справа№1.380.2019.002450
01 серпня 2019 року м. Львів
Львівський окружний адміністративний суд, суддя Клименко О.М., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними дій, зобов'язання вчинити дії, -
Позивач - ОСОБА_1 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, в якому просить:
- визнати протиправною бездіяльність ГУ ДФС у Львівській області по невиплаті позивачу грошової компенсації втрат доходів при утриманні сум податку на доходи фізичних осіб в розмірі 69045,32 грн.;
- стягнути з ГУ ДФС у Львівській області на користь позивача відповідну суму коштів у розмірі утриманої суми податку на доходи фізичних осіб, що складає 69045,32 грн.
Свої вимоги позивач обґрунтовує тим, що в період з січня 2017 року по грудень 2018 року проходив службу в Головному управлінні ДФС у Львівській області на посаді старшого оперуповноваженого з особливо важливих справ, мав спеціальне звання - підполковник податкової міліції та перебував на військовому обліку. Відповідно до листа ГУ ДФС у Львівській області № 16735/10/зпі/05.0-34 від 27.03.2019 року у період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року йому була нарахована заробітна плата у сумі 383585,04 грн., з якої утримано податок на доходи фізичних осіб в сумі 69045,32 грн., однак відповідачем не вчинено відповідних дій, спрямованих на виплату позивачу рівноцінної та повної компенсації втрат доходів на зазначену суму утриманого з його грошового забезпечення податку на доходи фізичних осіб, оскільки пунктом 168.5 статті 168 Податкового Кодексу України у редакції від 01.01.2017 року передбачено, що сума податку на доходи фізичних осіб, що утримується з грошового забезпечення працівників податкової міліції не спрямовується на виплату компенсації втрат доходів цих працівників, у зв'язку з тим, що слова «податкова міліція» вилучені з цієї статті.
Позивач зазначає, що пунктом 2 Порядку виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15 січня 2004 р. №44 (далі - Порядок №44) передбачено, що грошова компенсація виплачується громадянам України, які відповідно до законодавства мають статус військовослужбовця, поліцейського або є особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби, ДСНС, податкової міліції, Національного антикорупційного бюро, а також особам, звільненим із служби, для відшкодування утриманих сум податку з їх грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, право на які вони набули у зв'язку з виконанням обов'язків під час проходження служби.
Позивач також звертає увагу на те, що відповідно до приписів статті 353 Податкового кодексу України особи начальницького і рядового складу податкової міліції проходять службу у порядку, встановленому законодавством для осіб рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ. Разом з тим, держава гарантує правовий та соціальний захист осіб начальницького і рядового складу податкової міліції та членів їхніх сімей. На них поширюються гарантії соціального і правового захисту, передбачені статтями 20-23 Закону України «Про міліцію» та Законом України «Про статус ветеранів військової служби, ветеранів органів внутрішніх справ і деяких інших осіб та їх соціальний захист».
Відтак, позивач зазначає, що перебуваючи на службі в податковій міліції мав беззаперечне право на отримання рівноцінної та повної компенсації втрат доходів (утриманих сум податку з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат), право на які набув у зв'язку з виконанням обов'язків під час проходження служби, одночасно з виплатою грошового забезпечення.
Враховуючи наведене, вважає, що відповідачем вчинено протиправну бездіяльність щодо невиплати позивачу грошової компенсації втрат доходів при утриманні сум податку на доходи фізичних осіб.
У зв'язку з вищенаведеним просить адміністративний позов задоволити повністю.
У поданій 01.07.2019 року через канцелярію суду відповіді на відзив позивач додатково зазначає, що у пункті 356.1 статті 356 Податкового кодексу України вказано про те, що держава гарантує правовий та соціальний захист осіб начальницького і рядового складу податкової міліції, а пунктом 357.1 статті 357 Податкового кодексу передбачено, що форми та розмір матеріального забезпечення осіб начальницького і рядового складу податкової міліції, включаючи грошове утримання, встановлюються Кабінетом Міністрів України, отже нормами Податкового кодексу України встановлено, що питання матеріального забезпечення та грошового утримання осіб начальницького і рядового складу податкової міліції регулюються спеціальними нормами органу виконавчої влади, зокрема постановою Кабінету Міністрів України №44 від 15 січня 2004 року, якою затверджено Порядок виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу.
Позиція відповідача викладена у відзиві на позовну заяву. Відповідач вказує, що пункт 168.5 статті 168 Податкового кодексу України чітко вказує на перелік службових осіб рядового і начальницького складу, які мають право на компенсацію втрат доходів (сум податку на доходи фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат). Серед такого переліку осіб рядового і начальницького складу податкової міліції немає.
Також відповідач зазначає, що посилання позивача на пункт 2 Порядку виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15 січня 2004 р. №44, яким передбачено, що грошова компенсація виплачується громадянам України, які відповідно до законодавства мають статус військовослужбовця, поліцейського або є особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби, ДСНС, податкової міліції, Національного антикорупційного бюро, а також особам, звільненим із служби, для відшкодування утриманих сум податку з їх грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, право на які вони набули у зв'язку з виконанням обов'язків під час проходження служби є неправомірним, оскільки такий суперечить пункту 168.5 статті 168 Податкового кодексу України в редакції, яка діяла з 01.01.2017 року по 01.01.2019 року. Відтак, виходячи із загальних засад пріоритетності законів над підзаконними нормативними актами, застосуванню підлягають саме норми законів, у даному випадку Податкового кодексу України.
У зв'язку з наведеним, у задоволенні позовних вимог просить відмовити в повному обсязі.
У поданому запереченні на відповідь на відзив відповідач додатково зазначає, що з приписів норм Конституції України, яка має найвищу юридичну силу, випливає, що нормативно-правові акти Кабінету Міністрів України повинні відповідати Конституції України, законам України та Указам Президента України. Отже, при вирішенні колізій між нормами Податкового кодексу України та іншого законодавства, яке регулює податкові відносини, саме норми Податкового кодексу України підлягають застосуванню, виходячи із приписів законності, які встановлені, зокрема, частиною третьою статті 7 КАС України.
Відповідно до пункту 3 частини 3 статті 246 КАС України, суд зазначає, що ухвалою судді від 20 травня 2019 року позовну заяву залишено без руху, ухвалою судді від 03 червня 2019 року відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі без повідомлення сторін, ухвалою суду від 19 червня 2019 року клопотання представника відповідача про розгляд справи у судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін у справі № 1.380.2019.002450 - задоволено, призначено судове засідання на 02 липня 2019 року о 10:00 год.
В судовому засіданні, яке відбулося 16 липня 2019 року суд заслухав усні пояснення позивача та представника відповідача, дослідив докази і письмові пояснення, викладені в заявах по суті справи.
Також суд постановив прийняти рішення у строки, передбачені для розгляду справ в порядку спрощеного позовного провадження.
Судом встановлені наступні фактичні обставини справи та відповідні їм правовідносини:
Позивач - ОСОБА_1 , підполковник податкової міліції з січня 2017 року по грудень 2018 року проходив службу в Головному управлінні ДФС у Львівській області на посаді старшого оперуповноваженого з особливо важливих справ.
Наказом Головного управління ДФС у Львівській області від 23 січня 2019 року № 42-о позивача звільнено з податкової міліції у відставку, із зняттям з військового обліку за пунктом 65 підпунктом «а» (за віком) Положення про проходження служби рядовим і начальницьким складом органів внутрішніх справ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 липня 1991 року № 114.
Відповідно до наявних в матеріалах справи копій довідок про доходи ОСОБА_1 №301-05.0-31 від 26.03.2019 року та №300-05.0-31 від 26.03.2019 року за 2017 рік із заробітної плати позивача за січень-грудень утримано податок із доходів фізичних осіб у розмірі 25760,56 грн.; за 2018 рік із заробітної плати позивача за січень-грудень утримано податок із доходів фізичних осіб у розмірі 43284,76 грн.
Позивач звернувся до Головного управління ДФС у Львівській області із заявою, в якій просив повідомити про суми нарахованого йому грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат (доходу) на займаній посаді у період з 2017-2018 років, а також повідомити чи проводилася йому виплата щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб за період 2017-2018 років.
Листом від 27.03.2019 року №16735/10/ЗПІ/09.0-34 Головне управління ДФС у Львівській області повідомило, що відповідно до статті 168.5 Податкового кодексу України у редакції від 01.01.2017 року сума податку на доходи фізичних осіб, що утримується з грошового забезпечення працівників податкової міліції, не спрямовується на виплату компенсації втрат доходів цих працівників, оскільки слова «податкова міліція» вилучені з цієї статті.
Вважаючи бездіяльність Головного управління ДФС у Львівській області по невиплаті грошової компенсації втрат доходів при утриманні сум податку на доходи фізичних осіб в розмірі 69045,32 грн. протиправною, позивач для захисту своїх прав звернувся з цим позовом до суду.
Предметом спору у даній справі є оцінка правомірності бездіяльності відповідача щодо невиплати позивачу грошової компенсації втрат доходів при утриманні сум податку на доходи фізичних осіб сумі 69045,32 грн. відповідно до пункту 168.5 статті 168 Податкового кодексу.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з такого.
Відповідно до пункту 1.1 статті 1 Податкового кодексу України Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 3.1 статті 3 Податкового кодексу України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Відповідно до підпункту 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується на таких принципах: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу.
Відповідно до статті 5 Податкового кодексу України поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу.
У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Приписами статті 168 Податкового кодексу України врегульовано порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету.
Відповідно до пункту 168.5 статті 168 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час проходження позивачем служби в Головному управлінні ДФС у Львівській області) суми податку на доходи фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими, особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв'язку та захисту інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, у зв'язку з виконанням обов'язків несення служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян.
Суд зазначає, що передбачена пунктом 168.5 статті 168 Податкового кодексу України компенсація утриманої з грошового забезпечення (грошових винагород та інших виплат) суми податку на доходи фізичних осіб здійснюється за рахунок таких сум, тобто законодавцем встановлено особливості утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб для наведених у цьому пункту осіб. Тому спірні правовідносини врегульовано податковим законодавством, а саме Податковим кодексом України.
Як слідує з матеріалів справи та встановлено судом, позивач, підполковник податкової міліції, з січня 2017 року по грудень 2018 року проходив службу в Головному управлінні ДФС у Львівській області на посаді старшого оперуповноваженого з особливо важливих справ.
Однак, у спірний період з січня 2017 року по грудень 2018 року, встановлені пунктом 168.5 статті 168 Податкового кодексу України особливості утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб не розповсюджувалися на осіб рядового і начальницького складу податкової міліції, тому утримані з грошового забезпечення осіб рядового і начальницького складу податкової міліції суми податку на доходи фізичних осіб не підлягали спрямуванню на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян.
Враховуючи вищенаведене, суд зазначає, що в період проходження позивачем служби в Головному управлінні ДФС у Львівській області, а саме з січня 2017 року по грудень 2018 року відповідач правомірно застосовував чинні на той час положення пункту 168.5 статті 168 Податкового кодексу України та не виплачував позивачу грошову компенсацію втрат доходів при утриманні сум податку на доходи фізичних осіб, оскільки не мав на це правових підстав.
Суд також не бере до уваги посилання позивача на те, що пунктом 2 Порядку виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15 січня 2004 р. № 44 (далі - Порядок №44) передбачено, що грошова компенсація виплачується громадянам України, які відповідно до законодавства мають статус військовослужбовця, поліцейського або є особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби, ДСНС, податкової міліції, Національного антикорупційного бюро, а також особам, звільненим із служби, для відшкодування утриманих сум податку з їх грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, право на які вони набули у зв'язку з виконанням обов'язків під час проходження служби з наступних підстав.
Відповідно до пункту 1 Порядку №44 цей Порядок визначає умови та механізм щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу (в тому числі відрядженими до органів виконавчої влади та інших цивільних установ) у зв'язку з виконанням ними своїх обов'язків під час проходження служби (далі - грошова компенсація).
Відповідно до пунктів 2-5 Порядку №44 грошова компенсація виплачується громадянам України, які відповідно до законодавства мають статус військовослужбовця, поліцейського або є особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби, ДСНС, податкової міліції, Національного антикорупційного бюро, а також особам, звільненим із служби, для відшкодування утриманих сум податку з їх грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, право на які вони набули у зв'язку з виконанням обов'язків під час проходження служби.
Зазначена в абзаці першому цього пункту грошова компенсація також виплачується іноземцям та особам без громадянства, які відповідно до законодавства мають статус військовослужбовця.
Виплата грошової компенсації здійснюється установами (організаціями, підприємствами), що утримують військовослужбовців, поліцейських та осіб рядового і начальницького складу, за рахунок відповідних коштів, які є джерелом доходів цих осіб, шляхом рівноцінного та повного відшкодування втрат частини грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних у зв'язку з виконанням ними своїх обов'язків під час проходження служби (далі - грошове забезпечення), що пов'язані з утриманням податку з доходів фізичних осіб у порядку та розмірах, визначених Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб».
Виплата грошової компенсації військовослужбовцям, поліцейським та особам рядового і начальницького складу здійснюється одночасно з виплатою їм грошового забезпечення.
Грошова компенсація виплачується за місцем одержання грошового забезпечення у розмірі суми податку з доходів фізичних осіб, утриманого з грошового забезпечення.
Системний аналіз Порядку №44 дозволяє дійти висновку, що його приписи не можуть бути самостійною підставою для визначення наявності у особи права на вказану компенсацію, оскільки цей Порядок було затверджено на виконання пункту 22.7 статті 22 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», та він лише визначає умови і механізм щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб певним категоріям громадян, право на яке було передбачено у вказаному Законі, а у наступному в Податковому кодексі України.
Суд зазначає, що не приведення приписів Порядку №44 у відповідність до внесених Законом України №1797-VIII від 21.12.2016 року змін до Податкового кодексу України в частині виключення певної категорії громадян з переліку осіб, які мають право на компенсацію, не є підставою розглядати цій Порядок як нормативно-правовий акт, який визначає особливості утримання і сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб для осіб рядового і начальницького складу податкової міліції.
Також суд зазначає, що відповідно до частини 1 статті 7 КАС України суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України.
Судом враховується, що згідно із пунктом 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Пунктом 5.2 статті 5 Податкового кодексу України визначено, що у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Відповідно до пункту 7.3 статті 7 Податкового кодексу України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Частиною 3 статті 7 КАС України визначено, що у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Отже, оскільки згідно із ієрархією джерел права закон - це нормативно-правовий акт, що має вищу юридичну силу щодо інших правових актів, які повинні видаватись на основі Закону, для вирішення даної справи суд застосовує пункт 168.5 статті 168 ПК України як правовий акт, положення якого мають вищу юридичну силу по відношенню до пункту 2 Порядку №44 і який був чинним на час існування спірних правовідносин.
Також судом не беруться до уваги твердження позивача про те, що відповідно до приписів статті 353 Податкового кодексу України особи начальницького і рядового складу податкової міліції проходять службу у порядку, встановленому законодавством для осіб рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ і на них поширюються гарантії соціального і правового захисту, передбачені статтями 20-23 Закону України «Про міліцію» та Законом України «Про статус ветеранів військової служби, ветеранів органів внутрішніх справ і деяких інших осіб та їх соціальний захист», оскільки, як було зазначено вище, спірні правовідносини врегульовано податковим законодавством, зокрема, пунктом 168.5 статті 168 Податкового кодексу України, і нормами Закону України «Про міліцію» та Закону України «Про статус ветеранів військової служби, ветеранів органів внутрішніх справ і деяких інших осіб та їх соціальний захист» не визначаються категорії громадян з переліку осіб, які мають право на щомісячну грошову компенсацію сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат.
Разом з тим, положення Закону України «Про міліцію», який відповідно до Розділу XVIII-2 ПК України частково розповсюджується на працівників податкової міліції, не врегульовують порядок оподаткування (компенсації податку), а дане питання врегульовано саме пунктом 168.5 статті 168 ПК України, за приписами якого з 01.01.2017 року працівники податкової міліції не входять до переліку осіб, на яких розповсюджується право компенсації суми податку на доходи, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат.
Вказана позиція судді узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 25 березня 2019 року по справі № 820/4516/18 (адміністративне провадження №К9901/1795/19).
Згідно з вимогами статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Оскільки відповідачем належними та допустимими доказами доведено правомірність щодо невиплати позивачу грошової компенсації втрат доходів при утриманні сум податку на доходи фізичних осіб в розмірі 69045,32 грн., а доводи позивача, зазначені у позовній заяві є безпідставними та ґрунтуються на неправильному тлумаченні норм чинного законодавства, в задоволенні адміністративного позову слід відмовити в повному обсязі.
Відповідно до ст. 139 КАС України повернення судових витрат позивачу, якому відмовлено у задоволенні позову не передбачено.
Керуючись ст.ст. 19-21, 72-77, 242-246, 255, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень КАС України, суд, -
В задоволенні позову ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ) до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35) про визнання протиправними дій, зобов'язання вчинити дії - відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення може бути оскаржене за правилами, встановленими ст. ст.. 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України відповідно, з урахуванням положень підп.15.5 п.15 розд. VII "Перехідні положення" цього Кодексу.
Повний текст рішення складено 01.08.2019 року.
Суддя Клименко О.М.