07 травня 2019 року м. Рівне №460/732/19
Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Друзенко Н.В. за участю секретаря судового засідання Романчук В.В. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі: позивача: представник ОСОБА_1 , відповідача: представник Білик М.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом
Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2
доГоловного управління ДФС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги про сплату боргу, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернувся до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №0001021304 від 24.01.2019 та від №0001031304 від 24.01.2019, вимоги про сплату (недоїмки) №Ф-1 від 24.01.2019 та рішення №0000101304 від 24.01.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Ухвалою від 01.04.2019 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження та призначено розгляд справи по суті у відкритому судовому засіданні на 07.05.2019.
В судовому засіданні 07.05.2019 проголошено вступну і резолютивну частину частини рішення.
Згідно з позовною заявою і поясненнями позивача і його представника в судовому засіданні, позовні вимоги ґрунтуються на тому, що позивач є фізичною особою-підприємцем та протягом 2016-2017 років, маючи трьох найманих працівників, виплачував їм заробітну плату з власних коштів та здійснював всі необхідні відрахування до державного бюджету. Вважає безпідставними та необґрунтованими висновки контролюючого органу, які полягають у тому, що позивач не здійснював оплату праці найманих працівників, в результаті чого до складу валових витрат не прийнято витрати на заробітну плату найманим працівникам за 2016 та 2017 роки як такі, що не були фактично сплачені в межах господарської діяльності. З таких підстав, сторона позивача доводила, що оскаржувані повідомлення-рішення, вимогу про сплату (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій, прийняті на підставі цих висновків, є противними та такими, що підлягають скасуванню, а тому просила позов задовольнити.
Згідно з відзивом на позов (а.с.119-121) та поясненнями представника відповідача в судовому засіданні, Головне управління ДФС у Рівненській області позов не визнає. В обґрунтування заперечень покликається на те, що перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат встановлено завищення позивачем валових витрат за 2016 та 2017 роки. Так, позивачем до валових витрат включено витрати на заробітну плату найманим працівникам за 2016 та 2017 роки, яка виплачувалася у готівковій формі, тобто відповідач вважає, що вказані витрати не підтверджено документально. Сторона відповідача вважає, що при прийнятті оскаржуваних рішень контролюючий орган діяв на підставі, в межах та у спосіб визначений чинним законодавством, а тому підстав для скасування таких рішень немає. З огляду на це, просила в задоволенні позову відмовити повністю.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши письмові заяви по суті спору, повно і всебічно з'ясувавши всі обставини адміністративної справи в їх сукупності, перевіривши їх дослідженими у судовому засіданні доказами, суд встановив наступне.
В період з 04.12.2018 по 17.12.2018 посадовою особою контролюючого органу проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт №2767/17-00-13-04/2636712630 від 22.12.2018 (а.с.12-35).
Актом зафіксовано, що "документальною перевіркою до складу валових витрат ФОП ОСОБА_2 не прийнято витрати на заробітну плату найманим працівникам за 2016 рік на 51194,97 грн. та за 2017 рік на 93895,20 грн. як такі, що не були фактично здійснені (понесені, оплачені) в межах господарської діяльності у зв'язку з відсутністю готівкових коштів для здійснення виплати такої заробітної плати. Таким чином, ФОП ОСОБА_2 в порушення п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України до складу витрат підприємця не прийнято частину витрат на суму 145090 грн., в т.ч. за 2016 - 51195 грн., за 2016 - 93895 грн., які підприємцем віднесені до складу витрат (тобто заробітна плата, яка згідно з наданими документами виплачена в готівковій формі), але платником не підтверджено наявність та походження даних готівкових коштів, використаних для здійснення даних розрахункових операцій, у зв'язку з відсутністю зняття готівкових коштів з банківських рахунків, відсутністю підтверджуючих документів та відсутністю будь-яких записів у книзі обліку доходів і витрат щодо отримання готівки" (а.с.20-21).
У відповідь на заперечення до акту перевірки Головне управління ДФС у Рівненській області повідомило, що аргументи, наведені у даному запереченні ФОП ОСОБА_2 від 10.01.2019, не спростовують висновки акту перевірки від 22.12.2018 (а.с.36-43).
Висновками акту встановлено, що позивачем порушено:
- п.164.1, п.164.3 ст.164, п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, внаслідок чого донарахована за результатами перевірки сума податку на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю в 2016 році становить 9616,50 грн., в 2017 році - - 16901,10 грн.;
- п.2 ч.1 ст.7, ч.11 ст.8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", в результаті чого донараховано за результатами перевірки єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2016 рік в сумі 11753,49 грн., за 2017 рік в сумі 20656,94 грн.;
- п.1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Кодексу в результаті чого донараховано військовий збір на суму чистого оподаткованого доходу за 2016 рік в розмірі 801,38 грн, за 2017 рік в розмірі 1408,42 грн.(ст. акту 34).
24.01.2019 на підставі вказаних висновків контролюючим органом прийнято:
- податкове повідомлення-рішення №0001021304, яким збільшено суму грошового зобов'язання ФОП ОСОБА_2 з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 39776,40 грн., в т.ч. за податковим зобов'язанням в сумі 26517,60 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 13258,80 грн. (а.с.44);
- податкове повідомлення-рішення №0001031304, яким збільшено суму грошового зобов'язання ФОП ОСОБА_2 з військового збору на загальну суму 2762,25 грн., в т.ч. за податковим зобов'язанням в сумі 2209,80 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 552,45 грн. (а.с.45);
- вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-1 на загальну суму 32410,43 грн.;
- рішення №0000101304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску (а.с.47).
За результатами адміністративного оскарження цих рішень рішенням Державної фіскальної служби України від 01.03.2019 за №10124/6/99-99-11-05-02-25 податкові повідомлення-рішення, вимога про сплату та рішення про застосування штрафних санкцій залишено без змін (а.с.51-53).
Не погодившись з правомірністю винесення вказаних рішень, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.
Відповідно до п.164.1 ст. 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Згідно з п.164.3 ст.164 Податкового кодексу України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
В силу вимог положень п.177.1 ст.177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
- обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Судом встановлено, що ФОП ОСОБА_2 відповідно до графи Додатку Ф2 декларацій про майновий стан і доходи за 2016, 2017 роки до валових витрат включено витрати на виплату заробітної плати за 2016 рік в сумі 70461 грн. та за 2017 рік в сумі 140123 грн.
Виплата заробітної плати за вказаний період підтверджується первинними документами, а саме: відомостями на виплату заробітної плати, виписками з розрахункових рахунків та Книгою обліку доходів і витрат, що також не заперечувалося відповідачем та зафіксовано в акті перевірки (а.с.20).
Позивач пояснив, що він здійснював виплату заробітної плати за найманих працівників у готівковій формі з власних заощаджень. Вказане підтвердив допитаний в судовому засіданні свідок ОСОБА_4 .
Водночас, контролюючий орган дійшов висновку, що оскільки документальною перевіркою не виявлено походження готівкових коштів для подальшої виплати заробітної плати найманим працівникам, то відсутні будь-які обґрунтування, що можуть свідчити про оплату заробітної плати працівникам. З інших банківських рахунків готівка не знімалася, а також доходів від здійснення підприємницької діяльності в готівкових коштів, як поворотної чи безповоротної фінансової допомоги платником податків також не відображено, а тому відповідачем не прийнято вказані витрати на виплату заробітної плати до складу валових витрат ФОП ОСОБА_2
Суд не погоджується з наведеними твердженнями контролюючого органу з огляду на таке.
Жодних умов з приводу того, що фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування при формуванні своїх витрат має право враховувати лише ті, які оплачені нею за посередництвом власного розрахункового рахунку (тобто з обов'язковим проходженням через такий рахунок), Податковий кодекс України не містив і не містить.
Згідно з положеннями статті 44 Господарського кодексу України, підприємництво здійснюється на основі: вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону; вільного найму підприємцем працівників; комерційного розрахунку та власного комерційного ризику; вільного розпорядження прибутком, що залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом; самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд.
А відповідно до статті 140 Господарського кодексу України, джерелами формування майна суб'єктів господарювання є: грошові та матеріальні внески засновників; доходи від реалізації продукції (робіт, послуг); доходи від цінних паперів; капітальні вкладення і дотації з бюджетів; надходження від продажу (здачі в оренду) майнових об'єктів (комплексів), що належать їм, придбання майна інших суб'єктів; кредити банків та інших кредиторів; безоплатні та благодійні внески, пожертвування організацій і громадян; інші джерела, не заборонені законом.
Таким чином, фізична особа - підприємець яка перебуває на загальній системі оподаткування має повне право використовувати у власній підприємницькій діяльності не лише отримані нею доходи, а й власні заощадження, кредити фінансових установ, позики, позички, поворотну безповоротну фінансову допомогу, благодійні внески, тощо.
Законодавчої заборони у проведенні підприємцем готівкових розрахунків за придбані товари також немає. Це ж стосується і коштів, що йдуть на виплату заробітної плати найманим працівникам.
За наведеного, висновки відповідача про завищення позивачем витрат, і, як наслідок, про заниження сум оподатковуваного доходу за період 2016-2017 роки, в результаті використання готівкових коштів для виплати заробітної плати найманим працівникам, що не пройшли через розрахунковий рахунок підприємця, суд вважає такими, що не ґрунтуються на нормах податкового і іншого законодавства.
Відтак, суд прийшов до висновку, що позивач, як фізична особа - підприємець, при визначені суми чистого оподатковуваного доходу за 2016-2017 роки правильно і ґрунтовно обраховував суму своїх документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, на яку зменшував загальний оподатковуваний дохід, а відтак, вірно визначав і свій чистий оподатковуваний дохід.
З цих підстав, висновки відповідача про заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу за 2016 рік в сумі 53245 грн. та за 2017 рік в сумі 93895 грн. і, як наслідок, про заниження податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю на загальну суму 26517,60 грн., трактуються судом як протиправні.
Відповідно, податкове повідомлення-рішення №0001021304 від 24.01.2019, згідно з яким ФОП ОСОБА_2 . збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування" на 39776,40 грн., в тому числі 26517,60 грн. - за податковими зобов'язаннями та 13258,80 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) не відповідає критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а відтак підлягає до скасування.
Оскільки саме з суми чистого оподатковуваного доходу здійснюється нарахування та сплата єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування для фізичних осіб - підприємців, крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування, за нормою пункту 2 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", то і висновки про заниження позивачем даного обов'язкового платежу за 2016 рік на суму 11753,49 грн. та за 2017 рік на суму 20656,94 грн. також трактуються судом, як протиправні.
За наведених вище підстав, вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-1 від 24.01.2019 - недоїмки з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 32410,43 грн., а також рішення №0000101304 від 24.01.2019 про застосування до ФОП ОСОБА_2. штрафних санкцій у розмірі 4416,39 грн. за донарахування відповідним органом доходів і зорів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску також не відповідають критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а відтак підлягають до скасування.
Надаючи правову оцінку податковому повідомленню-рішенню №0001031304 від 24.01.2019, суд зазначає наступне.
З 1 січня 2015 року набрали чинності зміни, внесені Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" №71-VІІІ від 28.12.2014, в частині оподаткування військовим збором доходів фізичних осіб-підприємців.
Так, відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України, а саме: фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
При цьому, об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст.163 Податкового кодексу України: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Відповідно до пп.164.1.3 п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.
Згідно п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Отже, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Зважаючи на те, що в ході судового розгляду справи, суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків податкового органу про заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу за 2016-2017 роки, підстави для донарахування ФОП ОСОБА_2 військового збору за вказані періоди також відсутні, а тому податкове повідомлення-рішення №0001031304 від 24.01.2019, згідно з яким ФОП ОСОБА_2 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "військовий збір, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування" на 2762,25 грн., в тому числі грн. - за податковими зобов'язаннями та 552,45 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), - підлягає до скасування.
За наведеного, позовні вимоги ФОП ОСОБА_2 підлягають до задоволення повністю.
Судові витрати присуджуються позивачу відповідно до вимог частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України.
Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Адміністративний позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ) до Головного управління ДФС у Рівненській області (код ЄДРПОУ 39394217, вул. Відінська, 12, м.Рівне, 33023) задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0001021304 від 24.01.2019 року та №0001031304 від 24.01.2019 року, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-1 від 24.01.2019 року та рішення №0000101304 від 24.01.2019 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС Рівненській області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 сплачений судовий збір в сумі 793,66 грн.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.
Повний текст рішення складений 14 травня 2019 року.
Суддя Друзенко Н.В.