Іменем України
26 березня 2019 року
Київ
справа №810/1123/15
адміністративне провадження №К/9901/35746/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Орес-Агро" на постанову Київського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року (суддя Лиска І.Г.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31 січня 2017 року (головуючий суддя Безименна Н.В., судді: Аліменко В.О., Кучма А.Ю.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Орес-Агро" до Переяслав-Хмельницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В березні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Орес-Агро" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Переяслав-Хмельницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - Інспекція, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18 листопада 2014 року №0009132202.
Обґрунтовуючи позовну заяву, вказувало, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким на підставі абзацу 3 пункту 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12 червня 1995 року №436/95 (далі - Указ №436/95) до нього застосовано штрафні санкції, є протиправним, а контролюючий орган дійшов необґрунтованих висновків про порушення позивачем законодавства у сфері обігу готівки, оскільки Товариством оприбуткування готівкових коштів здійснювалось у відповідності до Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 (яке було чинним на момент виникнення спірних відносин; далі - Положення №637), вчасно, у повному обсязі, з використанням книги обліку розрахункових операцій (далі - КОРО); наміру ухилитись від оприбуткування готівки воно не мало; вклеювання ж до КОРО листків 70А та 70Б (зафіксованих печатками товариства та розроблених у відповідності до зразків наявних листів розділу 2 книги «Облік руху готівки та сум розрахунків») відбулося по причині типографічного нерозділення склеєних в типографії послідуючих листів, при цьому в цій книзі ще були вільні місця для щоденного вклеювання Z-звітів.
Справа розглядалась судами неодноразово й востаннє постановою Київського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 31 січня 2017 року, в задоволенні позову відмовлено.
Приймаючи таке рішення, суди виходили з того, що оскільки у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням даних розрахункової книжки (далі - РК) оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій як фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО, то невиконання будь-якої із вказаних дій (зокрема, здійснення обліку готівкових надходжень за період з 13 жовтня 2014 року по 21 жовтня 2014 року на окремому аркуші невстановленої форми, який у подальшому планували приклеїти до КОРО) є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів скасувати з підстав, що вже наводились ним в позовній заяві, та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 20 квітня 2017 року відкрито касаційне провадження.
Відповідач своїм правом на подання письмового відзиву (заперечень) на касаційну скаргу не скористався.
В подальшому, справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги.
Судами встановлено, що посадовими особами контролюючого органу було проведено фактичну перевірку Товариства, за результатами якої складено акт від 29 жовтня 2014 року, в якому зазначено про нездійснення позивачем обліку готівкових коштів на підставі фіскальних/звітних чеків РРО №548 від 13 жовтня 2014 року в сумі 90000,00 грн. та №553 від 20 жовтня 2014 року в сумі 59508,00 грн. як в КОРО №7000009442р/1, зареєстрованій 01 лютого 2014 року, так і в КОРО №1026001017р/2, яка зареєстрована 13 жовтня 2014 року, чим порушено пункт 2.6 Положення №637.
На підставі акту перевірки Інспекцією прийнято податкове повідомлення-рішення від 18 листопада 2014 року №0009132202, яким до Товариства застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 747 540,00 грн.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом №265, дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до статті 2 Закону №265 КОРО - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
Аналогічне визначення КОРО наведено і в пункті 1.2 глави 1 Положення №637.
Зі змістом пунктів 3, 4 та 6 глави 1 розділу ІІ Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 28 серпня 2013 року №417 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 вересня 2013 року за №1618/24150 (що був чинним на час виникнення спірних відносин; далі - Порядок №417), книга ОРО реєструється на кожний РРО або, якщо згідно із законодавством розрахунки можуть проводитися без застосування РРО, на окрему господарську одиницю. Кількість книг ОРО, що реєструються одночасно, не обмежується. При реєстрації першої книги ОРО на окрему господарську одиницю в органах доходів і зборів їй присвоюється фіскальний номер. Фіскальний номер книги ОРО на окрему господарську одиницю складається з 10-розрядного числового порядкового номера реєстраційного запису в автоматизованій інформаційній системі реєстрації РРО Міністерства доходів і зборів України (далі - інформаційна система Міндоходів), алгоритм формування якого встановлює Міністерство доходів і зборів України, та літери "г". Фіскальний номер книги ОРО на РРО складається з фіскального номера РРО та літери "р". Книга ОРО має бути прошнурована, з послідовною нумерацією сторінок та належним чином установленими засобами контролю, щоб унеможливлювати розшнурування книги ОРО або вилучення її аркушів без порушення цілісності засобу контролю.
В пункті 1.2 глави 1 Положення №637 також зазначено, що під оприбуткуванням готівки розуміється проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
Підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку (пункт 2.2 глави 2 Положення №637).
Згідно з пунктом 7.15 глави 7 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.
Відповідно до пункту 2.6 глави 2 згаданого Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Абзацом третім статті 1 Указу №436/95 встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Водночас, як встановлено пунктом 6 глави 4 розділу ІІ Порядку №417, використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає: наявність книги ОРО на місці проведення розрахунків, де встановлено РРО; підклеювання фіскальних звітних чеків на відповідних сторінках книги ОРО; щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків, при цьому дані за сумами, отриманими від покупців (клієнтів), та дані за сумами, виданими покупцям (клієнтам), записуються окремо; у разі виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії здійснення записів за обліком розрахункових квитанцій; ведення обліку ремонтів, робіт з технічного обслуговування, а також перевірок конструкції та програмного забезпечення РРО у відповідному розділі книги ОРО.
Отже, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Невиконання будь-якої із цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу №436/95).
Аналогічна правова позиція вже неодноразово була висловлена Верховним Судом України, зокрема, у постановах від 11 грудня 2012 року (справа №21-400а12), від 04 листопада 2015 року (справа №825/554/15-а), а також Верховним Судом, зокрема, у постанові від 31 липня 2018 року (справа №813/2229/17).
Суди встановили, що розрахункові операції у жовтні 2014 року позивачем проводились із застосуванням РРО та відображались у КОРО №7000009442р/1, яку було розпочато 01 лютого 2014 року, а завершено 21 жовтня 2014 року, водночас 13 жовтня 2014 року Товариством було зареєстровано нову КОРО - №1026001017р/2.
При цьому, допитавши як свідка головного бухгалтера Товариства Кравчук О.М., дослідивши наявні в матеріалах справи її письмові пояснення, оглянувши в судовому засіданні оригінал КОРО №7000009442р/1, суди також встановили, що в період з 13 жовтня 2014 року по 21 жовтня 2014 року облік готівкових надходжень позивача здійснювався на окремому аркуші невстановленої форми, який у подальшому планували приклеїти до КОРО (на останньому аркуші КОРО №7000009442р/1 зроблено запис "На сторінці 70 вклеєний лист розділу 2 «Облік руху готівки та сум розрахунків» за нумерацією 70а, 70б" дата 16 вересня 2014 року).
Разом з тим, як зазначив апеляційний суд, облік готівкових коштів на підставі фіскальних/звітних чеків РРО №548 від 13 жовтня 2014 року в сумі 90000,00 грн. та №553 за 20 жовтня 2014 року в сумі 59508,00 грн. в розділі 2 КОРО №7000009442р/1 було здійснено вже після проведення перевірки контролюючим органом, тобто несвоєчасно, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями незаповнених аркушів, що були відзняті посадовою особою контролюючого органу під час проведення перевірки.
Направлення ж Товариством по бездротовому каналу зв'язку Z-звітів є виконанням ним передбаченого пунктом 7 статті 3 Закону №265 обов'язку щодо подання до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв'язку за технологією Національного банку України електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій.
За наведеного висновок судів попередніх інстанцій у справі, що розглядається, про правомірність прийнятого Інспекцією податкового повідомлення-рішення від 18 листопада 2014 року №0009132202 ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
Доводи ж касаційної скарги не дають підстав для висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень, а тому підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.
Зокрема, посилання Товариства на те, що положеннями пункту 1 частини 1 статті 9 Закону №265 та абзацу 4 пункту 2.6 Положення №637 позивачу як суб'єкту господарювання, що здійснює торгівлю продукцією власного виробництва (курчатами підрощеними), надано право не використовувати РРО та РК, а оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку, в даному випадку касовій книзі Товариства, не можуть бути прийняті судом до уваги, оскільки Товариство проводило готівкові розрахунки із застосуванням РРО та КОРО, а отже повинно використовувати останні у чіткій відповідності до норм чинного законодавства, про які вже йшлося вище.
Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Орес-Агро" залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31 січня 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
С.С. Пасічник
І.А. Васильєва
В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду