15 жовтня 2019 року справа №360/2079/19
приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15
Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді: Гаврищук Т.Г.
суддів: Блохіна А.А.
Сіваченка І.В.
при секретарі судового засідання Кобець О.А.,
за участю сторін по справі:
позивач: ОСОБА_1 (за орднром)
відповідач: ОСОБА_2 (за довіренстю)
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду (суддя - Секірська А.Г.) від 29 липня 2019 року (повне судове рішення складено 02 серпня 2019 року) у справі № 360/2079/19 за позовом Фермерського господарства «Дюніс» до Головного управління ДФС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -
Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області про визнання протиправною та скасування постанови №48 від 14.05.2018 року про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.02.2019 № 0000381412, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 191719 грн, за основним платежем 153375 грн, за штрафними санкціями 38344 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 12.02.2019 № 0000421412, яким застосовано штраф з податку на додану вартість в розмірі 50% у сумі 60127,50 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 12.02.2019 №0000451412, яким застосовано штраф з акцизного податку на пальне у сумі 73923,11 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 12.02.2019 №0000461412, яким застосовано штраф з акцизного податку на пальне у сумі 4930 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 12.02.2019 №0000401412, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем єдиний податок четвертої групи на суму 13029,05 грн, за основним платежем 10423,24 грн, за штрафними санкціями 2605,81 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 13.02.2019 року № 0000621305, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 13043,08 грн, за основним платежем 6116,22 грн, за штрафними санкціями 4587,17 грн, пеня 2339,69 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 року №0000631305, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі військового збору, пені на суму 891,34 грн, за основним платежем 417,97 грн, за штрафними санкціями 313,48 грн, пеня 159,89 грн.
Ухвалою суду від 17.05.2019 року роз'єднано позовні вимоги ФГ «Дюніс» у самостійні провадження про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 12.02.2019 року № 0000451412, яким застосовано штраф з акцизного податку на пальне у сумі 73923,11 грн, від 12.02.2019 року № 0000461412, яким застосовано штраф з акцизного податку на пальне у сумі 4930 грн (т.1 арк.спр. 1-2).
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 29 липня 2018 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 12 лютого 2019 року № 0000451412, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем акцизний податок на пальне 14021900 у сумі 73923,11 грн.; визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 12 лютого 2019 року № 0000461412, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем акцизний податок на пальне 14021900 у сумі 4930,00 грн.
В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Відповідач вважає, що ним правомірно було прийнято спірні рішення, оскільки перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.п.212.3.4 п. 212.3 ст. 212, п.223.2 ст. 223, п. 49.2-1 ст. 49 ПКУ в частині реалізації пального на загальну суму 73923,11 грн. (в тому числі ПДВ 12320,52 грн) без реєстрації платником акцизного податку контролюючими органами за його місцезнаходженням та неподання до контролюючого органу податкової декларації з акцизного податку за період з 01.05.2016р. по 30.09.2018р. Відповідач зазначив, що при винесенні рішення судом першої інстанції не прийнято до уваги той факт, що позивачем проводилась реалізація пального орендованого у фізичній особі ОСОБА_3 легкового автомобіля без реєстрації платником акцизного податку. Крім того, судом першої інстанції не було застосовано до спірних правовідносин правові висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 13.03.2018р. у справі № 815/2461/17, від 28.03.2019р. у справі № 826/15493/16.
Позивач проти доводів апеляційної скарги заперечував, вважає, що рішення суду є законним та обґрунтованим, ухвалено судом відповідно до норм матеріального та процесуального права на підставі повного і всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, відзив на скаргу, дійшла висновку про те, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає виходячи з наступного.
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що відповідачем відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, статті 79, статті 82 Податкового кодексу України, пункту 2 статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» та згідно з планом графіком документальних перевірок на 2018 рік проведено планову невиїзну документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2015 по 30.09.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати військового збору за період з 01.10.2015 по 30.09.2018, а також по єдиному внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт від 24.01.2019р. № 50/12-32-14-12/31757678 (т.1 арк.спр. 25-140), яким встановлено порушення позивачем вимог:
- підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України в частині реалізації (передачі) пального на суму 73923,11 грн. без реєстрації платником акцизного податку контролюючим органом за місцезнаходженням юридичної особи;
- пункту 49.2-1 статті 49, пункту 223.2 статті 223 Податкового кодексу України в частині неподання до контролюючого органу податкових декларацій з акцизного податку за період з 01.05.2016р. по 30.09.2018р.
У розділі 3.1.3 «Акцизний податок» акта перевірки, зокрема, зазначено, що у періоді з 01.10.2015р. по 30.09.2018 р. позивач не був зареєстрований платником акцизного податку. Під час проведення перевірки встановлено, що відповідно даних ЄРПН та первинних бухгалтерських документів за перевіряємий період позивачем було придбано значну кількість бензину А-92 та бензину А-92. Згідно даних бухгалтерського обліку та даних інвентаризації на балансі ФГ «Дюніс» автотранспорту, устаткування, обладнання з використанням бензину А-92 як палива або розчинника до 15.05.2017р. не встановлено. Тобто, придбане паливо (бензин А-92) за період з 01.10.2015р. по 15.05.2017 р.в кількості 3624,81 л. на загальну суму 73923,11 грн. (в тому числі ПДВ 12320,52 грн) використовувалось не для власних потреб, а фактично здійснюється передача права власності або розпорядження третім особам.
Під час проведення перевірки, з метою отримання документів та пояснень до позивача було направлено запит від 04.01.2019р. № 61/12-32-14-12-05 про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень) (т.2 арк.спр. 2-3), в якому, зокрема, вимагалося надати роз'яснення щодо використання бензину А-92, придбаного до 27.04.2017р., з наданням підтверджуючих первинних бухгалтерських документів (актів на списання палива, норми використання палива, подорожні листи).
Листом від 08.01.2019р. № 2 позивач надав контролюючому органу пояснення, що у зв'язку з відсутністю автотранспорту на його балансі і неможливістю придбання автотранспорту за кошти підприємства, було прийнято рішення укласти договір оренди транспортного засобу ВАЗ 2109, який використовувався у господарській діяльності підприємства. Бензин, придбаний до 27.04.2017р., використовувався для заправки автомобіля ОСОБА_3 , який надавав транспортні послуги.
На підставі акту від 24.01.2019р. № 50/12-32-14-12/31757678 відповідачем було прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.02.2019р.:
- № 0000451412, яким за порушення підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України в частині реалізації (передачі) пального на суму 73923,11 грн. без реєстрації платником акцизного податку контролюючим органом за місцезнаходженням юридичної особи, та на підставі підпункту 54.3.1 пункту 54.3 статті 54 і пункту 117.3 статті 117 Податкового кодексу України до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 73923,11 грн . за платежем акцизний податок на пальне 14021900 (т.2 арк.спр.60-61);
- № 0000461412, яким за порушення пункту 49.2-1 статті 49, пункту 223.2 статті 223 Податкового кодексу України у вигляді неподання декларацій з акцизного податку за період з травня 2016 року по вересень 2018 року та на підставі підпункту 54.3.1 пункту 54.3 статті 54 та абзацу 1 пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України до ФГ «Дюніс» застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 4930 грн за платежем акцизний податок на пальне 14021900 (т.2 арк.спр. 62-66).
Як встановлено судом та не оспорюється сторонами, позивач не реєструвався платником акцизного податку у всі періоди провадження господарської діяльності.
Наведені обставини сторонами не оспорюються.
Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України особа, яка реалізує пальне є платником акцизного податку.
Підпунктом 212.3.1-1 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України визначено, що особи - суб'єкти господарювання роздрібної торгівлі, які здійснюють реалізацію підакцизних товарів, підлягають обов'язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням пункту продажу товарів не пізніше граничного терміну подання декларації акцизного податку за місяць, в якому здійснюється господарська діяльність.
У відповідності до підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов'язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.
Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.
Постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 року № 113 затверджено Порядок електронного адміністрування пального (далі-Порядок № 113), відповідно до пункту 6 якого Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується Мінфіном. Заява про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального складається та подається до контролюючого органу за основним місцем обліку особи як платника податків засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного цифрового підпису відповідальних осіб. Заява підписується керівником юридичної особи або уповноваженою особою, фізичною особою - підприємцем або його представником. Датою та часом подання заяви до контролюючого органу є дата та час, зафіксовані у квитанції про доставку (перша квитанція). У заяві в розрізі КОАТУУ надається інформація про всі введені в експлуатацію пункти (склади, комплекси, станції, інші об'єкти) з реалізації пального. Щодо кожного пункту у заяві зазначається код пункту реалізації пального (код згідно з ЄДРПОУ, якщо пункт є відокремленим підрозділом юридичної особи) або код за кодифікацією, прийнятою самою особою, назва, місцезнаходження та інші дані, встановлені формою заяви.
Згідно із пунктом 8 Порядку № 113 датою реєстрації платника податку є дата включення його до реєстру платників.
Колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про те, що аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку про те, що обов'язок щодо реєстрації як платника акцизного податку виникає у суб'єкта господарювання у разі наявності наміру здійснювати реалізацію пального, та відповідно у разі здійснення такої реалізації.
Тобто, з метою підтвердження наявності порушення з боку позивача підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України та відповідно наявності підстав для застосовування штрафних санкцій , контролюючий орган має довести здійснення реалізації пального впродовж спірного періоду, а не лише факт придбання значної кількості пального.
Поняття «реалізація пального» визначалося у спірний період (з 01.10.2015 року по 15.05.2017 року) підпунктами 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України у відповідних редакціях.
Так, відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції Закону № 71-VIII від 28.12.2014 року) реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.
Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції Закону №909-VIII від 24.12.2015) встановлено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання.
Отже, особа (платник податку), яка планує здійснювати будь-які операції з пальним на митній території України, які визначені в пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу, має до початку здійснення таких операцій зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального.
Актом перевірки встановлено, що у період з 01.10.2015р. по 15.05.2017р. позивачем придбано паливо (бензин А-92 УКТЗЕД 2710124194 та бензин А-92 УКТЗЕД 271012195) в кількості 3624,81 л на загальну суму 73923,11 грн . (в тому числі ПДВ 12320,52 грн) відповідно до податкових накладних ПМ ВПП «Протех» від 16.05.2016 р. № 1758 (т.2 арк.спр. 101), від 11.08.2016р. № 2975 (т.2 арк.спр. 99), податкових накладних ФОП ОСОБА_4 С ОСОБА_5 від 31.05.2016 №50032 (т.2 арк.спр. 100), від 12.11.2016 № 121 (т.2 арк.спр. 97), від 13.11.2016 № 122 (т.2 арк.спр. 98), від 07.12.2016 (т.2 арк.спр. 96), від 10.12.2016 № 112 (т.2 арк.спр. 95), від 31.12.2016 № 120041 (т.2 арк.спр. 94), від 28.02.2017 № 20031 (т.2 арк.спр. 92), від 06.04.2017 №40031 (т.2 арк.спр. 93), податкової накладної ТОВ «УТН-НАФТА» від 12.04.2017 № 41 (т.2 арк.спр. 91).
Реєстр палива переданого позивачем у власність інших осіб за період з 01.10.2015р. по 30.09.2018р. наведено у додатку 15 до акта перевірки (т.2 арк.спр. 59).
Дослідженням наведеного додатку встановлено, що він має назву «Реєстр палива, переданого ФГ «Дюніс» у власність інших осіб…», проте містить фактично перелік податкових накладних, якими підтверджується факт придбання платником палива у ПМ ВПП «Протех», ФОП ОСОБА_6 та ТОВ «УТН-НАФТА», і не містить відомостей щодо передачі позивачем придбаного палива іншим особам.
Як вбачається з акту перевірки, висновок про здійснення позивачем реалізації пального у період з 01.10.2015р. по 30.09.2018р. зроблено відповідачем виключно на підставі наданих позивачем пояснень від 08.01.2019р. № 2: «…Бензин придбаний до 27.04.2017 р. використовувався для заправки автомобіля ОСОБА_3 , який надавав транспортні послуги фермерському господарству…», а також у зв'язку з відсутністю в платника транспортних засобів, для заправки яких міг використовуватися бензин А-92.
Тобто, фактично наявність договорів про надання третіми особами транспортних послуг позивачу контролюючим органом не перевірялася.
Акт перевірки взагалі не містить в собі посилань на встановлені під час проведення перевірки факти здійснення позивачем операцій з пальним на митній території України, які визначені в пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу.
Судом встановлено, що до перевірки позивачем листом від 08.01.2019р. № 2 було надано договір оренди (найму) транспортного засобу від 02.01.2015р., укладений з фізичною особою ОСОБА_3 , за яким позивач прийняв у користування легковий автомобіль марки ВАЗ, 2006 року випуску (т.2 арк.спр. 102).
Разом з тим, наведеному договору, який може слугувати доказом використання придбаного позивачем у період з 01.10.2015 року по 30.09.2018 року пального у власних потребах, взагалі не було надано оцінки при складанні акту перевірки, а використано виключно пояснення платника щодо наявності договорів про надання транспортних послуг.
Суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції про те, що висновки контролюючого органу не можуть ґрунтуватися виключно на поясненнях платника, і порушення податкового законодавства мають встановлюватися на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб'єкта господарювання.
Пунктом 117.3 статті 117 Податкового кодексу України встановлено, що здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, - тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального.
Враховуючи, що відповідачем не доведено здійснення позивачем будь-яких операцій з пальним на митній території України, які визначені в пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу, колегія суддів приходить до висновку про безпідставність застосування до позивача штрафу передбаченого п. 117.3 ст. 117 Податкового кодексу України.
Оскільки суд дійшов висновку про недоведеність відповідачем обов'язку позивача щодо реєстрації платником акцизного податку у спірний період, відповідно у позивача не виник обов'язок подання декларацій акцизного податку, а тому відсутні підстави для застосування штрафних санкцій згідно із підпунктом 120.1 статті 120 Податкового кодексу України.
Посилання апелянта на постанови Верховного Суду від 13.03.2018р. у справі №815/2461/17, від 28.03.2019 р. у справі № 826/15493/16, колегією суддів не прийнято до уваги, оскільки, відповідачем не доведено факту реалізації пального.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до вимог Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування рішення є порушення судом норм матеріального чи процесуального права.
Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було допущено неправильне застосування норм матеріального чи процесуального права.
Судова колегія дійшла висновку про те, що підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні, а тому відхиляє апеляційну скаргу і залишає судове рішення без змін.
Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 29 липня 2019 року у справі №360/2079/19 - залишити без задоволення.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 21 червня 2019 року у справі №360/2079/19 - залишити без змін.
Вступна та резолютивна частина постанови прийнята у нарадчій кімнаті та проголошена у судовому засіданні 15 жовтня 2019 року.
Постанова у повному обсязі складена у нарадчій кімнаті 15 жовтня 2019 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з 15 жовтня 2019 року та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий: Т.Г. Гаврищук
Судді: А.А. Блохін
І.В. Сіваченко