14 червня 2019 р. Справа №480/4499/18
Сумський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Кунець О.М.,
за участю секретаря судового засідання - Токар Ю.В.,
представників позивача - Кандюкова Г.Г., Пєтухова А.Ю.,
представника відповідача - Гордієнко Л.П., Савченко С.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу за позовом Шосткинського дочірнього агролісогосподарського підприємства "Шосткинський агролісгосп" до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Позивач - Шосткинське дочірнє агролісогосподарське підприємство "Шосткинський агролісгосп", звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області від 04.09.2018:
- №0004061401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 35986, з яких: податкове зобов'язання - 28789 грн., штрафні (фінансові) санкції - 7197 грн.;
- №0004071401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності у розмірі 775073,50 грн., з яких податкове зобов'язання - 547982 грн. штрафна (фінансова) санкція - 227091,50 грн.
В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що спірні податкові повідомлення-рішення ґрунтуються на помилкових судженнях суб'єкта владних повноважень, що викладені в акті перевірки, а відтак, суперечать ч.2 ст.2 КАС України, оскільки за відсутності визначених законом підстав покладають на платника податків додатковий обов'язок по оплаті грошового зобов'язання на користь Державного бюджету України.
Ухвалою Сумського окружного адміністративного суду від 04.12.2018 відкрито провадження у даній справі за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче судове засідання.
29.12.2018 відповідач подав до суду письмовий відзив (а.с.162-169 Т.1), у якому зазначив, що Головним управлінням ДФС у Сумській області проведено документальну планову виїзну перевірку Шосткинського дочірнього агролісгосподарського підприємства «Шосткинський агролісгосп», з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного за період з 01.01.15 по 31.03.18, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.11 по 31.03.18, за результатами якої складено акт від 14.08.2018 року №5173/18-28-14-01/14005298/64.
Перевіркою встановлено ряд порушень норм Податкового кодексу України, а саме:
- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п. 6 Положення (стандарту бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248) (далі - П(С)БО 16), в частині заниження податку на прибуток на загальну суму 547982 грн., п.п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України в частині заниження податку на додану вартість на загальну суму 28789 грн.;
- п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 28789грн.;
- п.п.47.1.3 п.47.1 ст.47, п.п.176.2 п.176 ПК України підприємством в податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) інформацію подано з недостовірними даними.
З урахуванням порушень, які визначено в акті перевірки, ГУ ДФС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 04.09.2018 №0004061401 про збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток на загальну суму 775073,50 грн., в тому числі основного платежу - 547982 грн. та 227091,50 грн. штрафних санкцій, №0004071401 про збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість на загальну суму 35986 грн., в тому числі основного платежу - 28789 грн. та 7197 грн. штрафних санкцій.
При цьому, відповідач просить суд врахувати, що ГУ ДФС у Сумській області у податковому повідомленні-рішенні №0004071401 від 04.09.2018 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 50% на підставі п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України - зважаючи на те, що повторно (протягом 1095 днів) податковим органом визначено податкове зобов'язання. Так, за результатами камеральної перевірки (акт від 16.05.2017 №268/18-28-12-04/14005298) було складено податкове повідомлення-рішення від 30.05.2017 року №0001181200, яким збільшено грошове зобов'язання за податковими зобов'язаннями по податку на прибуток на суму 19290 грн., та штрафними (фінансовими) санкціями на суму 4823 грн. (25%).
На переконання відповідача, перевірка проведена з дотриманням норм податкового законодавства України, а прийняті податкові повідомлення-рішення правомірно застосовано за виявлені правопорушення.
У судовому засіданні представники позивача позовні вимоги підтримали у повному обсязі, просили позов задовольнити.
Представники відповідача заперечили проти вимог позовної заяви, просили суд відмовити у задоволенні позову.
Суд, заслухавши пояснення представників сторін, вивчивши матеріали справи, оцінивши письмові докази у їх сукупності, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимоги, з огляду на наступне.
У судовому засіданні встановлено, що у період з 25.06.2018 по 07.08.2018 Головним управлінням ДФС у Сумській області проведено документальну планову виїзну перевірку Шосткинського дочірнього агролісгосподарського підприємства «Шосткинський агролісгосп», код ЄДРПОУ 14005298, з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного за період з 01.01.15 по 31.03.18, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.11 по 31.03.18, за результатами якої складено акт від 14.08.2018 року №5173/18-28-14-01/14005298/64 (а.с.13-68 Т.1).
Перевіркою встановлено порушення ДП «Шосткинський агролісгосп» пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 6 Положення (стандарту бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248) (далі - П(С)БО 16), в частині заниження податку на прибуток на загальну суму 547982 грн., п.п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України в частині заниження податку на додану вартість на загальну суму 28789 грн.
04.09.2018 р. ГУ ДФС у Сумській області були винесені податкові повідомлення-рішення :
- №0004061401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), код платежу 14010100 у розмірі 35 986,00 грн., з яких податкове зобов'язання - 28789,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 7197,00 грн. (а.с.102, І том);
- №0004071401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності, код платежу 11020200, у розмірі 775 073,50 грн., з яких податкове зобов'язання - 547 982,00 грн., штрафна (фінансова) санкція - 227 091,50 грн. (а.с.104, І том).
Не погоджуючись з вказаними Податковими рішеннями Підприємство оскаржило їх до Державної фіскальної служби у Сумській.
Рішенням про результати розгляду скарги від 14.11.2018 р. № 36983/6/99-99-11-01-01-25, прийнятим ДФС України скаргу Підприємства залишено без задоволення, а Податкові рішення - без змін. (а.с.106-111, І том).
1. Як свідчить з Акту перевірки, наданих сторонами пояснень, розрахунку наданого відповідачем (а.с.68-71, ІІІ том), податковим органом було донараховано позивачу податкові зобов'язання з п о д а т к у на д о д а н у в а р т і с т ь на загальну суму 35986 грн., в т.ч. - 28789 грн. основного платежу та 7197 грн. штрафних санкцій. З о к р е м а:
- (1.1.) сума ПДВ у розмірі 15926грн. (штрафні санкції 3981,50 грн.) було донараховано за порушення позивачем п.188.1 ст.188, п.201.1 ст.201 ПК України - встановлено заниження бази оподаткування при здійсненні господарських операцій з постачання брикетів паливних за цінами, меншими за собівартість у 2015 році на суму ПДВ 15926грн.;
- (1.2.) сума ПДВ у розмірі 2082 грн. (штрафні санкції 520,50 грн.) були донараховані за порушення позивачем п.189.1 ст.189, п.5 ст.198 ПК України - не складено податкові накладні та не нараховано податкові зобов'язання з ПДВ при складанні та утриманні з заробітної плати вартості неповернутого спецодягу, термін використання якого не скінчився;
- (1.3.) сума ПДВ у розмірі 919 грн. (штрафні санкції в сумі 229,75грн.) були донараховані за порушення позивачем п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.189.5, ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України - занижено податкові зобов'язання з ПДВ за 2017 рік на суму 918,59 грн. - не складено податкові накладні та не нараховано податкові зобов'язання по переданим безоплатно автомобілям;
- (1.4.) сума ПДВ у розмірі 9860 грн. (штрафні санкції в сумі 2465,00 грн.) були нараховані за порушення позивачем п.198.1 ст.198, п.201.1 - завищення позивачем податкового кредиту за грудень 2017 року на суму 9860 грн. внаслідок подвійного включення до складу податкового кредиту ПДВ при придбанні катанки у ТОВ "Компанія "Наккол" (38119402).
2. Крім цього, як вже зазначалося вище, податковим органом було донараховано позивачу податкові зобов'язання по п о д а т к у на п р и б у т о к на загальну суму 775073,50 грн., з яких: 547982 грн. основного платежу та 227091,50 грн. по штрафним санкціям. З о к р ем а:
- (2.1.) податок на прибуток в сумі 93799 грн. (штрафні санкції не нараховувались) донараховано за порушення позивачем п.п.134.1. п.134.1 ст.134 - нараховано та виплачено з прибутку попереднього звітного року премії, матеріальні допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства (Дт 443, Кт 661, 657) на суму 521107 грн., та одночасно включено до складу собівартості у фінансовому звіті, чим занижено фінансовий результат ;
- (2.2.) податок на прибуток в сумі 2319 грн. (штрафні санкції - 1159,50грн.) донараховано за порушення позивачем п.п.134.1.1. п.134.1 ст.134 - занижено фінансовий результат до оподаткування за 2016 рік на суму 12 886 грн. за рахунок завищення собівартості внаслідок встановлених розбіжностей між даними бухгалтерського обліку та даними фінансового звіту;
- (2.3.) податок на прибуток в сумі 36000 грн. (штрафні санкцій в сумі 18000 грн.) було донараховано за порушення позивачем п.134.1 ст.134 - встановлено завищення витрат за 2017 рік за рахунок завищення собівартості на суму 200000 грн. в зв"язку з невстановленням реальності здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 за послуги по технічному обслуговуванню транспортних засобів, машин, устаткування;
- (2.4.) - В ході перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.п.139.1.2., п.139.1 ст.139 ПК України внаслідок чого позивачем було занижено об'єкт оподаткування на суму 2310354 грн., в т.ч. за 2016 рік на суму 1249568 грн. та за 2017 рік на суму 1060786 грн. за рахунок завищення різниць, на які зменшується фінансовий результат (23103354 = 2051461+ 258893) в тому числі:
- на суму 2051461 були нараховані та виплачені з прибутку попереднього звітного року премії, матеріальні допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства, відповідно підприємством зменшено фінансовий результат до оподаткування на сумі нарахованих премій (до ювілейних дат, до свят та інше) і матеріальної допомоги та витрат на сплату єдиного соціального внеску всього на суму 2051461 грн., в т.ч. за 2016 рік на суму 990675 грн. та за 2017 рік на суму 1060786 грн.;
- двічі зменшено фінансовий результат до оподаткування на 258893 грн.:
- Перший раз - нараховані та виплачені відпустки в 2016 році за рахунок резервного фонду в сумі 685055,98 грн. підприємством включені до складу собівартості реалізованої продукції;
- Другий раз - включено до складу різниць виплачені відпустки в 2016 році за рахунок резервного фонду в сумі 258893грн.
Дослідивши обставини у даній справі суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог. Висновки суду грунтуються на наступному:
І. Щодо правомірності нарахування податкового зобов'язанні за сплати податку на додану вартість (податкове повідомлення-рішення №0004061401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 35986, з яких: податкове зобов'язання - 28789 грн., штрафні (фінансові) санкції - 7197 грн.) суд зазначає наступне:
(1.1.) Відносно нарахованої сума ПДВ у розмірі 15926грн. (штрафні санкції - 3981,50грн.), як свідчить з акту перевірки , перевіркою встановлено порушення п.188.1 ст.188, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України. Податковий орган дійшов висновку, що ДП «Шосткинський агролісгосп» занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість у зв'язку з заниженням бази оподаткування при здійсненні господарських операцій з постачання брикетів паливних у січні, лютому, травні, червні, липні, серпні, вересні, листопаді, грудні 2015 році за цінами, меншими за собівартість всього у сумі 15926 грн. Розрахунок суми заниження податкового зобов'язання за 2015 рік додано до акта (Додаток 1 (а.с.69-70, І том) і Розрахунок по ДП "Шосткинський агролісгосп" (код 14005298) заниження ПЗ по ПДВ).
При проведенні перевірки для визначення собівартості виготовлених брикетів паливних було використано дані головної книги ДП «Шосткинський агролісгосп», які відображені на підставі даних відомостей по виготовленню, надходження та руху брикетів паливних та зведених даних журналів-ордерів.
В обгрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що зазначаючи про продаж брикетів паливних нижче їх собівартості ГУ ДФС не навела у Акті, яким чином останнє визначило собівартість вироблених Підприємством паливних брикетів. Відтак, позивач не погоджується із висновком ГУ ДФС про продаж вироблених брикетів за ціною нижче собівартості.
Крім того, позивач звертає увагу суду на те, що у доданому до матеріалів справи розрахунку (а.с.68, І том) є посилання на податкову декларацію № 9025643313 від 20.02.2018 року, яка не містить жодних операцій на суму 28789 грн. 00 коп., що вказує на незаконність податкового повідомлення рішення №0004061401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 35986, з яких: податкове зобов'язання - 28789 грн., штрафні (фінансові) санкції - 7197 грн.
Суд частково погоджується з позицією позивача, оскільки зазначаючи в Акті перевірки (стор.20 Акту - а.с.32, І том) про продаж брикетів паливних нижче їх собівартості ГУ ДФС в Сумській області не вказано, на підставі яких документів встановлено саме такий розмір собівартості одиниці реалізованої продукції. В Додатку 1 до Акту перевірки також відсутній будь-який розрахунок собівартості одиниці товару з посиланням на відповідні первинні документи, які були взяті до уваги податковим органом при підрахунках.
Відповідно до п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування з операцій постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової залишкової вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб заселення.
Слід зазначити, що Наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 «Про затвердження положення (стандарту) бухгалтерського обліку», що зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 19.01.2000 року за № 27/4248 затверджено «Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», далі за текстом - П(С)бо № 16 «Витрати».
Відповідно до п.7 П(С)бо № 16 «Витрати» Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі виграти на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) встановлюються підприємством.
Відповідно до п. 13 ГІ(С)бо № 16 «Витрати» До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Згідно з п. п. 15.1 п.15 І1(С) бо №16 «Витрати» До складу загально-виробничих витрат включаються: 15.1. Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо). 15.2. Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення. 15.3. Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення. 15.4. Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення. 15.5. Витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо). 15.6. Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень. 15.7. Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг). 15.8. Витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища. 15.9. Інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо).
Позивачем було надано до матеріалів справи розрахунок калькуляції собівартості брикетів паливних (1 тони) вироблених з власної тирси (а.с.155 - 159, ІІІ том) з розшифровкою статей калькуляції.
У відповідності до п. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
В ході судового розгляду представники відповідача не заперечували, що Наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 «Про затвердження положення (стандарту) бухгалтерського обліку» дійсно визначено алгоритм підрахунку собівартості товару, однак на переконання відповідача при підрахунку собівартості мають враховуватись і залишки товару. Однак, відповідач не зміг надати до суду відповідні докази того, які саме залишки товару, станом на який період використовувались відповідачем при підрахунках. Відповідно, відповідачем не спростовано доводів позивача викладених у поясненнях та під час розгляду справи, не доведено належним чином порушення позивачем норм п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України щодо продажу брикетів паливних нижче їх собівартості ГУ ДФС.
З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку про правомірність позовних вимог відносно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0004061401 від 04.09.2018р., в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі у розмірі 15926грн. та в частині застосування штрафних санкцій в сумі 3981,50грн.
(1.2.) Щодо правомірності нарахування податкового зобов'язання по ПДВ у розмірі 2082 грн. (штрафні санкції 520,50 грн.) слід зазначити наступне:
Дане зобов'язання було донараховано за порушення позивачем п.189.1 ст.189, п.5 ст.198 ПК України - ДП «Шосткинський агролісгосп» занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість всього у сумі 2082,49 грн., а саме, не складено податкові накладні та не нараховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість при списанні та утриманні з заробітної плати вартості не повернутого спецодягу, термін використання якого не закінчився, на загальну суму 10412,36 грн., в т.ч.: за 2015рік на суму 3134,09 грн., за 2016 рік на суму 3772,24 грн., за 2017рік на суму 3506,03 грн..
В бухгалтерському обліку операція відображена бухгалтерською проводкою: Дт 661 «Заробітна плата», Кт 903 «Собівартість виконаних робіт, наданих послуг».
Дане порушення відображено відповідачем в Акті перевірки (стор.Акту 20-22, а.с.32-34, І том). Дослідивши обставини справи, суд дійшов висновку про необґрунтованість такої позиції відповідача.
Так, згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч.ч. 1,2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені па паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно до ч.3 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується па рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Зокрема первинними документами, що підтверджують списання та утримання з заробітної плати вартості не повернутого спецодягу, термін використання якого не закінчився є Накази по підприємству, розрахункові відомості, бухгалтерські довідки, тощо, що підтверджують таке списання та утримання із заробітної плати конкретного співробітника грошових коштів за не повернутий спецодяг, термін використання якого не закінчився.
Слід зазначити, що на вимогу суду позивачем було надано відповідні Накази про утримання матеріальної шкоди з працівників (з різних підстав), (а.с.175-208, ІІІ том), однак жодної інформації про утримання із заробітної плати конкретного співробітника грошових коштів за не повернутий спецодяг, термін використання якого не закінчився в даних наказах по підприємству не значиться.
Акт перевірки не містить вищевказаної описової частини, а лише узагальнені суми за певний місяць. Представники відповідачі не змогли пояснити суду які саме накази досліджувались.
Як випливає із норми п.. 198.5 ст. 198,5 Податкового кодексу України «Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання за товарами під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту...".
Слід зазначити, що Наказом ДФС України від 01.06.2017 № 396 затверджено Методичні рекомендації щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, далі за текстом - Методичні рекомендації.
Відповідно до розділу 5 «Рекомендації щодо оформлення розділу III «Описова частина» акта (довідки) перевірки» Методичних рекомендацій Розділ III акта (довідки) перевірки містить дані щодо задекларованих показників, загальні підсумки встановлених порушень при проведенні перевірки повно ти обчислення та своєчасності сплати податків, зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства, детальний опис використаних при проведенні перевірки документів із зазначенням періодів, що підлягали перевірці, встановлених порушень та реєстрів встановлених однотипних порушень.
Під час опису виявлених порушень та їх документування в актах (довідках) перевірок слід дотримуватись таких рекомендацій.
Будь-який висновок акта (довідки) перевірки щодо оцінки повноти та своєчасності виконання платником зобов'язань перед бюджетом, дотримання вимог іншого законодавства має ґрунтуватись на визначених статтею 83
Кодексу належних та допустимих доказах, отриманих безпосередньо від платника податків, а також з інших джерел у встановленому законом порядку. Доведення правомірності висновків перевірки повинно бути переконливим, логічним, аргументованим.
Відображення в акті (довідці) перевірки необгрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючих, які не мають підтверджуючих доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб платника податків (наприклад, «приховування об'єкта оподаткування», «розкрадання», «привласнення», «описка» тощо) при оформленні встановлених порушень не допускається.
З метою забезпечення належної доказовості висновків за кожним відображеним в описовій частині акта (довідки) документальної перевірки фактом порушення в обов'язковому порядку необхідно:
г) зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та інші докази, що підтверджують наявність факту порушення.
В акті перевірки ГУ ДФС у Сумській області та у відзиві на позовну заяву не зазначено жодних посилань на первинні бухгалтерські документи, що підтверджують, що ПДВ при придбання спецодягу був включений до податкового кредиту при його придбанні.
Під час розгляду справи представники відповідача також не довели правомірність своєї позиції. Відповідно, суд задовольняє вимоги позивача в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0004061401 від 04.09.2018р., в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 2082 грн. та в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 520,50 грн.
В іншій частині позовних вимог суд відмовляє в задоволенні, виходячи з наступного:
(1.3.) Щодо донарахування суми ПДВ у розмірі 919 грн. та штрафних санкцій в сумі 229,75грн., які були донараховані за порушення позивачем п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.189.5, ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України - занижено податкові зобов'язання з ПДВ за 2017 рік на суму 918,59 грн. - не складено податкові накладні та не нараховано податкові зобов'язання по переданим безоплатно автомобілям , слід зазначити наступне:
Детально дане порушення описано в Акті перевірки (стор23 Акту, а.с.35, І том). Так, податковим органом виявлено, що на порушення п.188.1 ст.188, п.189-1 ст.189, п.198.5, п.201.1 ст.201 ПК України ДП "Шосткинський агролісгосп" не складено податкові накладні та не враховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість по переданим безоплатно автомобілям до ДП "Ямпільський агролісгосп" на підставі Наказу №9 від 16.01.2017р. Управління майном Сумської обласної ради "Про надання дозволу на передачу автомобілів", акт приймання-передачі основних засобів від 23.01.2017р., затверджений керівником Управління майном Сумської обласної ради. Передача відбулася відповідно до Наказу №9 від 16.01.2017р. Управління майном Сумської обласної ради "Про надання дозволу на передачу автомобілів", де було зазначено - передати безоплатно з балансу підприємства ДП "Шосткинський агролісгосп" на баланс Ямпільського дочірнього агролісогосподарського підприємства "Ямпільський агролісгосп" автомобілі ВАЗ 21213, реєстраційний номер НОМЕР_1 , 2003 року випуску та Skoda Super B, реєстраційний номер НОМЕР_2 , 2004 року випуску.
Рахунок бухгалтерського обліку, первинна вартість, знос, залишкова вартість та розрахунок суми ПДВ яка донараховується зазначено відповідачем в Акті перевірки (стор.Акту35).
При цьому, а ні в позовній заяві, а ні в додаткових поясненнях позивач, а ні під час розгляду справи представник позивача не зазначив будь-яких правових обгрунтувань щодо протиправності висновків податкового органу в даній частині Акту. Відповідно, в суду відсутні будь-які підстави брати під сумнів правомірність висновків податкового органу щодо наявності правових підстав для нарахування ПДВ у розмірі 919 грн. та штрафних санкцій в сумі 229,75грн., які були донараховані за порушення позивачем п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.189.5, ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України - занижено податкові зобов'язання з ПДВ за 2017 рік на суму 918,59 грн. - не складено податкові накладні та не нараховано податкові зобов'язання по переданим безоплатно автомобілям.
(1.4.) Крім цього, позивачу була донарахована сума ПДВ у розмірі 9860 грн. (штрафні санкції в сумі 2465,00 грн.) за порушення позивачем п.198.1 ст.198, п.201.1 - завищення позивачем податкового кредиту за грудень 2017 року на суму 9860 грн. внаслідок подвійного включення до складу податкового кредиту ПДВ при придбанні катанки у ТОВ "Компанія "Наккол" (38119402).
Дане порушення відображено в Акті перевірки (стор.Акту 24-25) (а.с.36-37, І том).
Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за період з 01.01.2015р. по 31.03.2018р. встановлено його завищення на суму 9860 грн., в т.ч. за грудень 2017 року на суму 9860 грн. Зведені дані щодо задекларованих платником податків та встановлених в ході перевірки податкових зобов'язань наведено у додатку №13 до Акту перевірки.
Так, перевіркою встановлено наявність розбіжності з контрагентом ТОВ "Компанія "НІККОЛ" на суму 9860 грн. ДП "Шосткинський агролісгосп" у постачальника ТОВ "Компанія "НІККОЛ" придбало у грудні 2017 року катанку на загальну суму 59160грн. в т.ч. ПДВ 9860 грн. До перевірки було надано податкову накладну від 1312.107р., а також платіжне доручення №3085 від 18.12.2017р. на суму 59160 грн.
ДП "Шосткинський агролісгосп включено до складу податкового кредиту в Декларації ПДВ перший раз за грудень 2017 року 9860 грн. та другий раз за січень 2018 року - 9860 грн.
Позивач не навів будь-яких правових обгрунтувань, які б свідчили про безпідставність висновків відповідача про порушення товариством приписів ст.198 ПК України, а тому в даній частині позовних вимог також відсутні підстави для задоволення. Відповідно податкове повідомлення-рішення №0004061401 від 04.09.2018р., в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 9860 грн. та штрафні санкції в сумі 2465,00 грн. не є протиправним та не підлягає скасуванню.
При цьому, слід зазначити, що ГУ ДФС у Сумській області у податковому повідомленні-рішенні №0004071401 від 04.09.2018 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 50% на підставі п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України, оскільки за результатами камеральної перевірки (акт від 16.05.2017 №268/18-28-12-04/14005298) було складено податкове повідомлення-рішення від 30.05.2017року №0001181200, яким збільшено грошове зобов'язання за податковими зобов'язаннями по податку на прибуток на суму 19290 грн., та штрафними (фінансовими) санкціями на суму 4823 грн. (25%).
Відповідно до п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
ІІ. Щодо позовних вимог стосовно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0004071401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності у розмірі 775073,50 грн., з яких податкове зобов'язання - 547982 грн. штрафна (фінансова) санкція - 227091,50 грн., суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в даній частині виходячи з наступного:
Позиція суду грунтується на наступному:
(2.1.) По сумі нараховного податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 93799 грн. (штрафні санкції не нараховувались) слід зазначити, що дані зобов'язання донараховано за порушення позивачем п.п.134.1. п.134.1 ст.134 - нараховано та виплачено з прибутку попереднього звітного року премії, матеріальні допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства (Дт 443, Кт 661, 657) на суму 521107 грн., та одночасно включено до складу собівартості у фінансовому звіті, чим занижено фінансовий результат.
Обгрунтовуючи позовні вимоги позивач погоджується з тим, що фінансовий результат до оподаткування зменшується (пп. 139.1.2.):
- на суму витрат (крім оплати відпусток працівникам та інші виплати, пов'язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2-139.3 цієї статті), які відшкодовані за рахунок резервів та забезпечень сформованих відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
- на суму коригування (зменшення) резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інші виплати, пов'язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2-139.3 цієї статті), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Відповідно до пп. 139.1.1, 139,1.2, п. 139.1 ст. 139 ПКУ, в редакції, що діє з 01.01.2017 р., фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов'язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати) відповідно до національних положень Стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Згідно з пп. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму використання створених забезпечень (резервів) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов'язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати), сформованого відповідно до національних положень (стандартів бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму коригування (зменшення) забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) на відпустки працівникам, інших виплат, пов'язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Тобто, операції із створення та використання забезпечень по виплатам, пов'язаних з оплатою праці, не приймають участі при коригуванні фінансового результату до оподаткування відповідно до пп. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 Кодексу.
При цьому, позивач звертає увагу суду на те, що, Кодекс не містить визначення поняття "виплати, пов'язані з оплатою праці".
Згідно з п. 5.3 ст. 5 Кодексу інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Підпунктом 14.1.84 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що інші терміни для цілей розділу III використовуються у значеннях, визначених Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства.
Оскільки, ні ПК України, ні Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", ні національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку і міжнародні стандарти фінансової звітності не дають визначення поняття "виплати, пов'язані з оплатою праці", Підприємство вважає, що матеріальна допомога на оздоровлення, ЄСВ, премії до ювілею, свята та матеріальна допомога при досягненні пенсійного віку, при одруженні, при призові на військову службу, на поховання робітників їх близьких родичів та інше не відносяться до «виплат, пов'язані з оплатою праці». Відповідно, позивач вважає, що Підприємством правомірно зменшено фінансовий результат до оподаткування у 2015, 2016, 2017 роках, за рахунок включення до складу собівартості реалізованої продукції/завищення податкових різниць, на які зменшується фінансовий результат.
Однак суд не погоджується з позицією позивача.
Як вже зазначалося, в ході перевірки встановлено, що ДП «Шосткинський агролісгосп» у 2015 році нараховано та виплачено з прибутку попереднього звітного року премії, матеріальні допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства (Дт 443 Кт 661, 657) відповідно до умов колективного договору всього в сумі 521107 грн.
Стаття 2 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.1995р. №108/95-ВР визначає структуру заробітної плати. Вона складається з трьох частин.
1. Основна заробітна плата. Це - винагорода за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов'язки). Вона встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та посадових окладів для службовців.
2. Додаткова заробітна плата. Це - винагорода за працю понад установлені норми, за трудові успіхи та винахідливість і за особливі умови праці. Вона включає надбавки, доплати, інші гарантійні і компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії, пов'язані з виконанням виробничих завдань і функцій.
3. Інші заохочувальні та компенсаційні виплати. До них належать виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, виплати в рамках грантів, компенсаційні та інші грошові і матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми.
Відповідно до ст. 97 Кодексу Законів про працю України (КЗпП) і ст. 15 Закону України «Про оплату праці», умови запровадження та розміри надбавок, доплат, премій, винагород та інших заохочувальних виплат підприємства встановлюють самостійно у колективному договорі.
В колдоговорі ДП «Шосткинський агролісгосп» на 2015-2016 роки, який зареєстровано рішенням виконавчого комітету №43 від 23.04.2015р. (реєстраційний номер 02 від 23.04.2015) вказано події коли при наявності коштів підприємство може надавати матеріальну допомогу працівникам, які не мають порушень трудової дисципліни в розмірі середньомісячної заробітної плати.
Положенням про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки і господарських організацій, які володіють та/або користуються об'єктами державної, комунальної власності, затверджене Наказом Міністерства фінансів України 19.12.2006 №1213, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 26.12.2006р. за №1363/13237 (далі - Положення №1213) із змінами визначається методика відображення в бухгалтерському обліку активів та операцій, які мають особливий характер, зумовлений правовим статусом державного і комунального майна та законодавчим регулюванням діяльності суб'єктів державного, комунального секторів економіки й управління об'єктами державної власності.
Норми цього Положення застосовуються підприємствами державного, комунального секторів економіки (а саме ДП «Шосткинський агролісгосп» є підприємством комунальної власності), а також іншими господарськими організаціями, які володіють та/або користуються об'єктами державної, комунальної власності.
Відповідно до пункту 1.2. розділу IV Положення №1213 спрямування підприємствами державного, комунального секторів економіки частини чистого прибутку на квартальну і річну дату балансу відображається: на матеріальне заохочення - за дебетом субрахунку 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" і кредитом рахунку 66 "Розрахунки за виплатами працівникам" наводиться сума нарахованої працівникам винагороди, допомоги, премії тощо, яка обчислена відповідно до законодавства, установчих і розпорядчих документів з прибутку попереднього звітного кварталу (року) відповідно до фінансового плану.
Згідно установчих документів у ДП «Шосткинський агролісгосп» перебувають у користуванні основні засоби та інші необоротні матеріальні активи, які є об'єктами права комунальної власності. Розпорядником майна є засновник Шосткинського дочірнього агролісогосподарського підприємства «Шосткинський агролісгосп» Сумське обласне комунальне агролісогосподарське підприємство «Сумиоблагроліс».
За результатами перевірки встановлено, що ДП «Шосткинський агролісгосп» при визначенні фінансового результату за даними бухгалтерського обліку за 2015 рік, включило до складу собівартості реалізованої продукції (Рядок 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" нарахування премій і матеріальної допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства з прибутку попереднього звітного року (Дт 443 Кт 661, 657) в сумі 521107,48 грн.
Відповідно, суд погоджується з висновками податкового органу стосовно того, що підприємством безпідставно завищено собівартість реалізованої продукції і відповідно неправомірно занижено фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на суму 521107 грн.
Крім цього, суд погоджується з позицією відповідача стосовно заниження об'єкту оподаткування на суму 2310354 грн., в т. ч. за 2016 рік на суму 1249568 грн. та 2017 рік на суму 1060786 грн. на нараховані та виплачені з прибутку попереднього звітного року премії, матеріальні допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства (зроблені проводки Дт 443 Кт 661, 657).
Так, ДП «Шосткинський агролісгосп» в 2016 - 2017 роках нараховані та виплачені з прибутку попереднього звітного року премії, матеріальні допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства (зроблені проводки Дт 443 Кт 661, 657) відповідно до умов колективних договорів на 2015 - 2016 роки, який зареєстровано рішенням виконавчого комітету №43 від 23.04.2015р. (реєстраційний номер 02 від 23.04.2015) та на 2017 - 2018 роки, який зареєстровано виконкомом Воронізької селищної ради комітету від 23.03.2017р. (реєстраційний номер 2 від 23.03.2017) всього в сумі 2051461 грн., в т. ч. за 2016 рік - 990675 грн., за 2017 рік - 1060786 грн.
В 2016 та 2017 роках підприємством зменшено фінансовий результат до оподаткування на суми нарахованих премій (до ювілейних дат, свят та інше) і матеріальної допомоги та витрат на сплату єдиного соціального внеску за 2016 рік на суму 990675 грн. та за 2017 рік на суму 1060786 грн.
До рядка 2.2.1 додатка РІ до Декларації по податку на прибуток включаються суми витрат, які відшкодовані за рахунок створених забезпечень (резервів), крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов'язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати.
Відповідно, ДП «Шосткинський агролісгосп» в порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.п. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України за 2016 та 2017 роки було безпідставно завищено різниці, на які зменшується фінансовий результат і відповідно занижено об'єкт оподаткування всього на суму 2051461 грн., в тому числі за 2016 рік на суму 990675 грн. та за 2017 рік на суму 1060786 грн.
У 2016 році ДП «Шосткинський агролісгосп» в порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.п. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 ПКУ за 2016 завищено різниці чим, зменшено фінансовий результат до оподаткування на суму 258893 грн.
В ході перевірки було встановлено, що відповідно до даних журналу-ордеру №4 та головної книги за 2016 рік ДП «Шосткинський агролісгосп» станом на 01.01.2016 року обліковувався залишок невикористаного резервного фонду на відпустки в сумі 179306,11 грн., який було створено, але не використано в 2014 році.
Всього за 2016 рік були здійснені виплати відпусток за рахунок резервного фонду в сумі 864362,09 грн., в т. ч. за рахунок створеного, але не використаного резервного фонду в 2014 році станом на 01.01.2016 року в сумі 179305,86 грн. та за рахунок нарахованого та використаного резервного фонду (відпустки) в 2016 році в сумі 685056,23 грн.
В бухгалтерському обліку зроблено проводки: при нарахуванні заробітної тати за рахунок створеного резервного фонду - Дт 471 «Резерв на забезпечення на виплату відпусток» 864362,09 грн., Кт 661 «Виплати по заробітній платі» 708298,54 грн., Кт 657 «ЄСВ» 156063,55 грн. При створенні резервного фонду за рахунок собівартості - Дт 901 «Собівартість реалізованої продукції», Кт 471 - «Резерв на забезпечення на виплату відпусток» 685056,23 грн.
Отже, нараховані та виплачені відпустки в 2016 році в сумі 685055, 98 грн. підприємством включено до складу собівартості реалізованої продукції, що вплинуло на визначення фінансового результату.
Крім того, ДП «Шосткинський агролісгосп» в 2016 році включено до складу різниць, на які зменшується фінансовий результат (рядок 2.2.1 додатка РІ до Декларації по податку на прибуток) суму виплачених відпусток за рахунок резервного фонду в сумі 258893,44 грн., в т. ч. в січні 2016 - 67 189,43 грн., в лютому 2016 - 42105,66 грн., в березні 2016 - 41984,28 грн., в квітні 2016 - 66694,13 грн., в травні 2016 - 40919,94 грн.
В бухгалтерському обліку зроблено проводки: Дт 471 «Резерв на забезпечення на виплату відпусток» 258893,14 грн., Кт 661 - «Виплати по заробітній платі» 212012,82 грн., Кт 657 «ЄСВ» - 46880,62 грн.
Відповідно, виплата відпусток за рахунок резервного фонду в сумі 258893,44 грн. двічі зменшила об'єкт оподаткування: перший раз при нарахуванні резерву за рахунок собівартості, другий раз при здійсненні виплат за відпустки.
Таким чином, суд вважає, що відповідачем правомірно нараховано податкове зобов'язання з податку на прибуток в сумі 93799 грн. (штрафні санкції не нараховувались) за порушення позивачем п.п.134.1. п.134.1 ст.134 - нарахування та виплата з прибутку попереднього звітного року премії, матеріальні допомоги та виплати за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням працівникам підприємства (Дт 443, Кт 661, 657) та одночасне включення до складу собівартості у фінансовому звіті, чим занижено фінансовий результат.
Крім цього, податковим органом за наслідками перевірки було донараховано :
(2.2.) податок на прибуток в сумі 2319 грн. (штрафні санкції - 1159,50грн.) донараховано за заниження фінансового результату до оподаткування за 2016 рік на суму 12 886 грн. за рахунок завищення собівартості внаслідок встановлених розбіжностей між даними бухгалтерського обліку та даними фінансового звіту;
- (2.3.) податок на прибуток в сумі 36000 грн. (штрафні санкцій в сумі 18000 грн.) було донараховано за порушення позивачем п.134.1 ст.134 - встановлено завищення витрат за 2017 рік за рахунок завищення собівартості на суму 200000 грн. в зв'язку з невстановленням реальності здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 за послуги по технічному обслуговуванню транспортних засобів, машин, устаткування;
Відносно занижено фінансового результату до оподаткування за 2016 рік на суму 12886 грн., слід зазначити, що в ході перевірки було встановлено порушення позивачем п.п. 134.1.1 п 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України ДП «Шосткинський агролісгосп» безпідставно занижено фінансовий результат до оподаткування за 2016 рік на суму 12886 грн.
Відповідно до даних Головної книги за 2016 рік та даних бухгалтерського обліку підприємством зайво відображені в реєстрі кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування ДП «Шосткинський агролісгосп» за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 (додаток до акту №6) собівартість виконаних робіт та наданих послуг за дебетом рахунку 903 «Собівартість виконаних робіт, наданих послуг» та кредитом рахунків 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», 661 «Заробітна плата», 657 «ЄСВ» склала 414925,38 грн., в т. ч. за 4 квартал 2016 року 115860,93 грн. Перевіркою встановлено, що за даними головної книги за 2016 рік при списанні на фінансові результати за дебетом рахунку 79 «Фінансові витрати» та кредитом рахунку 903 «Собівартість виконаних робіт, наданих послуг» за 2016 рік відображено суму 427810,86 грн., в т. ч. за 4 квартал 2016 року - 128746,41 грн., в результаті чого занижено фінансовий результат за 2016 рік на суму 12885,48 грн., в т. ч. за 4 квартал 2016 року - 12885,48 грн.
Підприємством безпідставно завищено собівартість реалізованої продукції і відповідно занижено фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на суму 12885,48 грн.
Будь-яких грунтовних доводів на спростування даної позиції відповідача позивачем не надано.
Крім цього, в ході перевірки було встановлено заниження фінансового результату до оподаткування за 2017 рік на суму 200000 грн.
На порушення пп.134.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України п. 6 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318. зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, ст. 1, ст. 4, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996-ХІУ, п.п. 1.2 п. 1, п.п. 2.1, п.п. 2.4, п.п. 2.15, п.п. 2.16 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за №168/704, ДП «Шосткинський агролісгосп» встановлено завищення витрат за 2017р. у рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати на загальну суму 200000 грн., у тому числі по періодах: за півріччя 2017 року у сумі 40000 грн., за 9 місяців 2017 року у сумі 120000 грн., за 2017 рік у сумі 200000 грн. в зв'язку з не встановленням реальності здійснення господарських операцій з ФОП - ОСОБА_1 (іпн. НОМЕР_3 ).
Відповідно наданих на перевірку документів встановлено, що ДП «Шосткинський агролісгосп» перебувало у взаємовідносинах з фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 , у 2017 році на загальну суму 200000 грн., без ПДВ .
Згідно даних інформаційних систем ДФС України: ФОП - ОСОБА_1 , (іпн. НОМЕР_3 ). Вид діяльності: 77.12 "Надання в оренду вантажних автомобілів", дата державної реєстрації 16.05.2017. На податковому обліку зареєстрований у ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС У Сумській області (1819).
ФОП ОСОБА_1 надавав ДП «Шосткинський агролісгосп» у 2017 році послуги по технічному обслуговуванню автомобілів та послуги з технічного обслуговування машин і устаткування промислового призначення на загальну суму 200000 грн. без ПДВ.
Взаємовідносини з контрагентом здійснювалися на підставі 2 договорів про надання послуг.
1) Договір №5 від 01.06.2017 (смт. Вороніж Сумської області). В Додатку №2 до переліку автотранспорту включено 24 одиниці транспортних засобів (автокран, трактори, автомобілі ЗІЛ, ГАЗ, ВАЗ, САЗ, автопогрузчики).
2) Договір №6 від 01.06.2017 (смт. Вороніж Сумської області). В Додатку №2 до переліку включено 59 одиниць машин та устаткування (свердлильний станок, верстати фрезерні, токарний верстат, сушилка, стружкопилесос, компресор та інше).
Перевіркою встановлено, що на виконання умов договорів складалися акти здачі - прийняття наданих послуг.
У бухгалтерському обліку дану операцію відображено наступними бухгалтерськими проводками: Дт.рах. 91 «Загально виробничі витрати», Кт.рах. 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками».
Оплату за отримані послуги здійснено шляхом перерахування грошових коштів на рахунок ФОП ОСОБА_1 . У бухгалтерському обліку дану операцію відображено наступними бухгалтерськими проводками: Дт. рах.631 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками», Кт.рах.31 «Розрахунковий рахунок».
Відповідно до наданих на перевірку договорів №5 від 01.06.2017 та №6 від 01.06.2017 за змістом яких передбачено, що виконавець (ФОП - ОСОБА_1 ) бере на себе зобов'язання, протягом строку дії договору, надавати комплекс послуг з технічного обслуговування транспортних засобів та комплекс послуг з технічного обслуговування машин і устаткування промислового призначення. Перелік послуг, які будуть надаватись виконавцем визначений у додатку №1 до договорів. Перелік містить послуги з технічного обслуговування транспортних засобів за змістом робіт: перевірка стану складових частин автомобіля зовнішнім оглядом, перевірка оглядом герметичності з'єднань систем змащування, живлення охолодження двигуна, перевірка роботоздатності зчеплення і герметичність системи гідроприводу, перевірка справності приводу і дії стоянкового гальма, очистка акумуляторної батареї від пилу, бруду та слідів електроліту, прочистити вентиляційні отвори, перевірити кріплення та надійність контактів електричних з'єднань, змащення вузлів тертя та інше. Тобто, за змістом, роботи обумовлені в договорі, потребують не консультації, а самого виконання роботи. Аналогічно послуги з технічного обслуговування машин і устаткування промислового призначення за змістом робіт передбачають технічне обслуговування деревопереробного устаткування потребують виконання самої роботи.
В ході перевірки до ДП «Шосткинський агролісгосп» 03.08.2018 року був наданий письмовий запит щодо обгрунтованості в необхідності залучення до зазначених в переліку (додатках до договорів) послуг з технічного обслуговування машин та транспортних засобів саме фізичну особу підприємця та наявність у штаті підприємства спеціалістів (механік та інші), які виконують функції з технічного обслуговування. ДП «Шосткинський агролісгосп» надана письмова відповідь про те, що на підприємстві наявні механік та енергетик, які проводили поточні роботи з урахування отриманих консультацій від ФОП ОСОБА_1 Послуги за вказаними договорами надавались в усній формі, як по телефону так і при особистій зустрічі з керівником підприємства.
При цьому, суд погоджується з позицією відповідача стосовно того, що позивачем не доведено економічну доцільність у отриманні даних послуг від сторонньої особи. Крім цього, Акти прийому-передачі наданих послуг складені помісячно однотипні, не мають додатків та не підтверджують виконану роботу. В актах не вказано перелік автомобілів, машин та устаткування, яких саме в конкретному місяці було обстежено, та в який спосіб проводилось технічне обслуговування (демонтаж, зупинка роботи на певний час, обслуговування в неробочій на підприємстві час, чи в інший спосіб). ФОП ОСОБА_1 згідно даних інформаційних систем ДФС України не має найманих працівників. Таким чином, роботи по технічному обслуговуванню повинен виконувати сам, як обумовлено умовами договору, або у випадку необхідності проводити залучення для проведення окремих видів послуг третіх осіб. Виконавець (ФОП ОСОБА_1 ) має погодити таке залучення з Замовником. При залученні для проведення окремих видів послуг третіх осіб Виконавець залишається відповідальним перед замовником (ДП «Шосткинський агролісгосп»). Підтвердження щодо залучення для проведення окремих видів послуг третіх осіб до перевірки не надано. В актах значено лише загальне найменування послуги (технічне обслуговування ) та вартість без конкретизації машин та устаткування, яке обслуговувалось у конкретному місяці та в який спосіб. До перевірки не надані звіти до актів наданих послуг.
Із наданих позивачем документів не вбачається, які критерії використовувалися для визначення вартості послуг та, відповідно, необхідність і доцільність використання їх у господарській діяльності та правомірності формування витрат підприємства.
Отже, Підприємством не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв'язку між придбаними послугами й отримання економічної вигоди, а також наміру придбання платником послуг для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
При цьому, суд бере до уваги посилання відповідача на те, що в ході перевірки позивачем - ДП «Шосткинський агролісгосп» була надана письмова відповідь про те, що на підприємстві наявні механік та енергетик, які проводили поточні роботи з урахуванням отриманих консультацій від ФОП ОСОБА_1 та послуги за вказаними договорами надавались в усній формі, як по телефону так і при особистій зустрічі з керівником підприємства (копії запиту та відповіді додаються).
Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Вказані умови суперечать меті господарської діяльності підприємства та створюють обставини, за яких воно не мало намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької та іншої економічної діяльності. Враховуючи викладене, вбачається проведення транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій надання податкової вигоди переважно з контрагентами, які не виконують свої податкові зобов'язання, зокрема, у випадках, коли операції здійснюються через посередників з метою штучного формування витрат, не мають реального товарного характеру. ДП «Шосткинський агролісгосп» отримано від ФОП ОСОБА_1 , паперові носії за формою первинних документів, в яких наведені відомості, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки вони складені на підставі господарських операцій які неможливо було здійснити та відповідно не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку.
Відповідно до статті 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями.
Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.
Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-ХІУ, із змінами та доповненнями, визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути скчадені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
У відповідності до пп. 2.15. Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. № 88 із змінами та доповненнями первинні документи підлягають обов'язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув'язка окремих показників.
Підпунктом 2.16. Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. № 88 із змінами та доповненнями забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення.
Відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку П(С)БО №16 «Витрати», зареєстроване наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999р. №318, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 №27/4248 зазначено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Із наданих позивачем документів не вбачається, які критерії використовувалися для визначення вартості послуг та, відповідно, необхідність і доцільність використання їх у господарській діяльності платника і правомірності формування витрат підприємства.
Позивачем не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв'язку між придбаними послугами й отримання економічної вигоди, а також наміру придбання платником послуг для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Надані позивачем докази, на які він посилається як на підтвердження здійснення господарські операції між ДП «Шосткинський агролісгосп» та ФОП ОСОБА_1 , не дають можливості підтвердити реальність здійснення даних господарських операцій.
Зважаючи на викладені обставини, суд дійшов висновку про відсутність правових підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0004071401 від 04.09.2018р., яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності у розмірі 775073,50 грн., з яких податкове зобов'язання - 547982 грн. штрафна (фінансова) санкція - 227091,50 грн.
Відповідно до ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
При зверненні до суду позивачем сплачено судовий збір у сумі 12165,89 грн., що підтверджується платіжним дорученням №3 від 29.11.2018 (а.с.4).
Враховуючи часткове задоволення позовних вимог, на користь позивача підлягає відшкодуванню судовий збір у сумі 337 грн. 68 коп. пропорційно розміру задоволених позовних вимог.
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241- 246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
Адміністративний позов Шосткинське дочірнє агролісогосподарське підприємство "Шосткинський агролісгосп" до Головне управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, 40009, код ЄДРПОУ 39456414) № НОМЕР_4 від 04.09.2018, яким Шосткинському дочірньому агролісогосподарському підприємству "Шосткинський агролісгосп" (пров.Глухівський, буд.10, смт. Вороніж, Шосткинський район, Сумська область, 41100, код ЄДРПОУ 14005298) збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в частині збільшення основного податкового зобов'язання у сумі 18010 грн. та нарахування штрафної (фінансові) санкції у сумі 4502,25грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.
Стягнути на користь Шосткинського дочірнього агролісогосподарського підприємства "Шосткинський агролісгосп" (пров.Глухівський, буд.10, смт. Вороніж, Шосткинський район, Сумська область, 41100, код ЄДРПОУ 14005298) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, 40009, код ЄДРПОУ 39456414) витрати зі сплати судового збору у сумі 337 (триста тридцять сім) грн. 68 коп.
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. Апеляційні скарги до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подаються через Сумський окружний адміністративний суд.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Повний текст рішення складено 01.07.2019 року.
Суддя О.М. Кунець