Іменем України
24 вересня 2019 року
м. Київ
справа №520/300/19
адміністративне провадження №К/9901/23655/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Желтобрюх І.Л., Гусака М.Б.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2019 (головуючий суддя - Сліденко А.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 06.06.2019 (судова колегія у складі: головуючий суддя - Перцова Т.С., судді - Спаскін О.А., Жигилій С.П.) у справі за позовом Сільськогосподарського фермерського господарства «Промінь» до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,
Сільськогосподарське фермерське господарство «Промінь» (далі - позивач, СФГ «Промінь») звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - відповідач, ГУ ДФС) про скасування податкових повідомлень-рішень від 12.10.2018: №00000711422 - в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) на 479 872,50 грн (в тому числі 383 898,00 грн - за податковими зобов'язаннями; 95 974,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями), №00000721422 - про зменшення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 10 817,00 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані доводами, що СФГ «Промінь» не вчиняло податкових правопорушень, які зафіксовано у акті перевірки. Позивач зазначає, що реальність господарських операцій між ним та ТОВ «ТМ Агромастер», ТОВ «ТД «Агранта», ТОВ «ТД Хімтрейд» з постачання останніми товарів/послуг (ТОВ «ТД Хімтрейд» - добрива (аміачної селітри, нітроамофоски), ТОВ «ТД Агранта» - насіння гороху сорту «Готівський еліта» та насіння гречки «Дікуль» 1 репродукції, ТОВ «ТМ Агромастер» - ремонт обладнання та агрегатів технічних засобів), за результатами яких він включив до складу податкового кредиту суми ПДВ в ціні за товари/послуги, підтверджена первинним документами, які складені у відповідності до вимог чинного законодавства та були надані контролюючому органу під час перевірки. Вказує, що при укладенні та виконанні договорів з названими контрагентами діяв добросовісно, перевірив їх статус як суб'єктів підприємницької діяльності та платників ПДВ з використанням інформації з відповідних державних реєстрів, не був обізнаний про будь-які можливі правопорушення зі сторони контрагентів та їх постачальників у ланцюгу поставок, у зв'язку з чим не повинен нести негативні наслідки за недотримання податкової дисципліни іншими особами.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2019, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 06.06.2019, адміністративний позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 12.10.2018: №00000711422 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ на 479 872,50 грн та №00000721422.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що оспорювані позивачем податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки господарські операції, за результатами яких позивач задекларував податковий кредит в податковому обліку з ПДВ, були реальними, призвели до фактичної зміни майнового стану позивача, підтверджені належними обліковими та іншими документами, складання яких вимагається правовими нормами для такого роду операцій, та правильно відображені у бухгалтерському обліку.
ГУ ДФС у Харківській області подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 06.06.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, відповідач посилається на те, що отримана за результатами заходів податкового контролю узагальнена податкова інформація щодо зазначених вище контрагентів позивача свідчить про неможливість здійснення ними господарських операцій по ланцюгу постачання товарів. Оскільки діяльність цих контрагентів була спрямована на надання третім особам послуг з метою штучного формування податкового кредиту, господарські операції з їх участю є безтоварними, а складені для їх оформлення документи недостовірні.
Позивач не реалізував право подати відзив на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що підставою для донарахування контролюючим органом позивачу сум податкових зобов'язань стали висновки, викладені у акті від 20.09.2018 №3900/20-40-14-22-07/705500 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки СФГ «Промінь» з питань правильності визначення повноти нарахування та сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах з: ТОВ «ТМ Агромастер» за період з грудня 2016 року, ТОВ «ТД Агранта» за період з січня 2017 року та ТОВ «ТД Хімтрейд» за період з листопада 2015 року по податкових зобов'язаннях за ланцюгом подальшої реалізації». Згідно з цими висновками позивач, порушивши норми пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, завищив податковий кредит на загальну суму 404 926,00 грн, у тому числі: за листопад 2015 року - на 383 898,00 грн., за грудень 2016 року - на 10 211,00 грн, за січень 2017 - на 10 817,00 грн. Це призвело до заниження сум ПДВ, задекларованих до сплати за листопад 2015 року та за грудень 2016 року, на загальну суму 394 109,00 грн та до завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на 10 817,00 грн (рядок 19 податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2017 року). Висновок про порушення позивачем податкового обліку обґрунтований тим, що перевіркою не підтверджено реальність господарських операцій з постачання товарів/послуг позивача з постачальниками ТОВ «ТМ Агромастер», ТОВ «ТД Агранта» та ТОВ «ТД Хімтрейд».
На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Харківській області 12.10.2018 прийнято податкові повідомлення-рішення №00000711422 про збільшення СФГ «Промінь» суми грошового зобов'язання з ПДВ на 492 636,25 грн (в тому числі: 394 109,00 грн - за податковими зобов'язаннями, 98 527,25 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями) та №00000721422 про зменшення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 10 817,00 грн.
Податкове повідомлення-рішення №00000711422 позивач оскаржує в частині донарахування грошового зобов'язання з ПДВ в сумі 479 872,50 грн (в тому числі: 383 898,00 грн - за податковими зобов'язаннями, 95 974,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями).
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з ПДВ, у частині, що відповідає предмету оскарження, та для визначення суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, стали відомості, отримані в результаті опрацювання зібраної податкової інформації щодо контрагентів позивача ТОВ «ТМ Агромастер», ТОВ «ТД Агранта», ТОВ «ТД Хімтрейд» - за період з листопада 2015 року по січень 2017 року, а саме: про відсутність цих юридичних осіб за місцезнаходженням, відсутність у них трудових ресурсів, основних фондів, можливостей для транспортування та зберігання реалізованих товарів, про відмінності у номенклатурі придбання та реалізації товарів. Підтвердженням безтоварності господарських операцій з цими контрагентами, за висновком контролюючого органу, також є те, що позивач під час перевірки не надав журнал реєстрації довіреностей, свідоцтво на насіння, товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдові відомості стосовно постачання сої, накази про відрядження працівників для отримання насіння за місцем відвантаження.
Як встановив суд, між позивачем (покупець) та ТОВ «ТД Хімтрейд» (постачальник) були укладені договори про поставку мінеральних добрив з доставкою до залізничної станції Губарівка: від 09.11.2015 №09/11/15-2Н (про поставку аміачної селітри у кількості 68,0 тон вартістю 474 640,00 грн, нітроамофоски у кількості 63,8 тон вартістю 639 276,00 грн); від 26.11.2015 №26/11/15-1Н (про поставку аміачної селітри у кількості 68,0 тон вартістю 533800,00 грн); від 27.11.2015 №27/11/15-1Н (про поставку нітромофоски у кількості 68,0 тон вартістю 707 200,00 грн).
На виконання цих договорів ТОВ «ТД Хімтрейд» поставило позивачу мінеральні добрива згідно з видатковими накладними від 07.12.2015 №71215/8, від 14.12.2015 №141215/1, від 25.01.2016 №250116/2, від 12.02.2016 №120216/2, копії яких приєднані до матеріалів справи.
На операції з постачання мінеральних добрив відповідно до вище перерахованих видаткових накладних ТОВ «ТД Хімтрейд» виписало податкові накладні від 10.11.2015 №54 на загальну суму 1 113 916,00 грн (у тому числі ПДВ 185 652,67 грн), від 26.11.2015 №187 на загальну суму 533 800,00 грн. (у тому числі, ПДВ 88 966,67 грн), від 27.11.2015 №199 на загальну суму 707 200,00 грн (у тому числі ПДВ 117 866,67 грн), копії яких також долучено до матеріалів справи.
Придбаний товар позивач оприбутковав в бухгалтерському обліку по рахунку 201 у грудні 2015 року, січні, лютому 2016 року, що підтверджено копіями карток та оборотно-сальдових відомостей по цьому рахунку/
Транспортування мінеральних добрив підтверджено залізничними накладними від 04.12.2015, від 07.12.2015, від 25.01.2016, від 12.02.2016 та подорожніми листами від 10.12.2015 №857, від 10.12.2015 №2558, від 11.01.2016 №43, від 11.01.2016 №44, від 30.01.2016 №80, від 30.01.2016 №85, від 16.02.2016 №204, від 16.02.2016 №205, від 16.02.2016 №214.
Крім того, фактичне надходження мінеральних добрив у розпорядження позивача підтверджується витягом з книги вагаря форми «ТІК БР № 1».
Придбаний товар позивач оплатив повністю у безготівковій формі, про що свідчать копії платіжних доручень, копії яких наявні у матеріалах справи і що не заперечується відповідачем.
Використання позивачем мінеральних добрив у своїй господарській діяльності, а саме: при внесенні під урожай 2016 року - підтверджено копіями актів від 12.05.2016 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин.
Між позивачем (покупець) та ТОВ «ТД Агранта» (продавець) були укладені договори купівлі-продажу насіння: від 17.01.2017 №50 (насіння гороху у кількості 2,0 тони вартістю 29 166,67 грн., насіння гречки у кількості 0,5 тони вартістю 11 666,67 грн), від 18.01.2017 №52 (насіння сої у кількості 1,0 тонна вартістю 13 250,00 грн).
На виконання зазначених договорів ТОВ «ТД Агранта» поставило позивачу насіння вказаних сільськогосподарських культур, виписавши видаткові накладні від 25.01.2017 №РН-0000004, від 02.03.2017 №РН-0000018, а також податкові накладні від 23.01.2017 №4 на загальну суму 49 000,00 грн. (у тому числі, ПДВ 8 166,66 грн.), від 23.01.2017 №5 на загальну суму 15 900,00 грн. (у тому числі, ПДВ 2 650,00 грн). Оприбуткування насіння відображено позивачем по рахунку 26 у січні та березні 2017 року. Перевезення насіння здійснювалося автомобільним транспортом, що підтверджується товарно-транспортними накладними від 25.01.2017 №20, від 02.03.2017 №18 та актами здачі-приймання робіт (надання послуг) перевезення від 25.01.2017 №15, від 01.03.2017 №2. Отримання позивачем насіння підтверджується витягом з журналу за 2017 рік, в якому відображено надходження насіння за датою та постачальником, дата використання насіння, а також витягом з журналу реєстрації доручень за 2017 рік, копії яких є в матеріалах справи.
Придбане насіння позивач оплатив повністю у безготівковій формі, про що свідчать копії платіжних доручень, копії яких наявні у матеріалах справи та, що також не заперечується контролюючим органом.
Подальше використання придбаного товару у власній господарській діяльності, а саме - при посадці у 2017 році підтверджується наданими позивачем актами про витрати насіння і садильного матеріалу від 12.05.2017 №1, від 04.05.2017 №2 (сільгоспоблік, форма № 119).
Судом досліджені копії свідоцтва насіння гречки та атестату на насіння гороху, ТОВ «ТД Агранта», паспортів на амонію нітрат (селітру аміачну) марки Б, ДСТУ 7370:2013, виробник - ПАТ «Азот» м. Черкаси, дати виготовлення - 24.01.2016, 12.02.2016; маса нетто - 68,00 тон, 67,00 тон; партії № 072 та № 127; вагони № 24536179 та № 24257131, що спростовує довід відповідача про відсутність у позивача сертифікаційних документів на насіння та мінеральні добрива як одну із підстав оцінки операцій з постачання безтоварними. Судами першої та апеляційної інстанцій правильно зазначено, що сертифікаційні документи не є первинними у розумінні статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відтак їх непред'явлення безпосередньо під час проведення перевірки контролюючим органом не є підставою для висновку про безтоварність господарських операцій з постачання товарів, на які вони видаються.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК податковий кредит визначено як суму, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК).
Встановлюючи правило щодо обов'язкового підтвердження сум податкового кредиту, задекларованого платником ПДВ, належними обліковими, розрахунковими документами та податковою накладною, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.
Разом з тим, норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення постачальником товару (послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту. Платник податку (покупець) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Саме по собі невиконання контрагентом податкових обов'язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагента та відповідно недостовірності задекларованих ним показників податкового обліку.
В разі підтвердження платником податку показників податкового обліку належним чином оформленими документами, передбаченими податковим законодавством, ці показники вважаються задекларованими правильно, якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податку повинен спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення, зокрема в разі доведення відповідачем, що суми податкового кредиту задекларовані при фактичній відсутності господарської операції з постачання товару (послуги), а документи, якими оформлена ця операція, недостовірні.
Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
В судовому процесі доводи відповідача щодо розбіжностей даних про вагу мінеральних добрив в залізничних накладних та в подорожніх листах спростовані поясненнями позивача щодо допустимої похибки вимірювання при відвантаженні та оприбуткуванні товару такого роду.
Не знайшли підтвердження в судовому процесі і доводи відповідача про відсутність довіреностей на отримання товарів від ТОВ «ТД Хімтрейд» та ТОВ «ТД Агранта», що спростовується дослідженими судом витягами з журналів реєстрації довіреностей, про що було зазначено вище.
Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Не можуть бути прийнятими доводи владної сторони за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що платник податку був безпосередньо залучений до таких зловживань.
Такий висновок відповідає принципу індивідуального застосування відповідальності, в тому числі за порушення правил оподаткування.
Суди першої та апеляційної інстанцій дали оцінку доказів з дотриманням норм процесуального права, встановили обставини щодо здійснення СФГ «Промінь» господарських операцій з придбання товарів та дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкових повідомлень рішень, з приводу правомірності яких виник спір.
В цьому контексті відхиляється довід відповідача в касаційній скарзі про неповне встановлення судами першої та апеляційної інстанцій обставин справи з огляду на кримінальне провадження №32016100110000149, яке внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань 03.06.2016 за фактом вчинення злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України.
Згідно з ухвалами Шевченківського районного суду міста Києва від 06.03.2017 та від 10.07.2017 (про надання дозволу на вчинення слідчих дій) у справі №761/7161/17 у рамках цього кримінального провадження, ТОВ «ТД Хімтрейд» є підприємством реального сектору економіки, яке мало правовідносини з ТОВ «Олеандріна Трейдінг», ТОВ «Маркус Технологія» з метою прикриття діяльності, що полягала у штучному (незаконному) формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість.
Суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що наявність зареєстрованого кримінального провадження, в якому фігурувало ТОВ «ТД Хімтрейд», яке визнано підприємством реального сектору економіки, так як і факт, за яким кримінальне провадження було порушено, самі по собі не вказують на зв'язок кримінального провадження безпосередньо з діяльністю позивача.
Такий висновок кореспондується з нормою частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише у питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Доводи відповідача фактично зводяться до посилань на дані ІС «Податковий блок» та Єдиного реєстру судових рішень, в яких наявні відомості про порушення вказаного кримінального провадження та проведення окремих слідчих дій у ньому.
Відповідачем не наведено доводів щодо постановлення вироку у відповідному кримінальному провадженні.
Фактично доводи, наведені в касаційній скарзі, обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судами першої та апеляційної інстанцій з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких судами зроблено правильні висновки щодо їх необґрунтованості.
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись пунктом 2 частини 1 статті 349, пунктом 1 частини 2 статті 353, частиною 1, частиною 5 статті 355, статей 356, 359, Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 06.06.2019 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
Є.А. Усенко
І.Л. Желтобрюх
М.Б. Гусак,
Судді Верховного Суду