14 серпня 2019 року справа №200/5313/19-а
приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15
Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Гайдара А.В., суддів: Казначеєва Е.Г., Компанієць І.Д., секретар судового засідання - Харечко О.П., за участю представника відповідача Сенникова А.А., розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Славдорстрой» на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року (повний текст складено 24 травня 2019 року в м. Слов'янськ Донецької області) у справі № 200/5313/19-а (суддя в 1 інстанції - Логойда Т.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Славдорстрой» до Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
Товариство з обмеженою відповідальністю «Славдорстрой» (далі - позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - відповідач), в якому, з урахуванням письмових пояснень, зазначало, зокрема, що Головним управлінням ДФС у Донецькій області на підставі акту, що складений за результатами камеральної перевірки позивача, прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.12.2018 року № 0075344703, яким за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 3 988 870,13 грн. на 15 і менше календарних днів до платника застосовано штраф у розмірі 10% - 398887,02 грн.
Податкове повідомлення-рішення вважає неправомірним, оскільки при його прийнятті відповідачем не враховано те, що усі податкові накладні, що зазначені в акті перевірки, виписані по зобов'язанням, що виникли при реалізації продукції не платнику податку на додану вартість, тому вони покупцю не надавалися, що виключало накладення штрафу на підставі п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України.
Крім того, податкові накладні за жовтень 2017 року №№16, 17, 18, 19, 20 та 21 на загальну суму ПДВ 618693,05 грн. були направлені на реєстрацію у встановлений строк, що підтверджується протоколами М.Е. Dос.
Також в акті перевірки помилково зазначені три податкові накладні на загальну суму ПДВ 1 494 365,27 грн., які позивачем не складалися та на реєстрацію не направлялися, а саме: №№ 24, 25 та 28 від 23.10.2017 року та, відповідно, від 30.08.2017 року та 30.08.2017 року.
Крім того, в запереченнях до акту перевірки платник податків виявив бажання брати участь у розгляді цих заперечень, однак про їх розгляд його повідомлено не було.
З огляду на наведене позивач просив визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 13.12.2018 року № 0075344703 (т.1, арк.справи 4-10).
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у справі № 200/5313/19-а позовні вимоги було задоволено частково, внаслідок чого: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 13.12.2018 року № 0075344703 в частині штрафу в сумі 61 869,31 грн.; в задоволенні решти позовних вимог - відмовлено; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Донецькій області на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Славдорстрой» здійснені ним документально підтверджені судові витрати в розмірі 928,04 грн. (т.2, арк.справи 227-231).
Не погодившись з таким рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що рішення суду першої інстанції є необґрунтованим, винесеним з порушенням норм матеріального права, у зв'язку з чим підлягає скасуванню, та просив скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог і ухвалити нове рішення у відповідній частині, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі (т.2, арк.справи 240-245).
На обґрунтування апеляційної скарги наведено практично ті самі доводи, які були викладені в позовній заяві та протягом розгляду справи в суді першої інстанції.
В судовому засіданні представник відповідача заперечував проти задоволення апеляційної скарги позивача.
Відповідно до вимог частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, встановила наступне.
Колегією суддів встановлено, що ТОВ «Славдорстрой» перебуває на обліку в Головному управлінні Державної фіскальної служби у Донецькій області (Слов'янська ДПІ Слов'янсько-Лиманського управління); з 01.12.2015 року є платником податку на додану вартість (далі - ПДВ); основним видом діяльності платника податків є: код КВЕД 42.11 «Будівництво доріг і автострад (основний)».
Позивачем як платником податку під час виконання господарських договорів з контрагентами, які не є платниками ПДВ, складені та надіслані відповідачу в електронному вигляді для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні за жовтень 2017 року на загальну суму ПДВ 618 693,05 грн., а саме: від 20.10.2017 року №16 на суму ПДВ 210 588,44 грн. - направлена для реєстрації 15.11.2017 року о 20:51, отримана - 15.11.2017 року о 23:06:32; від 20.10.2017 року №17 на суму ПДВ 204 884,60 грн. - направлена для реєстрації 15.11.2017 року о 20:51, отримана - 15.11.2017 року о 23:06:33; від 20.10.2017 року №18 на суму ПДВ 58 217,69 грн. - направлена для реєстрації 15.11.2017 року о 20:47, отримана - 15.11.2017 року о 23:02:10; від 20.10.2017 року №19 на суму ПДВ 60 432,60 грн. - направлена для реєстрації 15.11.2017 року о 20:51, отримана - 15.11.2017 року о 23:03:16; від 20.10.2017 року №20 на суму ПДВ 53 744,17 грн. - направлена для реєстрації 15.11.2017 року о 20:51, отримана - 15.11.2017 року о 23:04:44; від 23.10.2017 року №21 на суму ПДВ 30 825,55 грн. - направлена для реєстрації 15.11.2017 року о 20:51, отримана - 15.11.2017 року о 23:06:40.
Дата та час надіслання на реєстрацію податкових накладних підтверджується витягом з комп'ютерної програми M.E.Doc.
16.11.2017 року позивачем по кожній із зазначених податкових накладних отримано квитанції № 1, в яких зазначено, що «Документ не прийнято. Виявлені помилки: Документ не може бути прийнятий - відповідно до пункту 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, операційний день для реєстрації документів триває щодня з 0 до 23 години».
У зв'язку з наведеним 16.11.2017 року позивач повторно подав на реєстрацію вказані податкові накладні.
У листопаді 2018 року Головним управлінням ДФС у Донецькій області проведено камеральну перевірку позивача з питань дотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних за періоди серпень та жовтень 2017 року, за результатами якої складено акт від 29.11.2018 року № 3117/47-03/40090765.
Актом перевірки встановлено порушення позивачем вимог п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України - реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 3 988 870,13 грн. із затримкою до 15 календарних днів, а саме: податкова накладна від 23.08.2017 року № 25 (помилково зазначено «від 30.08.2017») на суму ПДВ 124621,41 грн. зареєстрована 17.09.2017 року із затримкою на 2 дні; податкова накладна від 30.08.2017 року №26 на суму ПДВ 1672666,67 грн. зареєстрована 17.09.2017 року із затримкою на 2 дні; податкова накладна від 30.08.2017 року №27 на суму ПДВ 203145,14 грн. зареєстрована 17.09.2017 року із затримкою на 2 дні; податкова накладна від 30.08.2017 року № 28 (помилково зазначено «від 20.10.2017») на суму ПДВ 287962,67 грн. зареєстрована 17.09.2017 року (помилково зазначено «16.11.2017») із затримкою на 2 дні; податкова накладна від 20.10.2017 року №16 на суму ПДВ 210588,44 грн. зареєстрована 16.11.2017 року із затримкою на 1 день; податкова накладна від 20.10.2017 року №17 на суму ПДВ 204884,60 грн. зареєстрована 16.11.2017 року із затримкою на 1 день; податкова накладна від 20.10.2017 року №18 на суму ПДВ 58217,69 грн. зареєстрована 16.11.2017 року із затримкою на 1 день; податкова накладна від 20.10.2017 року №19 на суму ПДВ 60432,60 грн. зареєстрована 16.11.2017 року із затримкою на 1 день; податкова накладна від 20.10.2017 року №20 на суму ПДВ 53744,17 грн. зареєстрована 16.11.2017 року із затримкою на 1 день; податкова накладна від 23.10.2017 року №21 на суму ПДВ 30825,55 грн. зареєстрована 16.11.2017 року із затримкою на 1 день; податкова накладна від 23.10.2017 року № 24 (помилково зазначено «від 30.08.2017») на суму ПДВ 1081781,19 грн. зареєстрована 16.11.2017 року (помилково зазначено «17.09.2017 року»), із затримкою на 1 день.
В акті перевірки щодо податкових накладних від 23.10.2017 року № 24, від 23.08.2017 року № 25, від 30.08.2017 року № 28 допущені описки в частині дат їх виписки і реєстрації, які в подальшому були усунуті шляхом складання розрахунку до оскарженого податкового повідомлення-рішення (де вони відображені вірно), який є невід'ємною частиною податкового повідомлення-рішення.
В акті відображено, що платник (покупець), щодо якого виписані вказані податкові накладні не є платником ПДВ.
На акт перевірки позивачем подані заперечення від 10.12.2018 року № 1719, в яких платник податків виявив бажання взяти участь у їх розгляді.
13.12.2018 року на підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.12.2018 року № 0075344703, яким згідно з пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених п. 201.10 ст. 201 вказаного Кодексу, та на підставі п. 1201.1 ст. 1201 Кодексу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 3 988 870,13 грн. на 15 і менше календарних днів до платника застосовано штраф у розмірі 10% - 398 887,02 грн.
14.12.2018 року відповідачем розглянуті заперечення позивача на акт перевірки, які надійшли до нього 13.12.2018 року та які залишені без задоволення, про що надана відповідь від 14.12.2018 року № 60167/10/05-99-47-03.
Колегією суддів також встановлено, що господарські операції, по яким складені податкові накладні, що відображені в акті перевірки, у позивача відбувалися з контрагентами, які не є платниками ПДВ. Разом з цим ці операції не звільнені від оподаткування і не оподатковуються за нульовою ставкою.
Підпунктом 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 вказаного Кодексу на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Для платників податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, встановлені особливі терміни складання податкової накладної (пп. 201.4. ст. 201 Податкового кодексу України).
Згідно з п. 11 підрозд. 2 розд. ХХ «Перехідні положення» Кодексу з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до пп. 14.1.60 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з абз. 1 п. 201.10 ст. 201 вказаного Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Граничні строки реєстрації податкової накладної встановлені п. 201.10 ст. 201 вказаного Кодексу, відповідно до якого реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з Кодексом.
Відповідно до п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.
З огляду на наведені положення Кодексу підставою для звільнення від сплати штрафу є сукупність таких двох умов разом як: 1) складення податкової накладної, що не надається отримувачу, та 2) за наслідками операції, яка звільнена від оподаткування або оподатковується за нульовою ставкою.
Аналогічні висновки щодо застосування норм п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України викладені в постановах Верховного Суду від 11.12.2018 року в справі № 820/2298/18, від 13.03.2019 року в справі № 813/4157/17, які відповідно до ч. 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України мають бути враховані судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Форма податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307. Положеннями цих нормативних правових актів визначені вимоги до змісту та форми податкових накладних, до кожної із граф та розділів.
Відповідно до п. 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307, при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини: 01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку); 02 - Складена на постачання неплатнику податку; 03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку; 04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 05 - Складена у зв'язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку; 06 - Складена у зв'язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих; 07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов'язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності; 11 - Складена за щоденними підсумками операцій; 12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку); 13 - Складена у зв'язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності; 14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента; 15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.
В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).
Згідно з п. 12 Порядку у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «100000000000».
Відповідно до пп. 6 п. 16 Порядку до графи 8 податкових накладних вноситься код ставки податку на додану вартість, за якою здійснюється оподаткування операцій з постачання товарів/послуг, що постачаються.
У графі 8 зазначається код ставки: 20 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою; 7 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за ставкою 7 відсотків; 901 - у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 902 - у разі здійснення операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 903 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.
Спірні податкові накладні, які зареєстровані позивачем, і про які йдеться в акті перевірки та в розрахунку до оскарженого податкового повідомлення-рішення, містять наступні відомості: у верхній лівій частині у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» містять помітку «X» із зазначенням типу причини «02» (складена на постачання неплатнику податку); у графі «Отримувач (покупець)» зазначено «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставлено умовний ІПН «100000000000»; у графі 8 містять код ставки податку на додану вартість «20» (здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою).
Отже, спірні податкові накладні, які містять код ставки податку на додану вартість «20», є такими, що складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість.
Аналогічні висновки щодо застосування норм Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, викладені у постанові Верховного Суду від 04.09.2018 року у справі № 816/1488/17.
Спірні податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних позивачем не надавалися отримувачам (покупцям) через те, що вони не є платниками ПДВ. Однак вони складені позивачем на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість.
Отже, сукупність умов для звільнення позивача від сплати штрафу, що встановлені п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, дотримана не була, тому на позивача поширювалися положення Податкового кодексу України щодо накладення на платника податку на додану вартість штрафу за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З огляду на наведене, за порушення позивачем як платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на нього правомірно накладено штраф щодо податкових накладних від 23.08.2017 року № 25; від 30.08.2017 року № 26; від 30.08.2017 року № 27; від 30.08.2017 року № 28; від 23.10.2017 року № 24.
Що стосується доводів апеляційної скарги позивача про неповідомлення про розгляд заперечень на акт перевірки та про допущені контролюючим органом описки в акті перевірки, які в подальшому усунуті шляхом складання розрахунку до оскарженого податкового повідомлення-рішення, який є невід'ємною частиною податкового повідомлення-рішення, то ці обставини не впливають на вирішення спору, оскільки не спростовують обов'язку платника податків сплатити штраф за допущене порушення податкового законодавства.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог.
Рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог не є предметом апеляційного оскарження, тому колегія суддів на підставі ч.1 ст.308 КАС України зазначає, що в цій частині судове рішення не є предметом апеляційного розгляду.
Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв'язку з викладеним доводи апеляційної скарги не приймаються до уваги, тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись статтями 23, 33, 292, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Славдорстрой» на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у справі № 200/5313/19-а - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у справі № 200/5313/19-а - залишити без змін.
Повне судове рішення складено 14 серпня 2019 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя А.В. Гайдар
Судді Е.Г. Казначеєв
І.Д. Компанієць