Справа № 826/6054/14 Суддя (судді) першої інстанції: Данилишин В.М.
07 травня 2019 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого Ісаєнко Ю.А.,
суддів: Лічевецького І.О., Мельничука В.П.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНДЕЛІТАЖ» на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.06.2014 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНДЕЛІТАЖ» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними дій та рішення, скасування результатів перевірки та податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «ГРАНДЕЛІТАЖ» звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про:
- визнання протиправними дії щодо проведення невиїзної позапланової документальної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах із ТОВ «Каліон», ТОВ «Капексбуд», ТОВ «Альтаір Компані» за період з 01.01.2011 по 01.09.2013;
- скасування результатів перевірки, викладених в акті від 27.12.2013 № 2575/22-08/37078879;
- скасування податкового повідомлення-рішення від 18.04.2014 № 0005902213.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.06.2014 відмовлено у задоволенні позовних вимог.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, апелянтом подано апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014 скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.06.2014 в частині вимог про скасування податкового повідомлення-рішення та ухвалено в цій частині нову постанову, якою скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.04.2014 № 0005902213. В решті постанову суду залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 14.03.2019 касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задоволено частково. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014 скасовано, а справу направлено на новий розгляд.
Справа розглянута у порядку письмового провадження відповідно до вимог п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, з огляду на наступне.
Так, Верховний Суд у постанові від 14.03.2019 серед іншого вказав, що наявність у покупця належно оформлених документів, необхідних для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема виданих продавцями податкових накладних, не є безумовною підставою формування податкового кредиту.
Крім того, зазначено, що відповідач вказував на наявність порушеного кримінального провадження №32013110080000071, відкритого відносно ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4 та ОСОБА_5, за ознаками кримінальних проваджень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 3 ст. 212 Кримінального кодексу України, яким в ході досудового розслідування встановлено, що зазначені особи, з метою прикриття незаконної діяльності, а саме пособництва в ухиленні від сплати податків шляхом використання реквізитів фіктивних товариств, підроблення первинних фінансово-господарських та інших документів, а також проведення незаконних банківських операцій, протягом 2012-2013 років створили/придбали, зокрема, ТОВ «Каліон» та ТОВ «Капексбуд».
Допитані як свідки у кримінальному провадженні засновники та директори ТОВ «Каліон», ТОВ «Капексбуд» та ТОВ «Альтаір Компані» показали, що вказані товариства ними зареєстровані за грошову винагороду без мети здійснення легальної фінансово-господарської діяльності.
Однак суд апеляційної інстанції на підставі належних та допустимих доказів не з'ясував результатів порушеного кримінального провадження, не перевірив, чи стосується воно господарської діяльності позивача у даній справі, залишив поза увагою необхідність надати правову оцінку результатам його розгляду в сукупності з іншими доказами, а також належним чином не перевірили фактичні дані щодо підписання, виданих контрагентами податкових накладних, повноважними особами.
З метою підтвердження реальності спірних господарських операцій, суду апеляційної інстанцій необхідно дослідити не лише наявність або відсутність відповідних первинних документів, але й їх форму та зміст, фактичне здійснення оподатковуваних операцій позивача з контрагентами, з обов'язковим врахуванням судового рішення - вироку Солом'янського районного суду м. Києва від 01 квітня 2014 року відносно ОСОБА_6, яким було останню засуджено за ч.1 ст. 205, ч.2 ст. 205, ч. 3 ст.358 КК України.
Відтак, колегія суддів при новому апеляційному розгляді даної справи враховує зазначені висновки суду касаційної інстанції.
Так, як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, Державною податковою інспекцією у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві у період із 20 по 23 грудня 2013 року проведено перевірку позивача, за результатами якої 27.12.2013 складено акт перевірки, відповідно до висновків якого, позивачем, зокрема, занижено податок на додану вартість, який підлягає нарахуванню до сплати у бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду, у загальному розмірі 743782,00 грн., у тому числі за: лютий 2013 року - 630,00 грн.; березень 2013 року - 156239,00 грн.; квітень 2013 року - 94574,00 грн.; травень 2013 року - 131317,00 грн.; червень 2013 року - 201942,00 грн.; липень 2013 року - 114767,00 грн.; серпень 2013 року -44313,00 грн., чим порушено п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України; у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
На підставі акту перевірки, 21.01.2014 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000582208, яким позивачу визначено грошове зобов'язання з ПДВ у розмірі 743782,00 грн. за основним платежем та у розмірі 185947,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
За результатами адміністративного (досудового) оскарження, вказане повідомлення-рішення залишено без змін, при цьому, збільшено основний платіж з ПДВ на 9346,00 грн., а штрафну (фінансову) санкцію - на 2336,50 грн.
Надалі, відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 18.04.2014 № 0005902213, яким позивачу визначено грошове зобов'язання з ПДВ у розмірі 753128,00 грн. за основним платежем та у розмірі 188283,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Суд першої інстанції відмовляючи в задоволенні позовних вимог виходив з того, що наявні у матеріалах справи копії первинних документів, наданих представником позивача у ході судового розгляду справи, не підтверджують факт реальності фінансово-господарської діяльності позивача із ТОВ "Каліон", ТОВ "Капексбуд" та ТОВ "Альтаір Компані" та здійснення ними господарських операцій, а тому вбачається неправомірне формування позивачем податкового кредиту за рахунок ТОВ "Каліон", ТОВ "Капексбуд" і ТОВ "Альтаір Компані".
Колегія суддів погоджується із зазначеним висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Вищевказана перевірка була призначена у зв'язку з отриманням відповідачем податкової інформації стосовно фактів, що свідчать про можливі порушення позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також за наслідками перевірок інших платників податків, тобто правомірно.
Так, у матеріалах справи міститься копія листа Міністерства доходів і зборів України від 05 вересня 2013 року № 10475/6/99-99-09-01-150, адресованого позивачу, зі змісту якого вбачається, що у провадженні слідчого управління кримінальних розслідувань Головного слідчого управління фінансових розслідувань Міністерства доходів і зборів України перебувають матеріали кримінального провадження № 32012000000000010, відкритого за фактом створення злочинної організації та участі у ній осіб, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 212, ч. 1 ст. 255 Кримінального кодексу України (далі - КК України).
Досудовим розслідуванням виявлено, що протягом 2012-2013 років службові особи позивача формували його податковий кредит на підставі документів, оформлених ТОВ "Альтаір Компані".
У зв'язку з викладеним, позивачу запропоновано надати контролюючому органу первинні документи, як підтверджують його фінансово-господарські відносини із ТОВ "Альтаір Компані".
Крім того, листом від 24 жовтня 2013 року № 5592/10/26-59-22-08-20 позивачу запропоновано надати відповідачу пояснення та їх документальне підтвердження щодо відносин позивача, зокрема, із ТОВ "Каліон", ТОВ "Капексбуд" та ТОВ "Альтаір Компані" за період із 01 січня 2011 року по 01 вересня 2013 року.
Позивачем надано контролюючим органам відповідні документи, при цьому, письмових пояснень щодо запитуваної інформації позивачем не надано.
В частині оскарження висновків перевірки та доводів позивача щодо їх неправомірності, то суд першої інстанції обґрунтовано відхилив такі посилання, позаяк акт перевірки та внесення до нього даних є лише засобом документування дій контролюючого органу, а акт перевірки є службовим документом, у якому зафіксовано відповідні порушення податкового законодавства та який жодним чином не може порушувати права та інтереси позивача. Вчинені податковим органом дії щодо складання акту документальної невиїзної перевірки не породжують для платника податків настання будь-яких юридичних наслідків та не впливають на його права та обов'язки.
Контролюючі органи при здійсненні контрольно-перевірочної роботи можуть відображати в акті перевірки ознаки недійсності (нікчемності) правочинів, при цьому донарахування податкових зобов'язань повинно здійснюватися виключно за порушення податкового законодавства, а акт перевірки не є рішенням суб'єкта владних повноважень у розумінні КАС України, не зумовлює виникнення будь-яких прав і обов'язків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялися, тому його висновки не можуть бути предметом спору.
Вказане свідчить про правомірну відмову суду першої інстанції в задоволенні зазначеної частини позовних вимог щодо проведення перевірки та скасування висновків, викладених у акті від 27.12.2013.
Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 18.04.2014 № 0005902213, колегія суддів виходить з того, що як видно з матеріалів справи, проведеним досудовим розслідуванням у межах кримінального провадження № 32013110080000015 виявлено, що, згідно з висновками акту перевірки, службові особи позивача у період із лютого по серпень 2013 року, шляхом незаконного формування податкового кредиту по взаємовідносинах із ТОВ "Каліон", ТОВ "Капексбуд" та ТОВ "Альтаір Компані", занизили суму ПДВ.
Згідно з п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Виходячи з вищенаведеного, відображенню в бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.
Згідно з абзацом 11 статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за номером 168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Зазначена позиція суду узгоджується із позицією Вищого адміністративного суду України, викладеної у листі останнього від 02.06.2011 №742/11/13-11.
При цьому, наявність належним чином оформлених податкових накладних є обов'язковою, але не вичерпною обставиною для формування податкового кредиту. Зокрема, якщо наведені у договорах товари чи послуги фактично не поставлялися, то, відповідно, придбання таких товарів або послуг не відбулося, право на податковий кредит у такого платника податків не виникає, оскільки при цьому не дотримано обов'язкових умов для виникнення такого права на придбання товарів (послуг) з метою їх використання у господарській діяльності.
Разом з тим, на підставі ухвали Святошинського районного суду міста Києва від 04 березня 2014 року, 14 березня 2014 року проведено тимчасовий доступ до первинних фінансово-господарських документів позивача по зазначених взаємовідносинах, у результаті чого виявлено документи з підписами ОСОБА_7, ОСОБА_6, ОСОБА_8 та ОСОБА_9
Допитані як свідки директори ТОВ "Альтаір Компані" - ОСОБА_6 та ТОВ "Каліон" - ОСОБА_10, показали, що не мають відношення до фінансово-господарської діяльності вказаних товариств.
У ході досудового розслідування у межах кримінального провадження №32013110080000071, відкритого відносно ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4 та ОСОБА_5, за ознаками кримінальних проваджень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 3 ст. 212 КК України, виявлено, що зазначені особи, з метою прикриття незаконної діяльності, а саме пособництва в ухиленні від сплати податків шляхом використання реквізитів фіктивних товариств, підроблення первинних фінансово-господарських та інших документів, а також проведення незаконних банківських операцій, протягом 2012-2013 років створили/придбали, зокрема, ТОВ "Каліон" та ТОВ "Капексбуд".
Допитані як свідки у кримінальному провадженні засновники та директори ТОВ "Каліон", ТОВ "Капексбуд" та ТОВ "Альтаір Компані" показали, що вказані товариства ними зареєстровані за грошову винагороду без мети здійснення легальної фінансово-господарської діяльності.
Також встановлено, що між позивачем та ТОВ "Каліон" укладено договори субпідряду від 06 листопада 2012 року № 06-11/12, від 06 лютого 2013 року № 06-02/13, від 01 квітня 2013 року № 01-04/13 та від 03 червня 2013 року № 03-06/13, за якими ТОВ "Каліон" виписано податкові накладні, на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит.
На підтвердження фактичного виконання прийнятих на себе сторонами договірних зобов'язань представником позивача надано суду копії довідок про вартість виконаних будівельних робіт, договірних цін, актів приймання виконаних будівельних робіт, календарних графіків виконаних робіт, платіжних доручень, податкових накладних, реєстрів виданих та отриманих податкових накладних.
Між позивачем та ТОВ "Капексбуд" укладено договір поставки від 10 квітня 2013 року № 10-04/13, на підставі якого ТОВ "Капексбуд" виписано податкові накладні, суми ПДВ яких позивачем включено до складу податкового кредиту.
На підтвердження фактичного виконання прийнятих на себе сторонами договірних зобов'язань представником позивача надано суду копії видаткових та податкових накладних, реєстру виданих та отриманих податкових накладних.
Між позивачем та ТОВ "Альтаір Компані" укладено договори субпідряду від 01 серпня 2013 року № 01-08/13, від 02 вересня 2013 року № 02-09/13, на підставі яких ТОВ "Альтаір Компані" виписано податкові накладні, суми ПДВ яких позивачем також включено до складу податкового кредиту.
На підтвердження фактичного виконання прийнятих на себе сторонами договірних зобов'язань представником позивача надано суду копії заявок на матеріали, актів передачі матеріалів, звітів про використання матеріалів генпідрядника, довідок про вартість виконаних будівельних робіт, актів приймання виконаних будівельних робіт, податкових накладних, платіжних доручень.
Інших доказів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за участю позивача та ТОВ "Каліон", ТОВ "Капексбуд" та ТОВ "Альтаір Компані" на підставі вище перелічених договорів представником позивача суду не надано.
Наведене в сукупності дає підстави для висновку, що господарська діяльність позивача не мала на меті настання реальних наслідків.
За висновком суду будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів що передбачені законодавством.
У постанові від 01 грудня 2015 року в справі №826/15034/14: Верховний Суд України зазначив, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Подані товариством первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (податкові накладні, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) тощо) не є достатніми доказами фактичного виконання операцій; спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими ДПІ фактами щодо фіктивної діяльності Контрагента позивача свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього товариства.
Крім того, у постановах Верховного Суду України від 17.11.2015 р. справа №2а/3264/11/1070, від 12.09.2017 р. справа № 826/10933/14 було викладено правову позицію, згідно якої первинні документи, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими і підписаними звітними документами, що посвідчують факт придбання товарів, робіт або послуг, а тому віднесення сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним. При цьому також наведений наступний висновок: «статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами».
Отже, сам факт того, що на момент розгляду справи щодо всіх офіційних осіб контрагентів не було постановлено вироків, не може спростовувати достовірність їх пояснень відносно характеру укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій.
Податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг.
Колегія суддів також враховує вирок Солом'янського районного суду м. Києва від 01 квітня 2014 року відносно ОСОБА_6, яким вказану особу засуджено за ч.1 ст. 205, ч.2 ст. 205, ч. 3 ст.358 КК України.
В контексті наведеного, вирок по ст. 205 Кримінального кодексу України щодо однієї особи - фіктивного суб'єкта господарювання - позбавляє права на податкову вигоду всіх його контрагентів незалежно від реальності чи нереальності господарських операцій.
Наведені у сукупності обставини та досліджені судом документальні докази, дають підстави для висновку про те, що перелічені господарські операції фактично не мали реального характеру, а оформлені лише документально та не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені укладеними договорами.
Відтак, вірним є висновок суду першої інстанції, який вказав, що в межах даної справи вбачається неправомірне формування позивачем податкового кредиту за рахунок ТОВ "Каліон", ТОВ "Капексбуд" і ТОВ "Альтаір Компані" та, як наслідок, правомірність прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Колегія суддів критично оцінює посилання апелянта в частині того, що ним дотримано вимоги податкового законодавства, надано відповідні первинні документи по описаним господарським операціям, а відповідачем не встановлено розбіжностей в декларуванні ПДВ між позивачем та контрагентами, позаяк такі посилання жодним чином не доводять реальності проведення таких операцій. Крім того, такі посилання спростовуються вищевикладеними аргументами суду.
Стосовно інших посилань апеляційної скарги, то колегія суддів критично оцінює такі з огляду на їх необґрунтованість, та зазначає, що згідно п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Крім того, судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись статтями 242, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України,
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНДЕЛІТАЖ» залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.06.2014 - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення.
Головуючий суддя Ю.А. Ісаєнко
Суддя В.П. Мельничук
Суддя І.О. Лічевецький