Справа № 120/4075/18-а
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Воробйова Інна Анатоліївна
Суддя-доповідач - Кузьменко Л.В.
28 травня 2019 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Кузьменко Л.В.
суддів: Шидловського В.Б. Франовської К.С. ,
за участю:
секретаря судового засідання: Сербин І.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Жахнівка" на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року (рішення ухвалено суддею Воробйовою І.А. 22.02.2019 року у м.Вінниця, повний текст судового рішення складено 06 березня 2019 року) у справі за адміністративним позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Жахнівка" до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У листопаді 2018 Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Жахнівка" (далі - СТОВ "Жахнівка") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі - ГУ ДФС у Вінницькій області), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове - повідомлення рішення за №0040201306 від 17.08.2018 р., яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в частині порушення позивачем вимог п.п.170.5.3 п.170.5 ст.170 Податкового кодексу України на суму 226 786, 49 грн. та за штрафними санкціями на суму 153 196, 02 грн., що разом становить 379 982, 51 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення ДФС "Про результати розгляду скарги" від 25.10.2018 р. за №34754/6/99-99-11-02-01-15.
На обґрунтування позову позивач посилався на те, що ГУ ДФС у Вінницькій області проведено планову виїзну документальну перевірку, якою встановлено, що товариством не проведено утримання (перерахування) податку на доходи фізичних осіб з дивідендів по сумі, яка перевищує суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), чим порушено пп.170.5.3 п.170.5 ст.170 ПК України. За результатом даної перевірки податковим органом прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, яке на думку позивача є протиправним, оскільки дивіденди, які прирівняні в акті до заробітної плати, не є привілейованим акціями чи корпоративним правами, які емітовані, а отже не відповідають критеріям визначеним пп.170.5.3 п.170.5 ст.170 ПК України. Відтак, дані дивіденди не повинні оподатковуватись за ставкою податку із розрахунку 18%.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким задовольнити позов. В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що відносно товариств з обмеженою відповідальністю, положення пп.170.5.3 п.170.5 ст.170 Податкового кодексу України по оподаткуванню дивідендів не можна прирівняти до заробітної плати,оскільки корпоративні права учасників товариства не є та не можуть бути привілейованими корпоративними правами, виплати за корпоративними правами не мають фіксованого розміру та в принципі не можуть перевищувати виплати за «звичайними» корпоративними правами.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення без змін. Відповідач посилається на те, що згідно ст. 26 Закону № 1576-XII виплата дивідендів здійснюється пропорційно розміру частки учасників товариства. Перевіркою встановлено не проведення товариством утримання (перерахування) ПДФО у розмірі 18% з суми дивідендів, яка перевищує суму виплат, розраховану на будь - яку іншу акцію (корпоративне право), що є порушенням пп.170.5.3 п.170.5 ст.170 ПК України. У зв'язку з чим відповідач стверджує, що правомірно прийняв оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким донараховав податкове зобов'язання у розмірі різниці виплаченого податку (9%) та застосовано штрафні санкції.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників учасників судового розгляду, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судом встановлено, що на підставі направлень від 26.06.2018 р. № 1644, 1645, 1646, 1647, виданих ГУ ДФС у Вінницькій області державними ревізорами проведено документальну планову виїзну перевірку СТОВ « Жахнівка», за результатом якої складено акт «Про результати документальної виїзної перевірки СТОВ «Жахнівка» податкового законодавства за період з 01.05.2015 р. по 30.04.2018 р., валютного за період з 01.05.2015 р. по 30.04.2018 р., єдиного внеску на загальнообов'язкове держане соціальне страхування за період з 01.01.2011 р. по 30.04.2018 р.» (далі - акт перевірки).
Згідно акту перевіркою правильності оподаткування окремих видів доходів, які мають свої особливості щодо їх нарахування (виплати) та оподаткування, а саме, оподаткування доходу отриманого фізичним особами у вигляді дивідендів за 2016 рік та за 2017 рік, встановлено порушення п.п.170.5.3. п. 170.5 ст. 170 ПК України.
Як вбачається з акту, наслідком збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб став проведений аналіз сум нарахованих (виплачених) у вигляді дивідендів, де встановлено, що дивіденди розподілені (нараховані, виплачені) не пропорційно часткам в статутному фонді товариства кожного з учасників, а саме:
- по учаснику товариства ОСОБА_1 , частка якого в статутному фонді складає 40% - дивіденди згідно його частки повинні складати - 679329,60 грн. (1698324 грн. (100% виділеного на дивіденди прибутку) х 40% за 2016 р. та 1448987,46 грн. (3622468,66 грн. (100% виділеного на дивіденди прибутку) х 40%) за 2017 р.
- по учаснику товариства ОСОБА_2 , частка якого в статутному фонді складає 10 %, дивіденди згідно його частки повинні складати - 169832,40 грн. (1698324 грн. (100% виділеного на дивіденди прибутку) х 10% ) за 2016 р. та 362246,87 грн. (3622468,66 грн. (100% виділеного на дивіденди прибутку) х 10%) за 2017 р. грн.
Однак, зазначені частки/відсотки учасників при виплаті дивідендів за 2016-2017 рр. перевищені та сума перевищення становить:
- по ОСОБА_1 460335,20 грн. за 2016 р. та 1670687,91 грн. за 2017 р.;
- по ОСОБА_2 -388826,82 грн. за 2016 р.
Згідно доводів контролюючого органу, сума перевищення фіксованого розміру (від частки в статутному фонді) дивідендів підлягає оподаткуванню по ставці 18%, тоді як фактично сплачено 9%.
На підставі акту контролюючим органом прийнято податкове повідомлення - рішення за №0040201306 від 17.08.2018, яким збільшено суму грошового зобов'язання за податковим зобов'язанням на 226786,49 грн. та за штрафними санкціями у розмірі 153196,02 грн.
Не погоджуючись із рішенням у цій частині позивач звернувся до суду з позовом.
Вирішуючи спір та відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновків, що оскільки мав місце факт перевищення розміру суми виплачених учасникам дивідендів від їх частки у статутному фонді, то контролюючий орган обґрунтовано та за наявності на те правових підстав, визначив суму грошового зобов'язання з ПДФО та застосував штрафні санкції.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Статтею 1 Закону України "Про господарські товариства" (далі Закону №1576-XII)визначено, що господарським товариством є юридична особа, статутний (складений) капітал якої поділений на частки між учасниками. До господарських товариств належать: акціонерні товариства, товариства з обмеженою відповідальністю, товариства з додатковою відповідальністю, повні товариства, командитні товариства.
Згідно п.б ч.1 ст. 10 Закону України "Про господарські товариства" учасники товариства мають право брати участь у розподілі прибутку товариства та одержувати його частку (дивіденди). Право на отримання частки прибутку (дивідендів) пропорційно частці кожного з учасників мають особи, які є учасниками товариства на початок строку виплати дивідендів.
Статтею 26 Закону України "Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю" визначено, що виплата дивідендів здійснюється пропорційно розміру частки учасника.
Відповідно до пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 ПК України дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Особливості нарахування (виплати) та оподаткування окремих видів доходів визначає стаття 170 ПК України. Зокрема, пункт 170.5 цієї норми регулює питання оподаткування дивідендів.
Згідно підпункту 170.5.2 пункту 170.5 статті 170 ПК України, будь-який резидент, який нараховує дивіденди, включаючи того, який сплачує податок на прибуток підприємств у спосіб, відмінний від загального (є суб'єктом спрощеної системи оподаткування), або звільнений від сплати такого податку з будь-яких підстав, є податковим агентом під час нарахування дивідендів.
Відповідно до підпункту 170.5.3 пункту 170.5 статті 170 ПК України, дивіденди, нараховані платникові податку за акціями або іншими корпоративними правами, що мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка перевищує суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку згідно з підпунктом 153.3.7 пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, для цілей оподаткування прирівнюються до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням.
Зі змісту підпункту 170.5.3 пункту 170.5 статті 170 ПК України вбачається, що у даній нормі йдеться не лише про дивіденди, які нараховані за акціями (в т.р., що мають статус привілейованих), але й про дивіденди, які нараховані за іншими корпоративними правами (з іншим статусом), в т.ч. на права, які випливають із права на частку у статутному капіталі товариства з обмеженою відповідальністю. Тобто, акції та інші корпоративні права, в т.ч. права на частку у статутному капіталі, не є тотожними поняттями та принципово відрізняються за формою та змістом.
Тобто, згідно змісту підпункту 170.5.3 пункту 170.5 статті 170 ПК України, у ньому йдеться як про акції так і про інші корпоративні права. Останні, в свою чергу, становлять право на частку в статутному капіталі товариства, до якого не можна застосовувати проаналізовану норму в частині привілейованості, виплати суми фіксованого розміру дивідендів, емітовану акцію, адже це стосується виключно акцій.
Як встановлено судом, учасникам СТОВ «Жахнівка» ОСОБА_1 та ОСОБА_2 нараховані дивіденди у більшому розмірі ніж визначено їхніми частками.
Зміст корпоративних прав та корпоративних відносин визначає стаття 167 ГК України.
Так, згідно визначення, наведеного у частини першій цієї норми, корпоративні права - це права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.
Абсолютно ідентичне за змістом визначення корпоративного права наведено й у підпункті 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Згідно матеріалів справи, позивач діє за організаційно правовою формою - сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю, що видно із копії Статуту затвердженого зборами учасників (протокол №1 від 20.02.2001 р., зареєстрованого Тиврівською районною державною адміністрацією №200 від 26.02.2001 р.).
Відповідно до пункту 8 розділу 6 Статуту товариства його учасниками є:
-ОСОБА_2, частка якого становить 10% Статутного фонду;
- ОСОБА_1 , частка якого становить 40% Статутного фонду;
- ОСОБА_4 , частка якого становить 50% Статутного фонду.
Відповідно пункту п.6.17 розділу 6 Статуту, частина чистого прибутку розподіляється між Учасниками пропорційно їх часткам в Статутному фонді.
Згідно розділу 5 Статуту всі учасники товариства наділені певними правами, серед яких зазначені: брати участь в управлінні справами Товариства; брати участь у розподілі прибутку та отримувати частину прибутку від діяльності Товариства. Учасники товариства користуються переважним правом придбання частки (її частини) Учасника , який її відступив, пропорційно їх часток у Статутному фонді або в іншому, погодженому між ними розмірі. У разі виходу з товариства Учаснику виплачується вартість частини майна товариства, пропорційно його частці у Статутному фонді.
Пунктом 8.3 розділу 8 Статуту передбачено, що збори Учасників вважаються повноважними, якщо на них присутні Учасники (представники Учасників), що володіють у сукупності більш як 60 % голосів. Учасники зборів реєструються з зазначенням кількості голосів, пропорційно розміру часток Учасників у статутному фонді товариства.
Отже, з врахуванням вимог діючого законодавства, положень Статуту, розподіл дивідендів між учасниками товариства має здійснюватись пропорційно частки кожного учасника.
Як встановлено судом, згідно протоколу загальних зборів учасників СТОВ «Жахнівка» №1 від 22.01.2017р. при вирішені питання розподілу частини прибутку за результатом діяльності у 2016 році одноголосним рішенням зборів учасників вирішено направити на нарахування та виплату дивідендів частину чистого прибутку в сумі 1698324,01 грн., яку розподілити між наступними учасниками:
- ОСОБА_1 - 1139664,79 грн.;
- ОСОБА_2 - 558659,22 грн.
Нарахування та виплату дивідендів учаснику ОСОБА_6 за підсумками діяльності товариства за 2018 рік вирішено не здійснювати, а здійснити нарахування та виплату дивідендів за підсумками діяльності товариства за 2018 рік.
Протоколом загальних зборів учасників СТОВ «Жахнівка» №1 від 28.01.2018р. при розподілі прибутку за результатами діяльності у 2017 році одноголосним рішенням зборів учасників вирішено направити на нарахування та виплату дивідендів частину чистого прибутку в сумі 3622468,66 грн., яку розподілити між наступними учасниками:
- ОСОБА_1 - 3566602,74 грн.;
- ОСОБА_2 . - 55865,95 грн.
Нарахування та виплату дивідендів учаснику ОСОБА_4 за підсумками діяльності товариства за 2018 рік не здійснювати, а здійснити нарахування та виплату дивідендів за підсумками діяльності товариства за 2018 рік.
Таким чином, 100% суми дивідендів було розподілено лише між двома учасниками, чим перевищено відповідний відсоток частки кожного та у порушення вимог п.п.170.5.3.п.170.5 ст.170 Податкового кодексу товариством не проведено утримання податку на доходи фізичних осіб з суми, яка перевищує суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію, в даному конкретному випадку корпоративне право.
Враховуючи встановлені обставини, суд першої інстанції дійшов правильних висновків, що положення підпункту 170.5.3 пункту 170.5. статі 170 ПК України підлягають застосуванню до спірних правовідносин, зокрема у частині, що стосується дивідендів, які нараховані платнику податків за корпоративним правами, що мають інший статус, який передбачає виплату суми, яка перевищує суму виплат, розраховану на корпоративне право. Відповідно, в контексті цієї ж норми, для цілей оподаткування виплата дивідендів, розмір яких перевищує частку учасника, прирівнюється до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням.
Згідно пункту 167.1 статі167 ПК України, ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковим агентом щодо податку на доходи фізичних осіб - є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків (п.18.1 ст. 18 ПК України).
Відповідно до підпункту а пункту 176.2 статті 176 ПК України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Згідно підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
Водночас, статтею 127 ПК України встановлено відповідальність за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків із джерела виплати.
Отже, враховуючи вимоги діючого законодавства та встановлені судом обставини, контролюючий орган обґрунтовано, визначив суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та застосував штрафні санкції, а тому у суду першої інстанції були відсутні підстави вважати, що оскаржуване рішення суб'єкта владних повноважень є протиправним та підлягає скасуванню.
На підставі вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об'єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв'язку з чим підстав для її скасування колегія суддів не вбачає.
Відповідно до ч.1 ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Жахнівка" залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст.329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Постанова суду складена в повному обсязі 28 травня 2019 року.
Головуючий Кузьменко Л.В.
Судді Шидловський В.Б. Франовська К.С.