09 квітня 2019 рокуЛьвів№ 857/525/19
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача: ОСОБА_1
суддів: Ніколіна В.В., Старунського Д.М.,
за участю секретаря судових засідань - ОСОБА_2
представника позивача - ОСОБА_3
представника відповідача - ОСОБА_4
розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2018 року (головуючий суддя: Коморний О.І., місце ухвалення - м. Львів, дата складення повного тексту рішення - 30.11.2018) у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,-
встановив:
Приватне акціонерне товариство «Фірма «Нафтогазбуд» 04.05.2018 звернулося з позовом до суду, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове-повідомлення рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 18.05.2018 № НОМЕР_1.
Обґрунтовує позов тим, що податкове повідомлення-рішення прийняте контролюючим органом із порушенням ряду норм чинного законодавства України, оскільки позивач не вчинив порушень з приводу визначення податкових зобов'язань, так як вказана сума задекларована самостійно позивачем, тому донарахування суми, яка вже самостійна задекларована останнім є помилковим.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2018 року у задоволенні позову відмовлено.
Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився позивач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що таке винесене з порушенням норм матеріального та процесуального права, є необґрунтованим, а тому просить його скасувати та ухвалити нове, яким позов задовольнити.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги, щодо донарахованого податкового зобов'язання в розмірі 217778,21 грн апелянт посилається на те, що згідно розшифровки по рахунку 6411 (у якій міститься і рахунок 661) щодо СУ № 14 ПрАТ «Фірма «Нафтогазбуд» за 2016 рік, обороти по дебету становили 1843882,09 грн, а обороти по кредиту - 1492685,70 грн. Таким чином, дані відображені у таблиці на ст. 28 Акту перевірки від 03.04.2018 № 868/13-01-14-12/01291436 щодо 2016 року, є правильними лише в частині оборотів по кредиту (149268,70 грн). Натомість, в частині оборотів по дебету, відповідач помилився зазначивши суму у понад 200000 грн. меншу, аніж була насправді відображена (зазначено 1640173,18 грн, а має 1843882,09 грн).
Також вказує, що згідно розшифровки по рахунку 6411 (у якій міститься і рахунок 661) щодо СУ № 14 ПрАТ «Фірма «Нафтогазбуд» за 2017 рік за 2017 рік, обороти по дебету становили 447628,75 грн, а обороти по кредиту - 479788,29 грн. Таким чином, дані відображені у таблиці на ст. 28 Акту перевірки від 03.04.2018 № 868/13-01-14-12/01291436 щодо 2017 року, є неправильними ані в частині оборотів по кредиту (зазначено 478839,63 грн, а має бути 479788,29 грн.), ані в частині оборотів по дебету (зазначено 441443,97 грн, а має бути 447628,75 грн.). Крім цього, згідно ст. 30 Акту перевірки від кінцевої суми має бути відмінусовано 82519,62 грн перехідного сальда за 2017 року. Таким чином, сума боргу повинна становити 8833,18 грн (91352,80-82519,62), а не 217778,21 грн.
Щодо нарахування штрафних санкцій у розмірі 655976,42 грн, апелянт вказує на те, що відповідачем не долучено детального розрахунку нарахування таких санкцій, у якому було б відображено: суму податкового зобов'язання; граничний термін сплати такого зобов'язання; кількість протермінованих днів; сума пені щодо конкретного податкового зобов'язання. Таким чином не можливо визначити методологію нарахування відповідачем штрафних санкцій саме у розмірі 655976,42 грн.
Відповідача подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Представник позивача - ОСОБА_3 у судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав, пояснення надав аналогічні викладеним в апеляційній скарзі. Просить апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити.
Представник відповідача - ОСОБА_4 у судовому засіданні апеляційну скаргу не визнав, просив її залишити без задоволення, а судове рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з таких мотивів.
Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДФС у Львівській області проведено планову виїзну перевірку Спеціалізованого управління № 14 Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.
За результатами перевірки складено акт перевірки від 03.04.2018 № 868/13-01-14-12/01291436, яким встановлено допущені позивачем порушення:
-п.5.6.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 “Дохід”, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення збитків всього на суму 154003 грн., у т.ч. за 2017 року в сумі 154003 грн.;
-п.п.168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, п.п. «а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України - встановлено несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року в сумі 2643778,91 грн.;
- п.п.168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, абз “а” п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України в результаті чого встановлено неперерахування податкуи на доходи фізичних осіб в сумі 217778,21 грн.
На підставі акту перевірки Головним управління ДФС у Львівській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.04.2018 № НОМЕР_1 форми «Д» за порушення п.п.168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, п.п. «а» п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, яким визначено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб - за податковим зобов'язанням в сумі 217778,21 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 655976,42 грн.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що в задоволенні позову необхідно відмовити, оскільки податок на доходи фізичних осіб, утриманий з заробітної плати після виплати оподатковуваного доходу, до бюджету перераховано несвоєчасно, а тому відповідачем правомірно нараховано суму грошових зобов'язань за несвоєчасну сплату податку з доходу фізичних осіб.
З цими висновками суду першої інстанції, частково погоджується суд апеляційної інстанції з огляду на таке.
Відповідно до п. 15.1 ст. 15 Податкового кодексу України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Підпунктом 171.1 п. 171 Податкового кодексу України передбачено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахувань, бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.
Відповідно до п. 38.2 ст. 38 Податкового кодексу України, сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, представником платника податку.
Згідно п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу
Згідно п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України, податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Податкового кодексу України.
Відповідно до п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до п.п 1.4 п. 16 1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України, нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Підпунктом 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України визначено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Згідно до приписів п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
Підпунктом 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України передбачено, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Відповідно до п. 126.2 ст. 126 Податкового кодексу України, у разі порушення платником податків строку сплати до бюджету узгодженого грошового зобов'язання, передбаченого абзацом другим підпункту 222.1.2 пункту 222.1 ст. 222 цього Кодексу, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі 20 відсотків суми такого грошового зобов'язання.
Отже, п. 127.1 ст. 127 ПК України передбачено, що ненарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1096 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Положення ст. 126 ПК України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов'язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.
Таким чином, статтею 127 ПК України встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено статтею 126 ПК України), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що згідно податкового повідомлення-рішення від 18.04.2018 № НОМЕР_1 форми «Д» за порушення п.п.168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, п.п. «а» п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, визначено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб - за податковим зобов'язанням в сумі 217778,21 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 655976,42 грн.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що апелянт не погоджується з нарахуванням податкового зобов'язання в розмірі 217778 грн 21 коп та вказує, що таке зобов'язання становить 8833,18 грн, з цими доводами суд погоджується з огляду на наступне.
Судом встановлено, що котролюючим органом проводилась документальна виїзна планова перевірка СУ № 14 ПАТ «Фірма «Нафтогазбуд» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, (обов'язкових платежів) дотримання вимог валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.
Згідно облікової картки Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» за 2015 рік (а. с. 114), обороти товариства по дебету становили 562161,76 грн, обороти по кредиту - 468305,62 грн, ці суми співпадають з сумами зазначеними в акті перевірки від 03.04.2018 № 868/13-01-14-12/01291436 (а. с. 32 зворот, далі- Акт перевірки) і сторонами не заперечуються.
Відповідно до облікової картки Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» за 2016 рік (а. с. 114), обороти по дебету становили 1843882,09 грн, обороти по кредиту - 1492685,70 грн. Однак в Акті перевірки тільки сума обороту по кредиту збігається, а сума по дебету становить 1640173,18.
Згідно облікової картки Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» за 2017 рік (а. с. 127), обороти по дебету становили 447628,75 грн, обороти по кредиту - 479788,29 грн. Однак в Акті перевірки, як сума обороту по кредиту так і по дебету не збігається, та ставить по кредиту - 478839,63 грн, по дебету - 441443,97.
Отже, відповідно до головних книг за 2015-2017 роки по рахунках 661 та 641-1, позивачем нараховано податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати найманих працівників за вказаний період в розмірі 2440779, 61 грн та перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2853672, 60 грн. Кредитне сальдо ПДФО станом на 01.01.2015 становить 504245, 79 грн.
З огляду на викладене, за вказаний період товариством не перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати найманих працівників в розмірі 8833,18 грн (91352, 80 - 82519,62), без врахування перехідного сальдо за грудень 2017 рік, останнє не заперечується контролюючим органом у акті перевірки (а. с. 33 зворот).
Таким чином, судом апеляційної інстанції встановлено не перерахування позивачем до бюджету податку на доходи фізичних осіб в розмірі 8833,18 грн.
Отже, контролюючим органом безпідставно визначена сума грошового зобов'язання за податковим зобов'язанням у частині суми, що становить 208945,03 грн (217778,21 грн - 8833,18 грн) та в цій частині вимоги позивача є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Крім цього, суд апеляційної інстанції не бере до уваги покликання відповідача, на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08.09.2014 у справі № 813/5238/14, яким встановлено суми податкового боргу станом на 08.07.2014 в сумі 284717,64, в тому числі штрафні санкції за податком на доходи фізичних осіб в сумі 203708,91 грн, оскільки під час перевірки досліджувався період за 2015-2017 роки. В Акті перевірки відображено сальдо станом на 01.01.2015 в сумі 504245,79 грн, без покликання та без врахування сум зазначених у цьому рішенні суду.
Щодо нарахування штрафних санкції в сумі 655976,42 суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Згідно акту перевірки встановлено несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 2643778,91 грн. Ця обставина позивачем не заперечується.
Отже, контролюючим органом правомірно визначена штрафна санкція за несвоєчасно сплачені суми ПДФО, яка у відповідності до п. 126.2 ст. 126 Податкового кодексу України, становить 528755,78 грн (2643778,91*20/100=528755,78).
Однак, у ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції встановлено несплату позивачем ПДФО в сумі 8833,18 грн протягом 1095 днів втретє та більше, то відповідно до п. 127.1 ст. 127 ПК України, штрафна санкція становить 6624,89 (8833,18*75%=6624,89).
Таким чином, штрафні санкції розраховані контролюючим органом неправильно і повинні становити 535380 грн 67 коп (528755,78+6624,89=535380,67).
З огляду на викладене, протиправним є податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 18.04.2018 № НОМЕР_1 в частині нарахування грошового зобов'язання за податковим зобов'язанням в розмірі 208948 грн 03 коп та штрафними санкціями в розмірі 120595 грн 75 коп. Отже, в цій частині оскаржуване податкове повідомлення - рішення слід скасувати.
Крім того, відповідно до ч. 2 ст. 6 Кодексу адміністративного судочинства України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини», суди при розгляді справ, практику Європейського Суду з прав людини, застосовують як джерело права.
Суд апеляційної інстанції враховує правову позицію Європейського суду з прав людини, викладену, в рішенні по справі ТОВ «Полімерконтейнер» проти України від 24.11.2016, остаточне від 24.02.2017 (заява № 23620/05), в якій суд зазначив, що перша і найважливіша вимога статті 1 Протоколу 1 є те, що будь-яке втручання з боку органів державної влади у мирне володіння своїм майном має бути законним. Вимога законності, за змістом Конвенції, вимагає дотримання відповідних положень внутрішнього законодавства і сумісності з нормами права, яка включає в себе свободу від свавілля. Крім того, будь-який випадок втручання, у тому числі один із результатів заходів для забезпечення сплати податків, повинен відповідати «справедливому балансу» між вимогами загальних інтересів суспільства та вимогам захисту основних прав особистості. Умови для досягнення такого балансу відображаються в структурі статті 1 Протоколу 1 в цілому. Необхідний баланс не буде знайдено, якщо зацікавленій особі довелося нести індивідуальний і надмірний тягар.
Суд враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04 від 10 лютого 2010 року): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) від 09 грудня 1994 року, серія A,303-A, п. 29).
Згідно ч. 3 ст. 139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
При поданні позовної заяви позивач сплатив судовий збір у розмірі 13106,32 грн (платіжне доручення № 2419 від 23.05.2018), за подання апеляційної скарги - 19659,48 грн (платіжне доручення № 3989 від 06.02.2019).
Оскільки, позовні вимоги задоволено частково, то відповідно до вимог ч. ч. 2, 3 ст. 139 КАС України судовий збір необхідно стягнути з Головного управління ДФС у Львівській області, на користь позивача пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, а саме в сумі 12357,78 грн.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції при задоволенні позову допустив невідповідність своїх висновків обставинам справи та неправильно застосував норми матеріального права, що відповідно до приписів ст. 317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та прийняття постанови про часткове задоволення позову.
Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд -
постановив:
апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» задовольнити частково.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2018 року у справі № 813/1868/18 скасувати та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове-повідомлення рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 18.04.2018 № НОМЕР_1 в частині нарахування грошового зобов'язання за податковим зобов'язанням в розмірі 208948 грн 03 коп та штрафними санкціями в розмірі 120595 грн 75 коп.
У задоволенні решти позову відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Львівській області (код ЄДРПОУ - 39462700) на користь Приватного акціонерного товариства «Фірма «Нафтогазбуд» (код ЄДРПОУ - 0129396) судовий збір у розмірі 12357 грн 78 коп.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання до Верховного Суду касаційної скарги.
Головуючий суддя ОСОБА_1
судді ОСОБА_5
ОСОБА_6
Повне судове рішення складено 19.04.2019.