановлено наступні строки платежу за переказним та простим векселем, а саме: за пред'явленням; у визначений строк від пред'яв лення; у визначений строк від дати складання; на визначену дату.
Простий вексель строком за пред'явленням підлягає оплаті при його пред'явленні. При цьому, він повинен бути пред'явлений для платежу протягом одного року від дати його складання.
В силу норм ст. 4 Закону України «Про обіг векселів в Україні» видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги, за виключенням фінансових банківських векселів, векселів Фонду гарантування вкладів фізичних осіб та фінансових казначейських векселів.
На момент видачі переказного векселя особа, зазначена у векселі як трасат, або векселедавець простого векселя повинні мати перед трасантом та/або особою, якій чи за наказом якої повинен бути здійснений платіж, зобов'язання, сума якого має бути не меншою, ніж сума платежу за векселем.
Умова щодо проведення розрахунків із застосуванням векселів обов'язково відображається у відповідному договорі, який укладається в письмовій формі. При цьому, у разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов'язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов'язання щодо платежу за векселем.
Зі змісту наведених норм можна дійти висновку про те, що операції щодо видачі та погашення векселя є способом проведення негрошового розрахунку за отримані товари (роботи, послуги).
Слід зазначити, що товарність (фактичність виконання) договору купівлі-продажу №БВ2079/1 від 22 вересня 2016 року контролюючим органом не заперечується.
У свою чергу вексель по суті виступає письмовим борговим зобов'язанням у вигляді цінного паперу, складеного за встановленою формою, що посвідчує відносини позики і передбачає зобов'язання особи, яка його видала (векселедавця), сплатити у визначений строк зазначену в ньому суму коштів особі, якій він виданий (векселедержателю).
Обов'язковою умовою проведення із застосуванням векселів є наявність договору, який в письмовій формі, передбачає такий порядок розрахунку та те, що у випадку видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов'язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов'язання щодо платежу за векселями.
При цьому, простий вексель - це вексель, який виписується позичальником (векселедавцем) і містить нічим не зумовлене зобов'язання сплатити борг векселедержателю. Простий вексель характеризується тим, що у нього векселедавець та платник співпадають, тобто це є одна і та юридична або фізична особа.
В бухгалтерському обліку відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №892/4185) операції з видачі векселя в рахунок погашення заборгованості за договором купівлі-продажу товарів відображається в такий спосіб: у продавця закривається дебіторська заборгованість за кредитом рахунка 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» і з'являється заборгованість, що відображається за дебетом рахунка 341 «Короткострокові векселі, отримані в національній валюті». У покупця одночасно закривається кредиторська заборгованість по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» і з'являється заборгованість по рахунку 621 «Короткострокові векселі в національній валюті».
Як свідчать матеріали справи, векселі, виписані в погашення кредиторської заборгованості позивача перед ДП «ЛД-УКРАЇНА» за наслідками виконання договору купівлі-продажу №БВ2079/1 від 22 вересня 2016 року, первісно визначали строк їх погашення «За пред'явленням, але не раніше 23.09.2046».
За змістом цих простих векселів, сплата відсотків за ними не передбачалась.
В подальшому, векселедавцем (позивачем) з ініціативи векселедержателя були внесенні зміни до текстів векселів, а саме: у місці «строк платежу» зроблено новий надпис «За пред'явленням», про що складено та підписано двосторонні акти від 26.09.2016.
В тексті своєї позовної заяви позивач зазначає, що кредиторська заборгованість за вказаними вище простими векселями була визнана ТОВ «Проматом» поточними зобов'язаннями відповідно до П(С)БО 11 «Зобов'язання» з наступних мотивів: у відповідності до ст.ст 34, 77 Уніфікованого закону прості векселі мали бути пред'явлені до оплати протягом року з дня їх виписки, а тому відповідно грошові зобов'язання за такими векселями вважаються короткостроковими; за такими векселями не передбачалося нарахування відсотків.
Як наслідок, у відповідності до п. 29 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» безвідсоткові зобов'язання за простими векселями первісно були оцінені за фактичною собівартістю (тобто, сумою боргу за договором купівлі-продажу цінних паперів, за яким був проведений розрахунок шляхом видачою простих векселів).
При цьому, оскільки виписані на користь ДП «ЛД-Україна» векселі відповідають сумі грошового зобов'язання за договором купівлі-продажу цінних паперів, а загальна сума номіналів векселів дорівнює сумі боргу, то жодного дисконту або премії за зобов'язаннями за векселями не виникало.
Таким чином, амортизована собівартість безвідсоткового зобов'язання за векселями дорівнює фактичній собівартості даного зобов'язання, що у свою чергу виключає нарахування дисконту (різниці), яка відносить до складу доходів.
Поряд з цим, позивач пояснив, що прості векселі на суму 44 999 313,15 грн помилково обліковувалися Товариством на бухгалтерському рахунку 511 «Довгострокові векселі видані» замість рахунку 621 «Короткострокові векселі видані».
Як видно з тексту акта перевірки, контролюючий орган кваліфікував наявну кредиторську заборгованість за векселями як «довгострокові зобов'язання» та здійснив дисконтування такої заборгованості, шляхом вирахування різниці (дисконту) між майбутньою та теперішньою вартістю зобов'язання із застосуванням П( С )БО 13 «Фінансові інструменти», 12 «Фінансові інвестиції» і 28 «Зменшення корисності активів».
З наведеною в акті перевірки позицією контролюючого органу суд не погоджується у зв'язку з наступним.
Відповідно до п.п. 4, 5, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання» (далі - П(С)БО 11), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306), яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов'язання та її розкриття у фінансовій звітності, з метою бухгалтерського обліку зобов'язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов'язання; доходи майбутніх періодів.
Зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
В розумінні цього П(С)БО 11, зокрема: довгострокові зобов'язання - всі зобов'язання, які не є поточними зобов'язаннями, а поточні зобов'язання - зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.
Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
За змістом п. 7, 8 і 10 П(С)БО 11 до довгострокових зобов'язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов'язання; відстрочені податкові зобов'язання; довгострокові забезпечення.
Зобов'язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов'язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов'язання на довгострокове.
Довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов'язання.
Поряд з цим, п. 11 і 12 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов'язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов'язання.
Поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.
З контексту наведених положень П(С)БО 11 можна дійти висновку, що зобов'язання, які виникли за простими векселями позивача, виписаними 21.10.2015 на погашення заборгованості по оплаті товару за договором купівлі-продажу цінних паперів, за своєю суттю відносяться до поточних зобов'язань. Такі зобов'язання в бухгалтерському обліку платника відображаються не за теперішньою вартістю, а за сумою погашення.
При цьому, та обставина, що зобов'язання за векселями відображалися позивачем помилково на бухгалтерському рахунку для довгострокових виданих векселів, не змінює суті самих векселів та зобов'язань, що за ними виникли.
Водночас у розумінні Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти» (далі - П(С)БО 13), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за №1050/6241) зобов'язання позивача за векселями відносяться також до фінансових інструментів, а саме - фінансових зобов'язань як контрактного зобов'язання щодо: а) передачі грошових коштів або інших фінансових активів іншому підприємству; б) обміну фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.
У силу п.п. 10, 11, 29, 31 і 32 П(С)БО 13 фінансовий актив або фінансове зобов'язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною - укладачем угоди щодо фінансового інструмента.
Безумовні права вимоги і зобов'язання визнаються фінансовими активами і фінансовими зобов'язаннями, якщо за умовами контракту підприємство має право на отримання грошових коштів або бере на себе зобов'язання сплатити грошові кошти.
Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов'язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов'язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).
На кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов'язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов'язань, призначених для перепродажу, і зобов'язань за похідними фінансовими інструментами.
Збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інструментів, які не є об'єктом хеджування та оцінюються за справедливою вартістю, визнається іншими доходами або іншими витратами.
Таким чином, порядок оцінки фінансових інструментів у вигляді фінансових зобов'язань та відображення її результатів в бухгалтерському обліку визначено у П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», а саме: на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов'язання оцінюються за амортизованою собівартістю. При цьому, П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» не містить визначення амортизованої собівартості фінансового зобов'язання або посилань на встановлення такої в інших нормативно-правових актах.
За змістом тексту акта перевірки контролюючим органом до спірних правовідносин були застосовані Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції» (далі - П(С)БО 12), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.04.2000 № 91 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 17.05.2000 за № 284/4505) в частині оцінки та відображенні в бухгалтерському обліку фінансових інвестицій, та п. 11 і 14 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 «Зменшення корисності активів» (далі - П(С)БО 28), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 № 817 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №35/10315), в частині визначення формули дисконтування заборгованості за векселями.
Так, згідно з п.п. 3, 4, 8 і 10 П(С)БО 12 амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).
Фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю. Собівартість фінансової інвестиції складається з ціни її придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов'язкових платежів та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з придбанням фінансової інвестиції.
Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.
Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно.
Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.
Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка. Приклад визначення суми амортизації дисконту, премії та амортизованої собівартості фінансових інвестицій за методом ефективної ставки відсотка наведено в додатку 1 до Положення (стандарту) 12.
Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.
Окружний адміністративний суд міста Києва в контексті наведених норм вважає за необхідне зазначити, що навіть у випадку застосування порядку визначення амортизованої собівартості фінансових інвестицій для цілей визначення амортизованої собівартості фінансового зобов'язання, різниця між собівартістю (номінальною вартістю) векселів позивача та договірною вартістю погашення його зобов'язання за договором купівлі-продажу цінних паперів відсутня, адже векселі в рамках спірних правовідносин є прості та безвідсоткові.
Крім того, як зазначалося вище, у силу п. 12 П(С)БО 11 поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.
З урахуванням вищенаведеного суд дійшов переконання про помилкове застосування відповідачем П(С)БО 12 до спірних правовідносин.
Крім того, суд вважає безпідставними посилання контролюючого органу в акті перевірки на пункти П(С)БО 28 для визначення формули дисконтування зобов'язань за векселями, оскільки відповідно до п. 1 цього Положення його норми застосовуються для формування в бухгалтерському обліку саме інформації про зменшення корисності активів (визначення яких, як ресурсів, контрольованих підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому, міститься у П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»), а не до зобов'язань.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об'єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Таким чином, оскільки висновки акта перевірки про заниження позивачем фінансового результату внаслідок визначення в бухгалтерському обліку заборгованості у сумі 44 999 313,15 грн за простими безпроцентними векселями, виписаними на користь Дочірнього підприємства «ЛД-УКРАЇНА» в рахунок оплати товару за договором №БВ2079/1 від 22 вересня 2016 року купівлі-продажу цінних паперів спростовуються наведеними вище нормами та письмовими доказами, наявними в матеріалах справи, суд приходить до висновку про безпідставність та необґрунтованість висновків акта перевірки в цій частині.
Стосовно заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість, Окружний адміністративний суд міста Києва зазначає наступне.
Суть спору в цій частині полягає в тому, що на думку контролюючого органу, оскільки позивачем за сплаченими авансовими платежами (перша подія) на підставі отриманих податкових накладних сформовано податковий кредит в сумі 594512 грн, проте товари/послуги протягом терміну позовної давності поставлено не було, така операція не відповідає нормі п. 198.1 ст. 198 Кодексу.
На переконання суду, даний висновок відповідача є передчасним.
Як вбачається з матеріалів справи, на виконання договору підряду № 01/559 від 29.01.2014 ТОВ «Проматом» здійснено попередні оплати на користь ТОВ «ВИСОКОВОЛЬТНИЙ СОЮЗ - РЗВА» за роботи - перевлаштування схеми живлення розподільчого пристрою 35 кВ на ПС 110/35/6 кВ «Ровеньки» ТОВ «Луганське енергетичне об'єднання».
Згідно п. 5.1. договору виконання робіт повинно було розпочатися після надання будівельного майданчика (фронту робіт), однак через неможливість виконання робіт у м. Ровеньки, їх так і не було розпочато.
Під час проведення контрольного заходу встановлено, що станом на 01.03.2018 року на балансі ТОВ «ПРОМАТОМ» по бухгалтерському рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» рахується дебіторська заборгованість в сумі 3567 074,5 грн по взаєморозрахунках з контрагентом ТОВ «ВИСОКОВОЛЬТНИЙ СОЮЗ - РЗВА». При цьому загальна сума податку на додану вартість, яка включена до податкового кредиту у відповідних періодах складала 594 512,42 гривень.
У ТОВ «Проматом» при перерахуванні авансу виник податковий кредит - за першою подією.
Однак, оплачені товари (послуги) позивачем не було отримано. Об'єкт знаходиться в м. Ровеньки, яке згідно «Переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та переліку населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення», затвердженого КМУ від 7 листопада 2014р. № 1085-р розташоване на тимчасово непідконтрольній території України.
Як зазначив представник позивача, сторони договору усвідомлювали подальшу необхідність виконання у майбутньому вказаних підрядних робіт, тому не вбачали за необхідне розривати договір, а додатковими угодами здійснювали його пролонгацію (очікуючи повернення м. Ровеньки до підконтрольних територій).
Так, додатковою угодою № 3 від 01.03.2018, сторони домовились продовжити строк виконання зобов'язань до 28.02.2019 (тобто на строк, що виходив за межі періоду, який перевірявся - 30.09.2018).
Згідно положень статей 256, 261 Цивільного кодексу України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила. В даному випадку порушення умов договору не відбулося, оскільки сторони за обопільною згодою шляхом укладення додаткових угод погоджували (відтерміновували) строк виконання зобов'язань.
Отже, за переконанням суду, перевіряючими під час проведення перевірки передчасно зроблені висновки щодо закінчення терміну позовної давності у зв'язку із невиконанням зобов'язань за договором у періоді, що перевірявся, та необхідності визнання цієї заборгованості (незакритого авансу) безнадійною.
Посилання контролюючого органу на необхідність складання і реєстрації розрахунків коригувань до податкових накладних, виходячи зі змісту Додаткової угоди №3, судом відхидяються, адже даною Додатковою угодою сторони лише домовилися відкоригувати суму договору після вирішення питання джерела фінансування викупу обладнання (тобто у майбутньому), отже на дату підписання додаткової угоди (01 березня 2018 року) жодних дій (господарських операцій) щодо реальної зміни суми договору, проведення остаточних розрахунків, передачі обладнання тощо - сторони ще не вчинили. Враховуючи, що постачання обладнання не відбулось, первинні документи не були складені, отже у платника були відсутні документальні та фактичні підстави для коригування.
Враховуючі наведені обставини відповідно податкові повідомлення-рішення № 07092615140102 від 27.05.2019, № 07102615140102 від 27.05.2019 не відповідають вимогам податкового законодавства та підлягають скасуванню.
Частиною другою ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
У силу ч.ч. 1 та 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, перевіривши та проаналізувавши матеріали справи і надані сторонами докази за правилами, встановленими ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позову.
Згідно з ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Наявним у матеріалах справи платіжним дорученням підтверджено, що ТОВ «Проматом» під час звернення до суду з вказаним позовом сплачено судовий збір у загальному розмірі 19 210 грн.
Відтак, суд вказує про присудження вказаних судових витрат у повному обсязі підлягає на користь позивача.
Керуючись статтями 77, 139, 245, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Проматом» - задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві № 03142615140102 від 11.03.2019, № 03152615140102 від 11.03.2019, № 07092615140102 від 27.05.2019, № 07102615140102 від 27.05.2019.
Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Проматом» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у м. Києві судові витрати зі сплати судового збору в загальному розмірі 19 210 грн.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Проматом» (код ЄДРПОУ 24932636, адреса місцезнаходження: 01010, м. Київ, вул. Михайла Омеляновича-Павленка, буд. 4/6, поверх 14, приміщення 15)
Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві (код ЄДРПОУ 39439980, місцезнаходження: м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19)
Рішення суду набирає законної сили в строк і порядку, передбачені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України. Рішення суду може бути оскаржено за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295 - 297 КАС України.
Відповідно до п/п. 15.5 п. 15 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України в редакції Закону №2147-VIII до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди, а матеріали справ витребовуються та надсилаються судами за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Суддя Р.О. Арсірій