Іменем України
31 жовтня 2019 року
Київ
справа №816/249/17
адміністративне провадження №К/9901/32012/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у попередньому судовому засіданні
касаційну скаргуГоловного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області
на постановуПолтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2017 (суддя: С.О.Удовиченко)
та ухвалуХарківського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017 (колегія суддів у складі: Спаскін О.А., Сіренко О.І., Любчич Л.В.)
у справі №816/249/17
за позовомПриватного підприємства "АВГУСТ-ПЛЮС"
доГоловного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області
провизнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Приватне підприємство "Август - Плюс" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної Фіскальної служби у Полтавській області про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000611401 від 30 січня 2017 року.
Позовні вимоги мотивовані протиправністю оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки висновки контролюючого органу про заниження підприємством податку на прибуток на суму 178146,00 грн є необґрунтованими та безпідставними. Амортизація нематеріальних активів у 2014, 2015 роках та півріччі 2016 року підприємством нараховувалась у відповідності до вимог Податкового кодексу України та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 №242.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Ленінському районі м. Миколаєва ГУ Міндоходів у Миколаївській області від 07.11.2014 №0002852203 та №0002862203.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з необґрунтованості доводів податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства. Позивачем правомірно визначено розмір амортизаційних відрахувань нематеріальних активів з урахуванням встановлених податковим законодавством мінімально допустимих строків корисного використання 5 групи нематеріальних активів - 2 роки, з урахуванням дати введення їх в експлуатацію, а також з урахуванням умов додаткової угоди від 06.10.2014 до договору постачання програмної продукції від 06.10.2014 №141006-02 та протоколу узгодження розбіжностей від 16.03.2015 до договору постачання програмної продукції від 16.03.2015 №151603-01, якими також визначено строк корисного використання об'єктів нематеріальних активів саме 2 роки.
Не погоджуючись з судовими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, оскільки вважає, що судові рішення були ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права.
В письмовому запереченні на касаційну скаргу позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про обґрунтованість позовних вимог та дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що у період з 19.12.2016 по 10.01.2017 ГУ ДФС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПП "Август-Плюс" по питанню дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 29.05.2013 по 30.06.2016, правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 29.05.2013 по 30.06.2016.
За результатами перевірки контролюючим органом 17.01.2017 складено акт №27/16-31-14-01-10/38742694, в якому, зокрема, зафіксовано порушення позивачем вимог пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.138.3.4 п.138.3 ст.138, пп.145.1.1 п.145.1 ст.145 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 178146,00 грн, в тому числі: за 2014 рік - 6756,00 грн, за 2015 рік - 102255,00 грн, за півріччя 2016 року - 69135,00 грн.
На підставі вказаного висновку акта перевірки від 17.01.2017 №27/16-31-14-01-10/38742694 ГУ ДФС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.01.2017 №0000611401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 197118,75 грн., в тому числі 178146,00 грн. - за основним платежем та 18972,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Виявлені перевіркою порушення ґрунтуються на завищенні показника рядка 06.2 витрати на збут Декларації з податку на прибуток та р. 2180 Звіту про фінансові результати (Ф№2) «Інші операційні витрати» внаслідок завищення витрат на суму амортизаційних нарахувань на нематеріальні активи (програми та ліцензії), придбані у ТОВ "АСТОР-Україна" та ТОВ "АСТОР-Україна Виробництво".
Судами попередніх інстанцій також встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 06.10.2014 між ПП "Август-Плюс" (покупець) та ТОВ "АСТОР-Україна" (постачальник) укладено договір постачання програмної продукції №141006-02, відповідно до умов якого постачальник приймає на себе зобов'язання із постачання покупцю програмного продукту згідно специфікації поставки, яка є специфікацією №1 до цього договору; продукція, яка придбавається згідно цього договору - комплекс програм для ЕОМ, бази даних і документація, - є об'єктом (об'єктами) авторського права і охороняється законом, що відповідає функціональним характеристикам, а саме: управління мережею магазинів (т.1 а.с. 79-81).
Відповідно до змісту специфікації від 06.10.2014 №1 до договору №141006-02 продукцією, яку отримує покупець згідно даного договору є: "Лицензия Торговая Сеть 7.0 SE Модуль Центр (5-WS) - кількість 1, вартість 170000,00 грн без ПДВ; Торговая Сеть 7.0 SE Модуль Центр - Дополнительная лицензия на 1-WS - кількість 5, вартість 32750,00 грн без ПДВ (по 6550,00 грн за кожну); Лицензия Торговая Сеть 7.0 SE Модуль Центр - Модуль Мерчендайзинг Базовая поставка (3-WS) - кількість 1, вартість 40000,00 грн без ПДВ; Лицензия Торговая Сеть 7.0 SE Модуль Центр - Модуль ОФУ - кількість 1, вартість 130000,00 грн без ПДВ; Лицензия Торговая Сеть 7.0 SE УТТ (2-POS) - кількість 42, вартість 252000,00 грн без ПДВ (по 6000,00 грн за кожну); Торговая Сеть 7.0 SE Модуль Магазин - Дополнительная лицензия на 1-WS - кількість 82, вартість 205000,00 грн без ПДВ (по 2500,00 грн за кожну); Лицензия АСТОР: Терминал сбора данных 2.2 - кількість 41, вартість 41000,00 грн без ПДВ (по 1000,00 грн за кожну); Примірник комп'ютерної програми open store pos - кількість 83, вартість 149400,00 грн без ПДВ (по 1800,00 грн за кожну); Примірник комп'ютерної програми open store scales - кількість 82, вартість 57400,00 грн без ПДВ (по 700,00 грн за кожну)"; загальна вартість продукції - 1077550,00 грн без ПДВ (т.1 а.с. 83).
06.10.2014 між ПП "Август-Плюс" та ТОВ "АСТОР-Україна" підписано додаткову угоду до договору постачання програмної продукції від 06.10.2014 №141006-02, згідно з якою сторони вирішили додати до розділу 2 "Використання програмної продукції" договору підпункт 2.1.3 наступного змісту: "Покупець має право адаптувати Комп'ютерну програму без додаткового дозволу постачальника самостійно або з залученням третіх осіб. При цьому, права на адаптовану Комп'ютерну програму залишаються за постачальником. Строк корисного використання Комп'ютерної програми (програмної продукції) становить 2 (два) роки". Ця додаткова угода є невід'ємною частиною договору постачання програмної продукції від 06.10.2014 №141006-02.
У подальшому, 20.03.2015 ПП "Август-Плюс" (покупець) підписало з постачальником ТОВ "АСТОР-Україна" додаткову угоду №1 до договору постачання програмної продукції від 06.10.2014 №141006-02, згідно з якою постачальник прийняв на себе зобов'язання із поставки покупцю додаткового програмного продукту згідно специфікації №1 до цієї додаткової угоди (а.с. 85). Додатковою продукцією, яку отримує покупець згідно додаткової угоди є: "Лицензия Торговая Сеть 7.0 SE УТТ (2-РОS) - кількість 11, вартість 72050,00 грн без ПДВ (по 6550,00 грн за кожну); Торговая Сеть 7.0 SE Модуль Магазин - Дополнительная лицензия на 1-WS - кількість 49, вартість 122500,00 грн без ПДВ (по 2500,00 грн за кожну); Лицензия АСТОР: Терминал сбора данных 2.2 - кількість 65, вартість 65000,00 грн без ПДВ (по 1000,00 грн за кожну); загальна вартість продукції - 259550,00 грн без ПДВ.
На підставі договору постачання програмної продукції від 06.10.2014 №141006-02 та додаткової угоди від 20.03.2015 №1 до нього позивач придбав у ТОВ "АСТОР-Україна" комп'ютерні програми та ліцензії на право користування ними на загальну суму 1351550,00 грн. Про передачу зазначеної продукції від постачальника до покупця свідчать наявні у справі видаткові накладні. Оплата за отриману продукцію була здійснена згідно платіжних доручень, копії яких представлені позивачем до матеріалів справи.
Крім того, 16.03.2015 між ПП "Август-Плюс" (покупець) та ТОВ "АСТОР-Україна Виробництво" (постачальник) укладено договір постачання програмної продукції №151603-01, відповідно до умов якого постачальник приймає на себе зобов'язання із постачання покупцю програмного продукту згідно специфікації поставки, яка є специфікацією №1 до цього договору; покупець виплачує постачальникові плату за постачання продукції у розмірах та строки згідно специфікації №1 до договору; ціна договору складає 259000,00 грн без ПДВ.
Відповідно до змісту специфікації від 16.03.2015 №1 до договору постачання програмної продукції від 16.03.2015 №151603-01 продукцією, яку отримує покупець згідно даного договору є: Примірник комп'ютерної програми open store pos - кількість 98, вартість 176400,00 грн без ПДВ (по 1800,00 грн за кожну); Примірник комп'ютерної програми open store scales - кількість 118, вартість 82600,00 грн без ПДВ (по 700,00 грн за кожну).
В протоколі узгодження розбіжностей від 16.03.2015 до договору постачання програмної продукції від 16.03.2015 №151603-01, підписаному ПП "Август-Плюс" з ТОВ "АСТОР-Україна Виробництво", встановлено термін дії договору постачання програмної продукції - два роки, з 16.03.2015 по 15.03.2017
На підставі договору постачання програмної продукції від 16.03.2015 №151603-01 позивачем у ТОВ "АСТОР-Україна Виробництво" придбано комп'ютерні програми на загальну суму 256800,00 грн, передача зазначеної продукції від постачальника до покупця підтверджується наявними у справі видатковими накладними. Оплата за отриману продукцію була здійснена згідно платіжних доручень, копії яких представлені позивачем до матеріалів справи.
Отримання придбаних у постачальників ТОВ "АСТОР-Україна" та ТОВ "АСТОР-Україна Виробництво" програм та ліцензій від ПП "Август-Плюс" здійснювалося відповідною посадовою особою - директором підприємства ОСОБА_1 на підставі виданих на її ім'я довіреностей, видача цих довіреностей зафіксована у Журналі обліку видачі довіреностей.
Після отримання продукції від постачальників ТОВ "АСТОР-Україна" та ТОВ "АСТОР-Україна Виробництво" на ПП "Август-Плюс" були видані накази по підприємству про введення отриманих нематеріальних активів в експлуатацію згідно актів введення в господарський оборот об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів. В наказах по підприємству зазначено про зобов'язання головного бухгалтера ПП "Август-Плюс" проводити амортизацію нематеріальних активів згідно з наказом про облікову політику підприємства, віднести дані нематеріальні активи до 5-ої групи згідно п.145.1.1 п.145.1 ст.145 Податкового кодексу України зі строком корисного використання 24 місяці, а також вказано про закріплення вищезазначених об'єктів за матеріально-відповідальною особою ОСОБА_1
Отримані від постачальників комп'ютерні програми та ліцензії на право користування ними оприбутковані на відповідних рахунках ПП "Август-Плюс" і на них протягом двох років була нарахована амортизація нематеріальних активів згідно діючого податкового законодавства України і відповідних документів підприємства. З наявних у матеріалах справи звітів по проводках та карток рахунків слідує, що позивачем вівся облік по придбанню у постачальників (ТОВ "АСТОР-Україна" та ТОВ "АСТОР-Україна Виробництво") та амортизації нематеріальних активів в сумарному вигляді.
Придбана продукція використовується в господарській діяльності ПП "Август-Плюс", основним видом діяльності якого є роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
Згідно пп.145.1.1 п.145.1 ст.145 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 01.01.2015) нарахування амортизації нематеріальних активів здійснюється із застосуванням методів, визначених у підпункті 145.1.5 пункту 145.1 статті 145 цього Кодексу, протягом таких строків:
- група 1 - права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище) - відповідно до правовстановлюючого документа;
- група 2 - права користування майном (право користування земельною ділянкою, крім права постійного користування земельною ділянкою, відповідно до закону, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо) - відповідно до правовстановлюючого документа;
- група 3 - права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті - відповідно до правовстановлюючого документа;
- група 4 - права на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, в тому числі ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо) крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті - відповідно до правовстановлюючого документа, але не менш як 5 років;
- група 5 - авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп'ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо) крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті - відповідно до правовстановлюючого документа, але не менш як 2 роки;
- група 6 - інші нематеріальні активи (право на ведення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо) - відповідно до правовстановлюючого документа.
Облік вартості, яка амортизується, нематеріальних активів ведеться за кожним з об'єктів, що входить до складу окремої групи.
Якщо відповідно до правовстановлюючого документа строк дії права користування нематеріального активу не встановлено, такий строк корисного використання визначається платником податку самостійно, але не може становити менше двох та більше 10 років безперервної експлуатації.
Відповідно до пп.145.1.2 п.145.1 ст.145 Податкового кодексу України нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації).
Підпунктом 145.1.3 п.145.1 ст.145 Податкового кодексу України передбачено, що при визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати: очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності; фізичний та моральний знос, що передбачається; правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.
Відповідно до пп.138.3.4 п.138.3 ст.138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 01.01.2015) строки нарахування амортизації нематеріальних активів:
- група 1 - права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище) - відповідно до правовстановлюючого документа;
- група 2 - права користування майном (право користування земельною ділянкою, крім права постійного користування земельною ділянкою відповідно до закону, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо) - відповідно до правовстановлюючого документа;
- група 3 - права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті - відповідно до правовстановлюючого документа;
- група 4 - права на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, в тому числі ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті - відповідно до правовстановлюючого документа, але не менш як 5 років;
- група 5 - авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп'ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (баз даних), фонограми, відеограми, передач (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті - відповідно до правовстановлюючого документа, але не менш як 2 роки;
- група 6 - інші нематеріальні активи (право на ведення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо) - відповідно до правовстановлюючого документа.
Якщо відповідно до правовстановлюючого документа строк дії права користування нематеріального активу не встановлено, такий строк корисного використання визначається платником податку самостійно, але не може становити менше двох та більше 10 років.
За приписами пункту 6 підрозділу4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України строк корисного використання об'єктів основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів для нарахування амортизації з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу визначається платником податку самостійно з урахуванням дати введення їх в експлуатацію, але не менше мінімально допустимих строків корисного використання, визначених пунктом 145.1 статті 145 цього Кодексу.
Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про нематеріальні активи і незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи (далі - нематеріальні активи) та розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 №242 (далі - П(С)БО 8).
Відповідно до п.5 П(С)БО 8 бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об'єкта за такими групами: права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище тощо); права користування майном (право користування земельною ділянкою відповідно до земельного законодавства, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо); права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті; права на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, у тому числі ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті; авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп'ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті; інші нематеріальні активи (право на провадження діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо).
За приписами п.25, п.26 П(С)БО 8 нарахування амортизації нематеріальних активів (крім права постійного користування земельною ділянкою) здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством/установою (у розпорядчому акті) при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс).
При визначенні строку корисного використання об'єкта нематеріальних активів слід ураховувати:
- строки корисного використання подібних активів;
- моральний знос, що передбачається;
- правові або інші подібні обмеження щодо строків його використання;
- очікуваний спосіб використання нематеріального активу підприємством/установою;
- залежність строку корисного використання нематеріального активу від строку корисного використання інших активів підприємства/установи.
Зважаючи на вимоги наведених норм та правильно і повно встановлені судами обставини у справі, касаційний суд вбачає наявність підстав погодитись з висновками судів про правомірність визначення позивачем розмір амортизаційних відрахувань нематеріальних активів з урахуванням встановлених податковим законодавством мінімально допустимих строків корисного використання 5 групи нематеріальних активів - 2 роки, з урахуванням дати введення їх в експлуатацію, а також з урахуванням умов додаткової угоди від 06.10.2014 до договору постачання програмної продукції від 06.10.2014 №141006-02 та протоколу узгодження розбіжностей від 16.03.2015 до договору постачання програмної продукції від 16.03.2015 №151603-01, якими також визначено строк корисного використання об'єктів нематеріальних активів саме 2 роки.
Водночас, судами правильно взято до уваги, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Враховуючи вищенаведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, не спростованими доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для задоволення позову.
Суд касаційної інстанції визнає, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України,
1. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області залишити без задоволення, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017 - без змін.
2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
В.П. Юрченко
І.А. Васильєва
С.С. Пасічник
Судді Верховного Суду