Справа № 826/9136/17 Суддя (судді) першої інстанції: Качур І.А.
28 березня 2019 року м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача Кузьменка В. В.,
суддів Кузьмишиної О. М., Пилипенко О. Є.
за участю секретаря Видмеденко О.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФІНАНСОВА КОМПАНІЯ "ГРОН" до Головного управління ДФС у м. Києві, про скасування повідомлення-рішення, за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.08.2018 -
Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.06.2017 №0029571406, видане ГУ ДФС у м. Києві.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.08.2018 позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з зазначеним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалено з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.
В судовому засіданні представник апелянта підтримав скаргу та просив відмовити у задоволенні позовних вимог.
Від позивача до суду надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу. Представник позивача в судовому засіданні просив залишити без змін рішення суду першої інстанції.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи скарги, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як встановлено під час апеляційного розгляду справи, відповідно до пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статей 77, 82 Податкового кодексу України, відповідно до плану-графіка відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «ФК «ГРОН» (код ЄДРПОУ 39591431) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 20.01.2015 по 31.12.2016, валютного та іншого законодавства за період з 20.01.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 30.05.2017 №539/26-15-14-06-02/39591431.
Перевіркою встановлено, зокрема, порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 2 099 063,00 грн, у тому числі за 2016 рік - на суму 2 099 063,00 грн.
На підставі вказаних висновків ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.06.2017 №0029571406, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток фінансових установ, включаючи філіали аналогічних організацій, розташованих на території України, за винятком страхових організацій у розмірі 2 623 829 грн, у тому числі 2 099 063 грн - за податковими зобов'язаннями, 524 766 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
У зв'язку із зазначеними вище обставинами позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що висновки акта перевірки про заниження податку на прибуток внаслідок обліку в бухгалтерському обліку кредиторської заборгованості спростовуються нормами чинного законодавства та наявними матеріалами справи.
Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, оскільки вони знайшли своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.
Даючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Перевіркою встановлено, що між ТОВ «Титан України» (Позикодавець) та ТОВ «ФК «ГРОН» (Позичальник) укладено договір про надання поворотної фінансової допомоги №32/814 від 17.06.2016, згідно умов якого Позикодавець надає Позичальнику поворотну фінансову допомогу у розмірі 10 480 048,00 грн., а Позичальник зобов'язується її отримати та повернути Позикодавцю на умовах, визначених цим Договором.
Між ТОВ «Титан України» (Позикодавець) та ТОВ «ФК «ГРОН» (Позичальник) укладено договір про надання поворотної фінансової допомоги №34/869 від 21.06.2016, згідно умов якого Позикодавець надає Позичальнику поворотну фінансову допомогу у розмірі 19 519 952,00 грн., а Позичальник зобов'язується її отримати та повернути Позикодавцю на умовах, визначених цим Договором.
Згідно умов вказаних договорів, фінансова допомога (її частина) надається Позичальнику з метою фінансування господарської діяльності Позичальника (п.2.1).
Фінансова допомога (її частина) надається Позикодавцем у безготівковому порядку в строк до 30 червня 2016 року (п.3.2).
Позичальник зобов'язується повернути отримані від Позикодавця грошові кошти, не пізніше 30 червня 2019 року (п.3.3).
ТОВ «Титан України» перераховано на адресу ТОВ «ФК «ГРОН» грошові кошти відповідно до умов договору про надання поворотної фінансової допомоги від 17.06.2016 №32/814 згідно платіжного доручення від 21.06.2016 в сумі 10 480 048,00 грн., відповідно до умов договору про надання поворотної фінансової допомоги від 21.06.2016 №34/869 згідно платіжного доручення від 21.06.2016 в сумі 19 519 952,00 грн.
Станом на 31.12.2016 по бухгалтерському рахунку 55 «Інші довгострокові зобов'язання» по контрагенту ТОВ «Титан України» рахується кредиторська заборгованість в сумі 30 000 000 грн.
Відповідно до положень пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.
Поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові Інструменти», що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України від 19.12.2001 за № 1050/6241 (далі - П(С)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.
Поворотна фінансова допомога відповідає визначенню поняття «фінансовий інструмент», що передбачене у пункті 4 вказаного Положення - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов'язання або інструмента власного капіталу в іншого.
Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення передбачено, фінансовий актив - це:
а) грошові кошти та їх еквіваленти;
б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства;
в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах;
г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.
Фінансове зобов'язання - контрактне зобов'язання:
а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству;
б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.
Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов'язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.
Отже, видана позика це фінансовий актив, оскільки є контрактним правом до отримання коштів у майбутньому, а отримана позика - це фінансове зобов'язання, оскільки його погашення призведе до майбутньої виплати коштів.
Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13 фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов'язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов'язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).
Порядок оцінки фінансових інструментів у вигляді фінансових зобов'язань та відображення її результатів в бухгалтерському обліку визначено у П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», а саме: на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов'язання оцінюються за амортизованою собівартістю.
При цьому, П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» не передбачає порядок визначення справедливої вартості та не розглядає й методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов'язань.
Справедлива вартість виданої позики дорівнюватиме величині усіх майбутніх грошових потоків, дисконтова них за ринковою ставкою відсотка на подібний інструмент (подібний за валютою, строками, типом ставки відсотка та іншими ознаками). Різниця між сумою позики та її справедливою вартістю є витратами. Водночас, в процесі амортизації фінансового активу визнаються фінансові доходи (п.5.7.2 МСФЗ 9).
Згідно з параграфом К384 Додатка В до МСФЗ 9 грошові потоки, пов'язані з короткостроковою дебіторською заборгованістю, не дисконтують, якщо вплив дисконтування є несуттєвим.
Таким чином, у разі, якщо поворотна фінансова допомога є короткостроковою (якщо її буде повернуто протягом 12 місяців), то Позикодавець може не дисконтувати грошові потоки. Якщо ж поворотна допомога є довгостроковою, то необхідно провести дисконтування грошових потоків, суму дисконту віднести на витрати, а в подальшому визнавати фінансові доходи в процесі амортизації такого дисконту.
Пунктом 5.4.2 МСФЗ 9 кращим свідченням справедливої вартості є ціни котирування на активному ринку. Якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб'єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Мета застосування методу оцінювання - встановити, якою буде ціна операції на дату оцінки в обміну між незалежними сторонами, виходячи з звичайних міркувань бізнесу.
Згідно пункту Б5.4.3 фінансовий інструмент вважається котируваним на активному ринку, якщо ціни котирування легко і регулярно доступні (за допомогою біржі, дилера, брокера, промислової групи, служби інформації про ціни або регулівного органу) та відображають фактичні й регулярно здійснювані ринкові операції між незалежними сторонами. Справедлива вартість визначається як ціна, узгоджена між зацікавленим покупцем та зацікавленим продавцем в операції незалежних сторін. Мета визначення справедливої вартості для фінансового інструмента, який відкрито купується та продається на активному ринку - отримати ціну, за якою відбулась би операція з цим інструментом (тобто без модифікації або перепакування інструмента) на кінець звітного періоду на найсприятливішому активному ринку, до якого суб'єкт господарювання має безпосередній доступ.
Відповідно до пункту Б5.4.6 МСФЗ 9 якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб'єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Цей метод базується на застосуванні останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами (якщо вони доступні), посиланні на поточну справедливу вартість іншого інструмента, який є практично таким самим, аналізі дисконтованих грошових потоків та моделі опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який зазвичай використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то суб'єкт господарювання застосовує цей метод.
Пунктом 29 П(С)БО 13 визначено, що позичальник повинен первісно оцінити фінансові зобов'язання (позику) та відобразити її в обліку за фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості зобов'язань (суми позики) і витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням фінансового інструмента.
Виходячи з положень МСФЗ перед тим як оцінювати грошові потоки платник податків сам має право визначити за якою методикою їх оцінювати: за ціною котирування ціни на активному ринку чи, застосовуючи метод оцінювання, у разі відсутності активного ринку.
Національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов'язань, відтак, підприємство не зобов'язане визначати методологію оцінки фінансових зобов'язань самостійно, а ДФЗ не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, яким визначаються принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності підприємствами (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі), розроблений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності і законодавства Європейського Союзу у сфері бухгалтерського обліку та затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.
Визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах.
Отже, контролюючий орган посилаючись на міжнародні стандарти за умови, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, є неправомірним та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відповідно до наказу №03 від 03.01.2016, п. 10 довгострокове зобов'язання за кредитною угодою (якщо угода передбачає погашення зобов'язання на вимогу кредитора (позикодавця) у разі порушення певних умов, пов'язаних із фінансовим станом позичальника), умови якої порушені, вважати довгостроковим, якщо: позикодавець до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов'язання внаслідок порушення угоди; не очікуються подальші порушення кредитної угоди протягом 12 місяців із дати балансу. Довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображати в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення цієї вартості залежить від виду зобов'язання та умов їх виникнення. Зобов'язання, які були спочатку класифіковані як довгострокові, але строк погашення яких на дату балансу менше 12 місяців, слід перекласифікувати у поточні.
Як зазначено у пунктах 8.4 Договору №32/814 від 17.06.2016 та Договору №34/869 від 21.06.2016 передбачено, що ТОВ «Титан України», тобто Позикодавець, має право направити письмову вимогу до позивача, тобто Позичальника, з зазначенням умов дострокового належного виконання зобов'язання у порядку та в розмірі згідно з п.1.1. та п.3.4. цих Договорів, зі строком виконання не менше 30-днів від дати отримання Позичальником письмового звернення від Позикодавця.
Вказане свідчить про можливість Позикодавця у будь-який момент направити вимогу про повернення позики, а Позичальник (Позивач) зобов'язаний був її виконати.
Враховуючи умови облікової політики позивача, умови договорів про надання поворотної фінансової допомоги, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач не зобов'язаний здійснювати дисконтування позики до закінчення першого календарного року користування позикою.
Вказане підтверджує безпідставність та необґрунтованість висновків акта перевірки про порушення позивачем норм п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України.
Викладене у сукупності, апелянтом не було надано доказів на підтвердження вимог апеляційної скарги. Інші доводи, викладені апелянтом в апеляційній скарзі вказаного не спростовують, тому колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо задоволення позову.
Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Таким чином, враховуючи вищенаведене у сукупності, беручи до уваги при цьому кожен аргумент, викладений учасниками справи, рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права ухвалив рішення повно і всебічно з'ясувавши обставини справи.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.08.2018 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФІНАНСОВА КОМПАНІЯ "ГРОН" до Головного управління ДФС у м. Києві про скасування повідомлення-рішення - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.08.2018 - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя-доповідач: В. В. Кузьменко
Судді: О. М. Кузьмишина
О. Є. Пилипенко
Повний текст постанови виготовлено 02.04.2019