Справа № 826/11830/18 Суддя (судді) першої інстанції: Добрянська Я.І.
09 жовтня 2019 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Кузьмишиної О.М.,
суддів: Костюк Л.О., Файдюка В.В.
за участю секретаря судового засідання Білоус А.С.
представників позивача: Левченко А.В., Ноготкової С.В.
представників відповідача: Сірик А.О., Ширченко Т.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Поділ Нерухомість» на рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 11 червня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Поділ Нерухомість» до Головного управління Державної фіскальної служби у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.05.2018 р. №№ 0005911401, 0005921401, 0005931401,
До Окружного адміністративного суду м.Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Поділ Нерухомість» з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення:
- 0005911401 від 08.05.2018 р., яким ТОВ «Поділ Нерухомість» було збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 3 054 554,0 грн.;
- 0005921401 від 08.05.2018 р., яким ТОВ «Поділ Нерухомість» було зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 11792198,0 грн.;
- 0005931401 від 08.05.2018 р., яким ТОВ «Поділ Нерухомість» було застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510,0 грн., винесені Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві на підставі висновків акту про результати документальної планової виїзної перевірки №236/26-15-14-01-02/37405180 від 17.04.2018 р.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що висновки акту перевірки щодо допущення порушень вимог податкового законодавства, спростовуються наданими до перевірки первинними документами, а відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Рішенням Окружного адміністративного суду м.Києва від 11.06.2019 р. у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити.
Апеляційна скарга мотивована тим, що висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам у справі, судом не надано оцінку всім наявним в матеріалах справи доказам та допущено невірне застосування норм матеріального та процесуального права.
Відповідачем відзиву на апеляційну скаргу в установлений судом строк подано не було, що не перешкоджає подальшому розгляду справи.
В судовому засіданні представником позивача заявлено клопотання про витребування у ПАТ «Приватбанк» інформації щодо нарахування та сплати ТОВ «Поділ Нерухомість» винагороди у розмірі 9 929 633,00 грн. на підставі кредитного договору №4П12239И від 10.09.2012 р. та детальний розрахунок вказаної суми винагороди. Вказані докази, на думку представника позивача, можуть підтвердити правомірність нарахування та сплати позивачем суми винагороди у розмірі 9 929 633,00 грн.
Ознайомившись із заявленим клопотанням, колегія суддів приходить до висновку про його необґрунтованість та відсутність підстав для його задоволення, оскільки позивачем необґрунтовано неможливості отримання вказаних доказів в суді першої інстанції. Також в матеріалах справи відсутні докази, які б свідчили, що позивач вчинив всіх необхідних та можливих дій щодо отримання інформації щодо нарахування та сплати ТОВ «Поділ Нерухомість» винагороди у розмірі 9 929 633,00 грн. самостійно.
В судовому засіданні представники позивача підтримали апеляційну скаргу та просили її задовольнити, скасувавши рішення суду першої інстанції.
Представники відповідача в судовому засіданні проти апеляційної скарги заперечували та просили суд залишити її без задоволення.
У відповідності до ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, на підставі направлень та наказу Головного управління ДФС у м. Києві від 09.02.2018 р. № 2149 проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Поділ нерухомість» з питань податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 по 31.12.2017.
За результатом проведеної перевірки складено акт від 17.09.2018р. № 236/26-15-14-01-02/37405180 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Поділ нерухомість» з питань податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 по 31.12.2017.
У висновках вищезазначеного акту зазначено, що перевіркою встановлено порушення позивачем:
1. п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, зі змінами, п.22 Згідно Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 32 "Інвестиційна нерухомість" зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16 липня 2007 року за N 823/14090, , п.5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи" зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153: встановлено:
- завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток в 2017 році на суму 11792198 гривень;
- заниження податку на прибуток на загальну суму 2443643 грн. в тому числі по періодам: за 2017 рік на суму 2443643 гривень.
2. п 44.6 ст.44 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, зі змінами, а саме не надано посадовим особам контролюючого органу, які проводили перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
На підставі вищезазначеного акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 08.05.2018р.:
- 0005911401 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 3 054 554,0 грн.;
- 0005921401 про зменшено суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 11792198,0 грн.;
- 0005931401 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 540,0 грн.
За результатами адміністративного оскарження, рішенням ДФС України про результати розгляду скарг від 06.07.2018р. № 22731/6/99-99-11-01-01-25 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення без змін.
Позивач вважаючи вищезазначені податкові повідомлення-рішення протиправними звернувся до суду за захистом своїх прав та законних інтересів.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив із того, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято у відповідності до вимог чинного законодавства, а тому підстави для їх скасування відсутні.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить із наступного.
Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до норм підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, "витрати" - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником), а "господарська діяльність" - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об'єкт оподаткування податком на прибуток визначений у статті 134 ПК України як прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
В силу приписів абзацу 1 пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Тобто, наведені правові норми ПК України дозволяють платнику податку формувати витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.
В свою чергу за визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, "податковий кредит" - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1, пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У даній податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов'язкові реквізити, перелік яких наведений у пункту 201.1 статті 201 ПК України. Правовий статус податкової накладної закріплений в положеннях норм статті 201 цього Кодексу.
Виходячи з аналізу наведених норм в сукупності суд приходить до висновку, що ПК України визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема, це: відсутність зв'язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність реальних поставок), відсутність податкової правосуб'єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість. Таким чином, із зазначеного вище також випливає й те, що при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
За приписами норм пунктів 44.1, 44.2, 44.3 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об'єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Визначення первинного документу та загальні вимоги до оформлення первинних документів містяться в Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (далі - Закон України від 16 липня 1999 року №996-ХІV) та в Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704.
Згідно частини 1 статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV).
В свою чергу, інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку (частина 3 статті 9 цього Закону).
Отже, податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції. Разом з тим, відповідні первинні документи повинні містити усі необхідні реквізити, визначені частинами 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", повну інформацію про виконану господарську операцію та виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 08.05.2018 р. № 0005921401, суд першої інстанції зазначив наступне.
Судом встановлено, що позивачем до перевірки та до суду надано договір купівлі-продажу квартири від 18.02.2011, згідно якого ТОВ "Каштанове місто" (Продавець) та ТОВ "Поділ Нерухомість" (Покупець) уклали договір про таке: Продавець передав належну йому на праві власності, а Покупець прийняв у власність квартиру АДРЕСА_1 . Відчужена квартира загальною площею 114,8 квадратних метрів складається з двох житлових кімнат, житловою площею 58,80 квадратних метрів і належить Продавцю на підставі Свідоцтва про право власності, виданого Головним управлінням житлового забезпечення Виконавчого органу Київської міської ради (Київської міської державної адміністрації) 11 лютого 2011 року САЕ №243888, на підставі Наказу Головного управління Ж 4 житлового забезпечення від 10 лютого 2011 року за № 180-С/Ю, зареєстрованого в Київському міському бюро технічної інвентаризації та реєстрації права власності на об'єкти нерухомого майна 16 лютого 2011 року, номер запису 46331 в книзі 664-3, реєстраційний номер майна 32910140.
Продаж Квартири вчинено за 606 447,94 грн., які Покупець сплачує Продавцю протягом трьох банківських днів після підписання даного Договору на банківський рахунок Продавця № НОМЕР_1 в АТ "ОТП Банк", м. Києва, МФО 300528.
Відповідно до відомостей, викладених у Витягу з реєстру прав власності на нерухоме майно, виданого Київським міським бюро технічної інвентаризації та реєстрації права власності на об'єкти нерухомого майна 16 лютою 2011 року за № 29018223, вартість квартири, що відчужується, становить 1629301,0 гривень.
Також до перевірки надано договір купівлі-продажу квартири від 18.02.2011 р. згідно якого ТОВ «Каштанове місто» (Продавець) та ТОВ «Поділ Нерухомість» (Покупець) уклали договір про таке: Продавець передав належну йому на праві власності, а Покупець прийняв у власність квартиру АДРЕСА_2 . Відчужена квартира загальною площею 114,30 квадратних метрів квадратних метрів складається з двох житлових кімнат, житловою площею 58,10 квадратних метрів і належись Продавцю на підставі Свідоцтва про право власності, виданого Головним управлінням житлового забезпечення Виконавчого органу Київської міської ради (Київської міської державної адміністрації) 11 лютого 2011 року САЕ № 243889, на підставі Наказу Головного управління житлового забезпечення від 10 лютого 2011 року за № 180-С/Ю, зареєстрованого в Київському міському бюро технічної інвентаризації та реєстрації права власності на об'єкти нерухомого майна 16 лютого 2011 року, номер запису 46331 в книзі 664-3, реєстраційний номер майна 32910867.
Продаж Квартири вчинено за 606 447,94 грн., які Покупець сплачує Продавцю протягом трьох банківських днів після підписання даного Договору на банківський рахунок Продавця № НОМЕР_2 в А Г "ОТП Банк", м. Києва, МФО 300528.
Зазначену в п. 3 цього Договору ціну продажу Квартири Продавець вважає вигідною для себе, її розмір не пов'язаний зі збігом якихось важких для нього обставин і повністю його задовольняє.
Також, до перевірки надано договір купівлі-продажу квартири від 18.02.2011 р., згідно якого ТОВ «Каштанове місто» (Продавець) та ТОВ «Поділ Нерухомість» (Покупець) уклали договір про таке: Продавець передав належну йому на праві власності, а Покупець прийняв у власність квартиру АДРЕСА_3 . Відчужувана Квартира, загальною площею 113,60 кв.м., складається з двох житлових кімнат, житловою площею 58,20 кв.м. і належить Продавцю на підставі Свідоцтва про право власності, виданого Головним управлінням житлового забезпечення Виконавчого органу Київської міської ради (Київської міської державної адміністрації) 11 лютого 2011 року САЕ №243890, на підставі Наказу Головного управління житлового забезпечення від 10 лютого 2011 року за №180-С/Ю, зареєстрованого в Київському міському бюро технічної інвентаризації та реєстрації права власності на об'єкти нерухомого майна 16 лютого 2011 року, номер запису 46331 в книзі 664-3, реєстраційний номер майна 32911021.
Продаж Квартири вчинено за 606 447,94 грн., які Покупець сплачує Продавцю протягом трьох банківських днів після підписання даного Договору на банківський рахунок Продавця № НОМЕР_2 в АТ "ОТП Банк", м. Києва, МФО 300528.
Відповідно до відомостей, викладених у Витягу з реєстру прав власності на нерухоме майно, що виданий Київським міським бюро технічної інвентаризації та реєстрації права власності на об'єкти нерухомого майна 16 лютого 2011 року за № 29018029, вартість Квартири, що відчужується, становить 1 613 741,00 гривень.
Згідно наданої до перевірки оборотно-сальдової відомості по 103 рахунку за 2015-2017 рік обліковувались квартири на загальну суму 1 867 989,44 грн.: квартира АДРЕСА_4 сальдо на 01.01.2015 в сумі 622 740,95 грн., квартира АДРЕСА_5 сальдо на сальдо на 01.01.2015 в сумі 622 663,14 грн. та квартира АДРЕСА_6 сальдо на 01.01.2015 в сумі 622 585,35 грн.
Відповідач вказує на те, що ТОВ «Поділ Нерухомість» згідно оборотно-сальдових відомостей по 13 рахунку, не нараховував амортизацію по вищевказаних квартирах. Бухгалтерський рахунок 100 "Інвестиційна нерухомість" згідно документів наданих до перевірки не вівся. Нерухомість обліковувалась на бухгалтерському рахунку 103.
Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" затвердженого наказом Мінфіну від 27.04.2000 № 92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01.05.2000 за N 288/4509 (далі - П(С)БО 7), основні засоби - матеріальні активи, які підприємство/установа утримує з метою використання їх у процесі виробництва/діяльності або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року. Документів щодо використання товариством зазначених квартир в якості основних засобів в період 2015-2017 роки у процесі надання послуг, здавання в оренду, здійснення адміністративних функцій до перевірки не надано.
Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 "Інвестиційна нерухомість" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 2 липня 2007 року N779 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16 липня 2007 р. за N 823/14090 інвестиційна нерухомість - власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, які розташовуються на землі, утримувані з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, а не для виробництва та постачання товарів, надання послуг, адміністративної мети або продажу в процесі звичайної діяльності.
Відповідно до п. 9 П(С)БО № 32 придбана (створена) інвестиційна нерухомість зараховується на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку інвестиційної нерухомості є земельна ділянка, будівля (частина будівлі) або їх поєднання, а також активи, які утворюють з інвестиційною нерухомістю цілісний комплекс і в сукупності генерують грошові потоки.
Відповідно до п.п. 16, 17, 18 П(С)БО № 32 підприємство на дату балансу відображає у фінансовій звітності інвестиційну нерухомість за справедливою вартістю, якщо її можна достовірно визначити, або за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення, що визнаються відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 28 "Зменшення корисності активів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 N 817 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за N 35/10315. Обраний підхід застосовується до оцінки всіх подібних об'єктів інвестиційної нерухомості.
Оцінка інвестиційної нерухомості за справедливою вартістю повинна застосовуватися до дати вибуття, переведення інвестиційної нерухомості до операційної нерухомості та такої, що утримується для продажу, або, якщо стає не можливим достовірно визначити її справедливу вартість на дату балансу.
Інвестиційна нерухомість, що обліковується за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення, переоцінці не підлягає.
Сума збільшення або зменшення справедливої вартості інвестиційної нерухомості на дату балансу відображається у складі іншого операційного доходу або інших витрат операційної діяльності відповідно (п. 22 П (С) БО № 32).
Аналіз наведених вище положень свідчить про те, що придбана інвестиційна нерухомість повинна відображатися її власником на балансі підприємства за справедливою вартістю або за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації.
В наданих до перевірки договорах купівлі-продажу квартир від 18.02.2011 р., вартість квартир відповідно до Витягів з реєстру прав власності на нерухоме майно, виданих Київським міським бюро технічної інвентаризації та реєстрації права власності на об'єкти нерухомого майна 16 лютою 2011 року за №29018223 становила 1 629 301,00 грн., за № 29018152 - 1 621 520,00 грн., за № 29018029 - 1 613 741,00 грн.
Як вбачається з матеріалів справи, для визначення справедливої вартості нерухомості в ході проведення перевірки ГУ ДФС у м. Києві було направлено лист від 29.03.2018 № 12907/10/26-15-14-01-02 до ТОВ «Агенство нерухомості «Благовіст» стосовно рівня цін на квартири за адресою: м. Київ, вул . Кирилівська, 23 та отримано відповідь від 04.04.2018 № 14/ВВ, в якій зазначено, що відсутня будь-яка інформація щодо вартості квартир та місць для автомобілів у підземному паркінгу за вищевказаною адресою.
Вдруге направлено лист від 03.04.2018 № 131715/10/26-15-14-01-02 до ТОВ «Агенство нерухомості «Благовіст» щодо рівня цін на квартири за адресою: АДРЕСА_8 та отримано відповідь від 06.04.2018 № 15/ВВ (від 11.04.2018 вх. № 21174/10), в якій зазначено: за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р. орієнтовний розмір заявленої до продажу вартості (ціна пропозиції) квартир по АДРЕСА_8 в квартирах новобудові з опоряджувальними роботами складає орієнтовно 36000 до 65000 грн. за 1 кв.м., без опоряджувальних робіт складає орієнтовно 31000 до 36000 грн. за 1 кв.м. Таким чином, середня вартість 1 кв.м. складала 50 500 гривень.
Відповідно до документів наданих до перевірки, ціна придбання квартир зазначена в укладених договорах купівлі-продажу в 2011 році складала 1 819 343,8 грн., балансова вартість на початок перевіряємого періоду станом на 01.01.2015 року складала 1 867 989,4 грн.
Таким чином в період з 2011 по 2014 рік було змінено вартість квартир в обліку, у зв'язку із чим розрахунок вартості квартир було проведено з квартирами № 1, № 2 № 3 за цінами квартир з опоряджувальними роботами.
До розгляду заперечень товариством надано платіжні доручення щодо сплати ВДК у Шевченківському районі м. Києва суми 48 645,62 грн., призначення платежу 24140500 - 1 % за купівлю квартири. В запереченнях товариством не зазначено, що в квартирах не були зроблені опоряджувальні роботи та технічний стан квартир відповідає стану на дату придбання відображеному в договорах купівлі продажу, які викладені в акті перевірки. Зазначено, що активи зараховані на баланс за первісною вартістю із врахуванням витрат на сплату державного мита. Інші додаткові документи: картки бухгалтерських рахунків по обліку квартир по рахунку 103 "Будинки та споруди", де зазначені документи відповідно до яких сформовано вартість об'єктів, даних щодо обліку за дебетом рахунку 15 "Капітальні інвестиції" поліпшень зазначених об'єктів нерухомості, карток обліку основних засобів до перевірки та до заперечень не надано.
В той же час, колегія суддів вважає, що сплачена сума митних платежів в сумі 48 645,62 грн. не зменшує суму активів позивача до 1 867 989,44 грн. із реальної їх вартості біля 5 000 000,00 грн.
Відповідно до (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи" (далі - (П(С)БО 15), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153 визначено дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Відповідно до п. 22 (П(С)БО 15, дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.
Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III "Податок на прибуток підприємств" ПК України.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів вважає, що позивач повинен був відобразити на балансі реальну вартість нерухомості, а не її ціну, визначену в договорах купівлі-продажу, а відтак є необгрунтованими його посилання на те, що оцінка нерухомості має проводитися лише у випадку її подальшого продажу.
З огляду на вищевикладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що позивачем в перевіряємому періоді занижено вартість інвестиційної нерухомості, а відтак встановлено в порушення п.22 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 "Інвестиційна нерухомість", п.5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи" зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ ТОВ "Поділ Нерухомість" заниження іншого операційного доходу на суму 15 438 361 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 15 438 361 гривень та в ході перевірки на останню дату балансу перевіряємого періоду станом на 31.12.2017 р. визначено справедливу вартість інвестиційної нерухомості.
Щодо податкових повідомлень-рішень від 08.05.2018р. № 0005911401, № 0005931401, суд першої інстанції зазначив наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем встановлено порушення п. 44.6 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, а саме: позивачем до складу «Інші витрати» (ряд. 2270)» Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, безпідставно віднесено витрати без належного документального підтвердження, в результаті чого підприємством завищено витрати на загальну суму 9 929 633,00 грн., а саме: по періодах: за 2015 рік в сумі 9 929 633,00 грн.
Судом першої інстанції встановлено, що позивачем до перевірки та до суду надано кредитний договір від 10.09.2012 року № 4П12239И, укладений з ПАТ КБ «Приватбанк», в особі Голови правління Дубилета А.В. та з іншої сторони ТОВ «Поділ нерухомість» (Позичальник), в особі генерального директора Ушакової Т.Г ., відповідно до умов якого, за користування кредитом Позичальник сплачує Банку проценти виходячи з процентної ставки в розмірі 11% річних. Позичальник сплачує Банку винагороду за відкриття рахунка в розмірі 500 грн. в день укладання кредитного договору.
Відповідно до додаткової угоди від 11.09.2013 р. до кредитного договору від 10.09.2012 року №4П12239И, укладеного з ПАО КБ «Приватбанк» п. А.2.1 викладено в наступній редакції: ліміт кредитування на конкретну дату визначається сумою кредитних коштів, яка на цю дату може знаходитись у Позичальника. Поточний ліміт встановлюється Графіком зменшення поточного ліміту: 12.11.2013 р. складає 29 000 000 грн., 12.02.2014 р. складає 26 000 000 грн., 15.05.2014 р. складає 23 000 000 грн. 12.08.2014 р. складає нуль грн.
Згідно додаткової угоди від 14.02.2014 р. до кредитного договору від 10.09.2012 року № 4П12239И, укладеного з ПАО КБ "Приватбанк" п. А.2.1. викладено в наступній редакції: ліміт кредитування на конкретну дату визначається сумою кредитних коштів, яка на цю дату може знаходитись у Позичальника. Поточний ліміт встановлюється Графіком зменшення поточного ліміту: 12.02.2014 р. складає 26 000 000 грн., 15.05.2014 р. складає 23 000 000 грн., 12.08.2014 р. складає нуль грн.
Згідно додаткової угоди від 23.04.2014 до кредитного договору від 10.09.2012 року № 4П12239И укладеного з ПАО КБ "Приватбанк" п. А.2.1. викладено в наступній редакції: ліміт кредитування на конкретну дату визначається сумою кредитних коштів, яка на цю дату може знаходитись у Позичальника. Поточний ліміт встановлюється Графіком зменшення поточного ліміту: 24.03.2014 р. складає 23 000 000 грн., 22.04.2015 р. складає нуль грн.
Згідно додаткової угоди від 19.12.2014 р. до кредитного договору від 10.09.2012 р. № 4П12239И, укладеного з ПАО КБ «Приватбанк» змінено п. А.10 розділу "А. суттєві умови кредитування" Договору, доповнивши п.А 10.1. розділу "А. суттєві умови кредитування" шляхом викладення в новій редакції: А.10 Позичальник сплачує Банку винагороду за користування кредитом в розмірі, визначену наступним розділом.
Згідно картки бухгалтерського рахунку 601 «Короткострокові кредити банків в національній валюті» встановлено сплату по кредиту 23.03.2015 р. суми 26 000 000 грн., яка відображена наступним бухгалтерським проведенням: Дт 601 Кт 311.
В картці бухгалтерського рахунку 6841 «Розрахунки за нарахованими відсотками» за 2015 рік за дебетом рахунку відображено операції з сплати відсотків та винагороди на суму 10 628 743,95 грн., з віднесенням на рахунок 951 з наступним віднесенням на фінансовий результат.
Надано банківську виписку від 23.03.2015 р. на суму оплати 9 929 632,83 грн., з призначенням платежу «Винагорода по кредитному договору».
До перевірки надано бухгалтерську довідку від 23.03.2015 р., в якій зазначено формулу визначення винагороди.
Сформовано наступні бухгалтерські проводки: Дт 861 Кт 6841 в сумі 9929632,83 грн. нараховані відсотки (винагорода) за кредит".
В ході перевірки ТОВ «Поділ Нерухомість» під підпис директору та в.о. головного бухгалтера Очеретяного Ю.І. надано запити від 19.03.2018 р., 27.03.2018 р. та 04.04.2018 р. щодо розрахунку вищевказаної винагороди та наданні первинних документів. Позивачем надано письмові відповіді від 21.03.2018р. вих. № 21/03/3, від 29.03.2018р. вих. № 21/03/6 та від 05.04.2018р.вих. № 21/03/7 в яких зазначено, що надано всі первинні документи до перевірки. В ході проведення перевірки складено акти "Про ненадання документів на запити від 19.03.2018р. та 27.03.2018 від 26.03.2018р. № 374/26-15-14-01-02 та від 29.03.2018р. № 413/26-15-14-01-02 відповідно.
ТОВ «Поділ Нерухомість» до ГУ ДФС у м. Києві надіслано лист від 10.04.2018 р. №10/04-2018 (вх. від 13.04.2018 № 21722/10) та лист від 11.04.2018р. № 11/04-2018 направлений засобами поштового зв'язку (вх. від 11.04.2018 № 21346/10) в якому позивачем наведений розрахунок винагороди за 23.03.2015р. в сумі 9 929 632,83 грн., графік нарахування винагороди, ставку відсотків, за яким було здійснено розрахунок винагороди, показники, які було використано в числовому еквіваленті, що зазначені та погоджені додатковою угодою від 19.12.2014 року до кредитного договору № 4П12239И від 10.09.2012. В листі Товариством наведено розрахунок показників із відповідною формулою.
Відповідно до додаткової угоди від 19.12.2014 до кредитного договору від 10.09.2012 року № 4П12239И за зазначеною формулою розраховується обмеження максимального значення суми винагороди, а сама сума винагороди за користування кредитом визначена в додатковій угоді відповідним розділом.
Суд першої інстанції зазначив, що в таблиці, а саме в колонці "n" "порядковий номер дня в історії кредитного договору, на який здійснюється розрахунок винагороди" на дату 22.04.2013 зазначено порядковий номер "204", а на дату 12.11.2013 року - порядковий номер " 92", що засвідчує непослідовність нумерації днів в історії договору.
До заперечень товариством надано додаткові документи, а саме: лист від ПАТ «Приватбанк» від 11.04.2018 № Э.Upr 1/3-291, згідно якого останній зазначив, що згідно кредитного договору № 4П12239И від 10.09.2012 р., сума нарахованої та сплаченої винагороди за користування кредитними коштами склала 9 929 632,83 грн.
Показники, відповідно до яких зроблено розрахунок винагороди в листі не зазначені.
З наведеного вище випливає висновок, що позивачем не підтверджено належними документальними доказами зміст господарської операції та зазначений розрахунок суми витрат, відповідність розрахунку умовам договору та додаткових угод, відповідність числових показників, які були враховані в розрахунку даним обліку товариства, первинні документи щодо сукупних витрати по кредиту з урахуванням всіх складових, вартість усіх супутніх послуг та інших фінансових зобов'язань, які пов'язані з отриманням, обслуговуванням і погашенням кредиту.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що в порушення п.44.1 ст.44, пп.134.1.1. п.134.1 ст.134 ПК України, ТОВ «Поділ Нерухомість» до складу «Інші витрати (ряд. 2270)» Фiнансового звiту суб'єкта малого підприємництва, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, безпідставно віднесено витрати без належного документального підтвердження, в результаті чого підприємством завищено витрати на загальну суму 9 929 633 грн., а саме по періодах: за 2015 рік в сумі 9 929 633 гривень.
З вищевикладеного суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.05.2018р. № 0005911401, № 0005931401.
Посилання позивача на висновок експерта № SE/02/1811-14 за результатами проведення судової економічної експертизи в адміністративній справі № 826/11830/18 від 11.02.2019 р., за результатами якого завищення ТОВ «Поділ нерухомість» від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток у 2017 р. на суму 11 792 198,00 грн. та заниження податку на прибуток на загальну суму 2 443 643,00 грн., у тому числі по періодам: за 2017 р. на суму 2 443 643,00 грн., у результаті зазначеного в акті перевірки «Про результатами документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Поділ Нерухомість» з питань податкового законодавства за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р., валютного - за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р., єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2017 р. № 236/2516-14-01-02/37405180 від 17.04.2018 р. порушення ТОВ «Поділ Нерухомість» п. 44.1 ст. 44 р. ІІ, п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 р. ІІІ Податкового кодексу України, п. 22 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 «Інвестиційна нерухомість», п. 5 і п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», документально не підтверджуються, колегія суддів оцінює критично, оскільки надаючи правову оцінку спірним правовідносинам в системному взаємозв'язку із нормами чинного законодавства, колегія суддів вважає, що правові висновки, викладені у згаданому висновку не знаходять свого відображення в матеріалах справи, а тому не можуть бути взяті судом до уваги в якості належного та достовірного доказу, який свідчить про відсутність податкових правопорушень з боку відповідача.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи вищенаведене, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України залишити апеляційну скаргу без задоволення, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242, 243, 244, 250, 257, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Поділ Нерухомість» залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 11 червня 2019 року залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя: О.М. Кузьмишина
Судді: Л.О. Костюк
В.В. Файдюк
Повний текст постанови виготовлено 10.10.2019 р.