П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
10 квітня 2019 р.м.ОдесаСправа № 814/1932/17
Категорія:8.3.3 Головуючий в 1 інстанції: Лісовська Н. В.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Осіпова Ю.В.,
суддів - Бойка А.В., Шевчук О.А.,
при секретарі Іщенко В.О.,
за участю представника позивача Гарасюта І.О. та представника відповідача Радич О.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 січня 2018 року (м.Миколаїв, дата складання повного тексту рішення - 23.01.2018р.) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прометей Агрі» до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
19.09.2017 року ТОВ «Прометей Агрі» звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДФС у Миколаївській області, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0011221205 від 12.06.2017 року про зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 1 190 400 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірне рішення податкового органу є неправомірним, оскільки воно ґрунтуються на необґрунтованих та помилкових висновках перевірки.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 січня 2018 року (на 3-х арк.) адміністративний позов ТОВ «Прометей Агрі» - задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Миколаївській області від 12.06.2017 року №0011221205.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, представник ГУ ДФС у Миколаївській області 05.02.2018 року подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23.01.2018 року та прийняти нове, яким відмовити у задоволені позовних вимог у повному обсязі.
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача (апелянта) повністю підтримав апеляційну скаргу та мотивовано наполягав на її задоволенні, скасуванні рішення суду 1-їінстанції та відмовленні у задоволенні позову.
Представник позивача, в свою чергу, в судовому засіданні суду 2-ї інстанції заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив відмовити у її задоволенні.
Заслухавши суддю - доповідача, виступи сторін та перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про наявність належних підстав для її задоволення.
Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.
У травні 2017 року ревізорами ГУ ДФС у Миколаївській області провело документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Прометей Агрі» за лютий 2017р., за результатами якої складено акт від 26.05.2017р. №471/14-29-12-05-06/40600117, в якому зафіксовано порушення підприємством позивача вимог п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.198.1,198.2 ст.198, п.200.4 ст.200 ПК України, в частині завищення суми податкового кредиту за лютий 2017 року на суму 1190400 грн., що, в свою чергу, призвело до завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 податкової декларації з ПДВ) за лютий 2017 року на 1190400 грн.
В подальшому, на підставі вказаного вище акту перевірки, уповноваженою особою ГУ ДФС у Миколаївській області 12.06.2017 року винесено податкове повідомлення-рішення №0011221205, яким ТОВу «Прометей Агрі» зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ за лютий 2017 року на 1190400 грн.
Підставою для зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ фактично стали висновки акту перевірки про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «Прометей-Трейд».
Не погоджуючись з такими діями та рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Вирішуючи справу по суті та задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості та доведеності вимог та, відповідно, з неправомірності дій та спірного рішення відповідача.
Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обгрунтованими, з огляду на наступне.
Частиною 2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.
А згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.
Як слідує з положень п.1.1 ст.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, з 01.01.2011 року він регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до приписів п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім НБУ) в порядку, встановленому цим Кодексом.
Положеннями ж п.75.1 ст.75 ПК України, в свою чергу, передбачено, що органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Як визначено положеннями п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Як вбачається з приписів ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції чинній на момент виникнення правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
При цьому, будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладених норм, можна зробити висновок, що для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, якщо вона спричинила реальні зміни майнового стану платника податків.
При чому, слід зазначити, що вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов'язкова ознака господарської операції, кореспондує і з нормами ПК України.
Так, підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що «господарська діяльність» - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
А пп.14.1.181 п.14.1 статті 14 ПК України визначено, що «податковий кредит» - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За правилами п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у т.ч. в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у т.ч. при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами.
Пунктом 200.1 ст.200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (п.200.2 ст.200 ПКУ).
Отже, виходячи із системного аналізу вказаних норм, для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Тобто, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Як слідує з п.2 ст.3 цього ж Закону №996-XIV, бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємствами. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, які використовують грошовий вимірювач, базуються на даних бухгалтерського обліку.
У відповідності до ст.9 вказаного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документу, дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійснені господарської операції.
Отже, із системного налізу наведеного вище діючого законодавства слідує, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію, підтверджує факт її здійснення та має обов'язкові реквізити, які дають змогу ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійсненні цієї господарської операції.
Разом з тим, як вже зазначалося вище, будь-які документи (у т.ч. договори, накладні, акти, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, то відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Таким чином, для правильного вирішення даного спору підлягає встановленню факт реальності поставки позивачу товару (пшениці - 1650 тон та ячменю - 95 тон) саме цим контрагентом (т.б. ТОВ «Прометей-Трейд») із з'ясуванням обставин щодо наявності у постачальника товару фінансових, фізичних та технічних можливостей здійснювати поставку цього товару, порядку його передачі та отримання, оприходування та умов транспортування.
Так, як встановлено судовою колегією з матеріалів справи, позивач - ТОВ «Прометей-Агрі» (покупець) уклав з ТОВ «Прометей-Трейд» (продавець-постачальник) два договори купівлі-продажу ячменю та пшениці №16-02/17 від 16.02.2017р. та №20-02/17 від 20.02.2017р. (т.1 а.с.160,14).
На підтвердження фактичного здійснення вказаних вище господарських операцій позивачем до перевірки, а потім і до суду 1-ї інстанції було надано 2 договори купівлі-продажу від 16.02.2017р. і 20.02.2017р., договір транспортного перевезення від 05.01.2017р. із ТОВ «ЗК Прометей» (надано до суду 2-ї інстанції), видаткові та податкові накладні, ТТН, акти прийому-передачі товару, банківські виписки про оплату в безготівковій формі придбаного товару та зовнішньоекономічний контракт від 28.07.2017р. (надано до суду 2-ї інстанції) про продаж придбаного зерна закордонній компанії «Prometey Swiss SA» (т.1 а.с.160-175, т.2 а.с.15-66, т.3 а.с.43,50).
Разом з тим, слід звернути увагу на те, що надані позивачем копії видаткових накладних від 16.02.2017р. і 20.02.2017р. не містять найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача, яка безпосередньо отримувала товар від постачальника, як і не має в матеріалах справи належним чином засвідчених довіреностей на право отримання цією довіреною особою товару, що, в свою чергу, в сукупності, виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійснені цих господарських операцій.
Крім того, необхідно вказати й про те, що зі змісту наданих представником позивача договорів купівлі-продажу від 16.02.2017р. №16-02/17 та від 20.02.2017р. №20-02/17 вбачається, що останні є типовими, т.б. в них не відображено конкретних умов поставки, умов та моменту переходу права власності на товар, умов його транспортування, а також не зазначено місць (адрес) завантаження і розвантаження товару та якими силами і за чий саме рахунок ці роботи (послуги) будуть здійснюватися.
Також, представником позивача не надано як до перевірки, так і до суду жодних документів (доказів), що підтверджують факт придбання безпосереднім контрагентом позивача товару (т.б. ячменю і пшениці) та його транспортування від контрагентів-постачальників на адресу ТОВ «Прометей-Трейд» (т.б. постачальника позивача), а також й доказів (документів), які відображають та підтверджують операції щодо складського зберігання придбаної продукції, т.б. складських квитанцій, витягів з реєстру зернового складу по елеваторах, карантинних та фіто-санітарних сертифікатів, сертифікатів відповідності (якості), ветеринарних свідоцтв, протоколів досліджень продукції ГМО тощо.
До того ж, згідно даних з Єдиного реєстру податкових накладних, за період січня березня 2017р. не встановлено зареєстрованих податкових накладних щодо придбання ТОВ «Прометей-Трейд» послуг складського зберігання та супутніх послуг обробки зерна.
Тобто, контролюючим органом, на думку судової колегії цілком обґрунтовано, з посиланням на службову записку Управління аудиту ГУ ДФС у Миколаївській області від 18.05.2017р., податкову інформацію по ТОВ «Прометей-Трейд» та акти перевірок ТОВ «Прометей-Трейд» від 29.12.2016р. і 24.03.2017р., що були призначені в рамках кримінального провадження №32016150000000026 на підставі ухвали слідчого-судді Центрального райсуду м.Миколаєва від 08.11.2016р. (т.2 а.с.144,241), фактично ставиться під сумнів не тільки факт руху сільгосппродукції, а й взагалі джерела походження придбаної позивачем такої кількості сільськогосподарської продукції саме у даного контрагента, який, в свою чергу, не має власних або орендованих земельних ділянок для її вирощування.
Даний факт, як і факт ведення контрагентом позивача - ТОВ «Прометей-Трейд» господарської діяльності з грубими порушеннями податкового законодавства, також підтверджується рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 16.04.2018р. по справі №814/1353/17 (яке набрало законної сили згідно із постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 14.11.2018р.) та рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.03.2018р. по справі №814/1350/17 (яке ще не набрало законної сили та знаходиться на апеляційному розгляді в 5ААС).
Окремо також необхідно зазначити ще й про те, що як видно з матеріалів справи та даних з ЄДР О та ФОП, підприємство позивача - ТОВ «Прометей Агрі» та його контрагент-постачальник - ТОВ «Прометей Трейд» фактично знаходяться в одній і тій же офісній будівлі, т.б. за однією і тією ж юридичною адресою: м.Миколаїв, вул.Пушкінська,8, обслуговуються в одному банку «Восток», а також фактично користуються одними і тими ж складськими приміщеннями по вул.Дніпровській,? в м.Миколаєві, який, в свою чергу, використовує підприємство позивача на підставі договору суборенди від 01.09.2016р. з ТОВ «Прометей Траст», який, в свою чергу, орендує цей склад у ТОВ «Прометей Елеватор» на підставі укладеного в той же день договору оренди від 01.09.2016р.
До того ж, як вбачається з матеріалів справи та пояснень представника позивача, одним з засновників як підприємства позивача, так ТОВ «Прометей Трейд» є ТОВ «АРЧИ» (яке є засновником ще 6 аналогічних підприємств), а директор ТОВ «Прометей Трейд» ОСОБА_3, в свою чергу, є директором і засновником ще 8 аналогічних підприємств, в т.ч. і ТОВ «ЗК Прометей», з яким позивачем, в свою чергу, був укладений договір транспортного перевезення від 05.01.2017р.
Вищевикладені обставини в сукупності дають апеляційному суду достатні підстави критично оцінювати рух товару від контрагентів-постачальників позивача до його контрагентів-покупців, оскільки товар фактично здебільшого залишався на одному й тому ж складі, змінюючи лише свого номінального власника, а документи оформлювалися лише для надання цим господарським операціям документарного виразу.
Таким чином, на думку суду, усі дії позивача фактично були спрямовані лише на оформлення господарських операцій у паперовому вигляді без їх фактичного здійснення, з метою завищення суми податкового кредиту за лютий 2017 року.
Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, і незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди. Очевидно, що відсутня ділова мета в господарських операціях між юридичними особами, одним з власників яких є одна і та ж фізична та юридична особа.
Отже, за таких обставин, судова колегія, підсумовуючи вищевикладене та оцінивши надані сторонами докази в їх сукупності, вважає, що при наявності оформлених з певними недоліками зазначених вище первинних документів, належних, достатніх і беззаперечних доказів проведення ТОВ «Прометей Агрі» спірної господарської операції саме з ТОВ «Прометей Трейд» не встановлено, а тому, з урахуванням обставин, специфіки та особливостей здійснення цих спірних господарських операцій, пов'язаних з постачанням зерна, не можливо дійти висновку про фактичний намір підприємства позивача одержати економічний ефект в результаті взаємовідносин саме з цим контрагентом.
Враховуючи той факт, що спірні угоди купівлі-продажу зерна між позивачем та його безпосереднім контрагентом фактично не відбувалися (т.б. було лише документальне їх оформлення), судова колегія вважає, що підприємство позивача, в даному випадку, безпідставно включило до свого податкового кредиту суму ПДВ в розмірі 1190400 грн., а тому, відповідно, відповідач своїм податковим повідомленням-рішенням №0011221205 від 12.06.2017 року цілком правомірно зменшив розмір від'ємного значення суми ПДВ за лютий 2017 року на цю ж суму.
До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Таким чином, на підставі вищевикладеного, судова колегія вважає, що судом першої інстанції було не повно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, та порушено норми матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, до того ж, висновки суду не відповідають обставинам справи та ґрунтуються на невірному тлумаченні норм діючого у цій сфері законодавства, в зв'язку із чим, адміністративний позов не підлягає задоволенню.
Відповідно до п.2 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення має право скасувати його повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Отже, за таких обставин та враховуючи, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також в зв'язку із тим, що деякі висновки суду не відповідають обставинам справи, судова колегія, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, у відповідності до п.п.1,3,4 ч.1 ст.317 КАС України, вважає за необхідне скасувати судове рішення суду 1-ї інстанції та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову.
Керуючись ст.ст.308,310,315,317,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області - задовольнити.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 січня 2018 року - скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Прометей Агрі» - відмовити у повному обсязі.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст постанови виготовлено 22.04.2019р.
Головуючий у справі
суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов
Судді: А.В. Бойко
О.А. Шевчук