01 жовтня 2019 рокуЛьвів№ 857/7851/19
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Шавеля Р.М.,
суддів Улицького В.З. та Кузьмича С.М.,
з участю секретаря судового засідання - Луців І.І.,
а також сторін (їх представників):
від позивача - не з'явився;
від відповідачів - не з'явився;
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській обл. та Державної фіскальної служби України на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.05.2019р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгово-будівельна компанія «Маяк» до Головного управління ДФС у Рівненській обл. та Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: Махаринець Д.Є., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 12 год. 47 хв. 21.05.2019р., м.Рівне; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 05.06.2019р.),-
27.11.2018р. позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Торгово-будівельна компанія /ТБК/ «Маяк» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління /ГУ/ ДФС у Рівненській обл. № 894280/41042403 від 27.08.2018р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/, поданої позивачем; зобов'язати відповідача Державну фіскальну службу /ДФС/ України зареєструвати в ЄРПН складену позивачем податкову накладну № 855 від 21.11.2017р.; стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені судові витрати (Т.1, а.с.4-19, 121-136).
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 21.05.2019р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДФС у Рівненській обл. № 894280/41042403 від 27.08.2018р. про відмову у реєстрації податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. в ЄРПН; зобов'язано ДФС України зареєструвати в ЄРПН складену позивачем податкову накладну № 855 від 21.11.2017р. (Т.2, а.с.23-34).
Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржили відповідачі ГУ ДФС у Рівненській обл. та ДФС України, які покликаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до невірного вирішення спору, просять суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (Т.2, а.с.42-44).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовують тим, що контролюючим органом відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу /ПК/ України реєстрація податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. зупинена, оскільки вищезазначені податкові накладні відповідають критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених п.6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017.
Зокрема, за результатами опрацювання система моніторингу критеріїв оцінки ризику (СМКОР) виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3214, 3824, 3921, 7216 та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.
Тобто, ГУ ДФС у Рівненській обл. чітко зазначено, які саме критерії оцінки ступеня ризику зумовили таке зупинення.
Безпідставним є покликання позивача на те, що контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, який має бути подано.
Відповідно до абз. «в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», тобто, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не перелічуються документи, які зобов'язаний надати платник, адже, вони чітко визначені та затверджені у Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р., відповідно до критерію ризику.
Таким чином, платник податків мав подати контролюючому органу документи, передбачені у пп.1 п.1 цього Вичерпного переліку документів.
Платником податку 25.08.2018р. направлено повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено, а саме по податковій накладній № 855 від 21.11.2017р.
Судом першої інстанції не надано належної оцінки тому, що повідомлення не містило повного пакету документів, передбачених у Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджений наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р.
З огляду на вищенаведене, Комісією ГУ ДФС у Рівненській обл. прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної позивача, а саме: рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 894280/41042403 від 27.08.2018р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 855 від 21.11.2017р.
В оскаржуваному рішенні чітко зазначено, яких саме документів, визначених згаданим Вичерпним переліком документів, ТзОВ «ТБК «Маяк» не надано до повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено, а саме - розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (надані платником копії платіжних доручень не відкриваються в АІС «Податковий блок», в зв'язку з чим неможливо встановити першу подію для складання податкової накладної).
Таким чином, рішення Комісії є обґрунтованим, оскільки платником податків не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації якої було відмовлено.
Інший учасник справи не подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.
У зв'язку з неявкою в судове засідання учасників справи фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до вимог ч.4 ст.229 КАС України не здійснювалося. Також в порядку ч.2 ст.313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про час та місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, позивач ТзОВ «ТБК «Маяк» (код ЄДРПОУ 41042403) зареєстрований як юридична особа з 21.12.2016р. та перебуває на обліку як платник податків в Рівненській об'єднаній державній податковій інспекції /ОДПІ/ ГУ ДФС у Рівненській обл. Основний вид діяльності за КВЕД: 46.73 оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (Т.1, а.с.20-24).
02.01.2017р. між ТзОВ «ТБК «Маяк» (постачальник) та Приватною виробничо-комерційна фірма /ПВКФ/ «Фіалка» (покупець) укладено договір № 8433, предметом якого є поставка товарів (Т.1, а.с.83-86).
На виконання вищезазначеного договору позивач відвантажив на адресу ПВКФ «Фіалка» товар (будівельні матеріали) відповідно до видаткових накладних:
№ БТМ 0002088 від 29.11.2017р. на суму 29138 грн. 16 коп., в тому числі ПДВ 4856 грн. 36 коп.;
№ БТМ 0002084 від 29.11.2017р. на суму 92506 грн. 08 коп., в тому числі ПДВ 15417 грн. 68 коп.;
№ БТМ 0002072 від 28.11.2017р. на суму 30614 грн. 96 коп., в тому числі ПДВ 5102 грн. 49 коп.;
№ БТМ 0002071 від 28.11.2017р. на суму 47740 грн. 80 коп., в тому числі ПДВ 7956 грн. 80 коп. (Т.1, а.с.87-90).
Платіжним дорученням № 2146 від 21.11.2017р. контрагент ПВКФ «Фіалка» перерахував на банківський рахунок ТзОВ «ТБК «Маяк» кошти на суму 200000 грн., в т.ч. ПДВ 33333 грн. 33 коп. (Т.1, а.с.91).
По причині здійснення вказаної господарської операції позивачем оформлено податкову накладну № 855 від 21.11.2017р. на загальну суму 200000 грн., в тому числі ПДВ 33333 грн. 33 коп., яка 12.12.2017р. подана для реєстрації у ЄРПН (Т.1, а.с.26-27).
Згідно з квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстраційний номер в ЄРПН 9263913389 від 13.12.2017р., документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3214, 3824, 3921, 7216. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р., та/або таблицю даних платника податків, яка передбачено п.4 цього наказу (Т.1, а.с.28, 29).
З метою прийняття рішення Комісією ГУ ДФС України в Рівненській обл. про реєстрацію податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. ТзОВ «ТБК «Маяк» було направлено 25.08.2018р. до Рівненської ОДПІ ГУ ДФС України у Рівненській обл. повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення господарської операції по вказаній податковій накладній, документи та відповідні пояснення (Т.1, а.с.30-60).
Зокрема, в наданому позивачем поясненні Рівненську ОДПІ ГУ ДФС у Рівненській обл. повідомлено про те, що товари, які реалізовані на користь ПВКФ «Фіалка», були придбані у ТзОВ «Артіль», ТзОВ «Євромета», ТзОВ МБТКП «Кредо», ТзОВ «Аскона Південь», ТзОВ ПП «Ізотерм-С», ТзОВ «Профсталь» в період з 20.11.2017р. по 28.11.2017р. На суму реалізованого ПВКФ «Фіалка» товару виписана податкова накладна № 855 від 21.11.2017р. Доставку покупець здійснив шляхом самовивозу. Вказана накладна оплачена покупцем згідно з платіжним дорученням № 2146 від 21.11.2017р. (Т.1, а.с.92-93).
Факт придбання товарів, які в подальшому були реалізовані позивачем на користь ПВКФ «Фіалка», стверджується копіями наступних документів:
прихідних накладних № 2930 від 27.11.2017р. на суму 86185 грн. 93 коп., в т.ч. ПДВ 3580 грн. 46 коп., № 7802 від 20.11.2017р. на суму 69588 грн. 90 коп., в т.ч. ПДВ 11598 грн. 15 коп., № 7974 від 28.11.2017р. на суму 40680 грн. 84 коп., в т.ч. ПДВ 6780 грн. 14 коп., № 16188 від 24.11.2017р. на суму 64975 грн. 44 коп., в т.ч. ПДВ 10829 грн. 24 коп., № 2285 від 27.11.2017р. на суму 69213 грн., в т.ч.11535 грн. 50 коп., № 2296 від 28.11.2017р. на суму 71163 грн. 40 коп., в т.ч. ПДВ 11860 грн. 57 коп., № 11884 від 27.11.2017р. на суму 127731 грн. 60 коп., в т.ч. ПДВ 21288 грн. 60 коп., № 7707 від 21.11.2017р. на суму 231139 грн. 49 коп., в т.ч. ПДВ 38523 грн. 25 коп.;
платіжних доручень № 2550 від 24.11.2017р. на суму 82605 грн. 47 коп., № 2496 від 20.11.2017р. на суму 148198 грн. 62 коп., № 2566 від 27.11.2017р. на суму 40680 грн. 84 коп., № 2542 від 23.11.2017р. на суму 64975 грн. 44 коп., № 2618 від 01.12.2017р. на суму 140376 грн. 40 коп., № 2618 від 01.12.2017р. на суму 140376 грн. 40 коп., № 2569 від 27.11.2017р. на суму 127731 грн. 60 коп., № 2552 від 24.11.2017р. на суму 231139 грн. 49 коп.;
товарно-транспортних накладних № 24/11/27 від 24.11.2017р., № 4414 від 28.11.2017р., № 7707 від 21.11.2017р.,
видаткових накладних № 2071 від 28.11.2017р. на суму 47740 грн. 80 коп., в т.ч. ПДВ 7956 грн. 80 коп., № 2072 від 28.11.2017р. на суму 30614 грн. 96 коп., в т.ч. ПДВ 5102 грн. 49 коп., № 2084 від 29.11.2017р. на суму 92506 грн. 08 коп., в т.ч. ПДВ 15417 грн. 68 коп., № 2088 від 29.11.2017р. на суму 29138 грн. 16 коп., в т.ч. ПДВ 4856 грн. 36 коп. (Т.1, а.с.64-91, 97).
Згідно з квитанціями №№ 1 та 2 від 27.08.2018р. повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято податковим органом (Т.1, а.с.59, 60).
27.08.2018р. Комісією ГУ ДФС у Рівненській обл., яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у реєстрі податкової накладної, було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. з підстав ненадання платником податку копій документів: розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Додаткова інформація: надані платником податків копії платіжних доручень не відкриваються АІС «Податковий блок», в зв'язку із чим немає можливості встановити першу подію для складання податкової накладної (Т.1, а.с.61-62).
Приймаючи рішення по справі, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом у квитанції від 13.12.2017р. реєстраційний № 9263913389 про зупинення реєстрації податкової накладної було сформовано висновок про відповідність податкової накладної ТзОВ «ТБК «Маяк» № 855 від 21.11.2017р. критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для припинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, затв. наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р.
Разом з тим, в порушення вимог пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України у такій квитанції не визначено конкретного та чіткого критерію оцінки ступеню ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, на підставі якого було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Такий висновок суду базується на тому, що фіскальним органом зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних у ЄРПН. Натомість, пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.
Визначення конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів.
Також зі змісту квитанції від 13.12.2017р. встановлено, що фіскальним органом запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, та/або Таблицю даних платника податків.
Таким чином, фіскальним органом не було вказано конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику та чіткого переліку документів.
Разом з тим, позивачем було надано контролюючому органу всі документи, які він мав у своєму розпорядженні, і які підтверджують інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній.
Суд критично оцінив та не прийняв до уваги доводи відповідачів щодо наданих ТзОВ «ТБК «Маяк» копій платіжних доручень, які не відкриваються в АІС «Податковий блок». На підтвердження вказаних обставин відповідачами не надано жодних належних та допустимих доказів в розумінні ст.72 КАС України. Наведення у відзиві обставин про те, що пакет був не повним і не надано платником податку копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків, що стало причиною відмови прийняття комісією ДФС України рішення у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, є хибним твердженням, оскільки в такому випадку податковий орган повинен був повідомити про пошкоджені файли позивача із зазначенням причини. Разом з тим, відповідно до змісту Квитанції № 2 ніяких недоліків не зазначено, а лише вказано «Документ прийнято до розгляду»; інформація про те, що частина документів (файлів) не відкривається, в цій квитанції не зазначена.
Наведені висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає такими, що відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.
Згідно п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Матеріалами справи стверджується проведення позивачем господарської операції щодо реалізації ТзОВ «ТБК «Маяк» на користь контрагента ПВКФ «Фіалка» в рамках укладеного договору № 8433 від 02.01.2017р. товарів (будівельних матеріалів в асортименті).
Водночас, під час судового розгляду справи позивачем представлені первинні документи, які свідчать про придбання товарно-матеріальних цінностей, що були використані у його власній господарській діяльності, зокрема, для виконання умов договору поставки № 8433 від 02.01.2017р.
Аналіз спірної податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. свідчить про її відповідність тим вимогам, які до неї висуваються у п.201.1 ст.201 ПК України та у наказі Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015р. «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», і відповідач не вказує на наявність будь-яких недоліків форми та змісту зазначених податкових накладних.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Згідно п.201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р., податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу (п.12 цього Порядку).
Згідно із п.13 наведеного Порядку за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р. «Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (втратив чинність з 25.05.2018р. згідно з наказом Міністерства фінансів України № 409 від 06.04.2018р.), передбачено, що моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:
1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу постачання такого товару/послуг, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, та обсягу придбання на митній території України та/або ввезення на митну територію України відповідного товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, та митних деклараціях, і переважання в такому залишку товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, більше 75 % загального такого залишку та відсутність товару/послуги, зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);
2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.
Станом на дату подання ТзОВ «ТБК «Маяк» податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. на реєстрацію в ЄРПН, а також на момент складення квитанції від 13.12.2017р. вказаний наказ Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р. був чинний.
За приписами пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Пунктом 1 Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р., визначено вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;
2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пп.201.16.2, 201.16.3 п.201.16 ст.201 ПК України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті «в» підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України. Порядок роботи комісії визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту. Форма таких рішень встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (діє з 22.03.2018р.) визначено, що платники податку на додану вартість, у яких до 01 грудня 2017 року зупинено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що діяв до набрання чинності Законом України від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році», та які станом на 01 грудня 2017 року не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Як убачається із матеріалів справи, позивачем скеровані на адресу ДФС України копії первинних документів, про що свідчить повідомлення №№ 1 та 2 від 27.08.2018р. щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрація якої зупинена.
Також позивачем підтверджено первинними документами придбання товарно-матеріальних цінностей, які були використані ним під час виконання прийнятих на себе зобов'язань згідно договору поставки № 8433 від 02.01.2017р.
Окрім цього, податкова накладна № 855 від 21.11.2017р. на суму постачання 200000 грн. видана по першій події згідно приписів п.187.1 ст.187 ПК України.
Відповідно до постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р. підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податків письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
У зв'язку з вищевикладеним, рішення Комісії ГУ ДФС у Рівненській обл. № 894280/41042403 від 27.08.2018р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 855 від 21.11.2017р. в ЄРПН, не ґрунтується на вимогах закону.
Додатково колегія суддів враховує, що згідно фактичних обставин справи відповідач в обґрунтування своєї позиції послались на ненадання позивачем переліку первинних документів, який наведений у вищевказаних Критеріях.
Однак є цілком зрозумілим, що за різними господарськими операціями можуть складатися і різні первинні документи, а тому необхідність складання тих чи інших первинних документів та можливість їх подання податковому органу залежить перш за все від сутності господарських операцій.
Тому стверджуючи про ненадання певних первинних документів, які зазначені у вищевказаних Критеріях, суду необхідно встановити, які саме первинні документи повинні складатися на підтвердження конкретних господарських операцій.
Однак відповідач при прийнятті спірного рішення такого аналізу не здійснив.
Між тим, позивачем під час судового розгляду представлено всі необхідні первинні документи на підтвердження здійснення розглядуваних господарських операцій.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог про зобов'язання відповідача зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки такі зобов'язальні дії направлені на відновлення порушених прав позивача.
Застосовуючи такий спосіб відновлення прав позивача, колегія суддів звертає увагу на положення пп.201.16.4. п.201.16 ст.201 ПК України, відповідно до якого податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме відповідною комісією ДФС.
В другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Згідно п.28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р., податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій, зокрема: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р.
Зокрема, пунктом 19 цього Порядку визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п.20 вказаного Порядку у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.
Частиною другою ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Colder v. the United Kingdom), пп. 2836. Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10.07.2003р., та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia». заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-П)».
За усталеною судовою практикою дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11.03.1980р. на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, дискреційним є право суб'єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Відповідач не наділений повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Крім того, в рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» № 30985/96).
Також фіскальний орган був зобов'язаний у 2017 році у Квитанції № 1 чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений п.6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, чинних на момент зупинення.
Визначення фіскальним органом у Квитанції № 1 конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких містився у наказі № 567 від 13.06.2017р. «Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який був чинний на момент зупинення реєстрації податкової накладної. Даний наказ діяв на момент зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН і був скасований наказом Міністерства фінансів України № 409 від 06.04.2018р. у зв'язку із прийняттям постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р.
Аналогічно позивач був позбавлений можливості надати ґрунтовні пояснення і підтверджуючі документи у 2018 році, коли вже діяла постанова КМ України № 117 від 21.02.2018р., яка передбачала перелік документів для аналізу, оскільки не володів повною інформацією про підстави для зупинення реєстрації податкових накладних.
З аналізу даних норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків чи підстави для зупинення реєстрації.
Також зі змісту Квитанції № 1 по податковій накладній вбачається, що фіскальним органом запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Таким чином, у Квитанції №1 фіскальним органом в порушення пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України не вказано конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику (пункт 6 Критеріїв містить визначення двох різних критеріїв), не зазначено конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений наказом № 567 від 13.06.2017р.
Колегія суддів відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій ним апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а відтак останні не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.
За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову, а тому заявлений позов підлягає до задоволення, з вищевикладених мотивів.
В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянтів ГУ ДФС у Рівненській обл. та ДФС України.
Допущений судом першої інстанції недолік - невирішення питання про розподіл судових витрат в резолютивній частині рішення суду (хоча висновок з цього питання є наявним в мотивувальній частині) може бути вирішений судом в порядку ст.252 КАС України, а тому не може слугувати достатньою підставою для зміни чи скасування судового рішення.
З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.
Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ч.3 ст.243, ст.310, ч.2 ст.313, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській обл. та Державної фіскальної служби України на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.05.2019р. в адміністративній справі № 460/2940/18 залишити без задоволення, а вказане рішення суду - без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДФС у Рівненській обл. та Державну фіскальну службу України.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя Р. М. Шавель
судді В. З. Улицький
С. М. Кузьмич
Дата складення повного судового рішення: 02.10.2019р.