Іменем України
12 березня 2019 року
Київ
справа №813/4205/17
адміністративне провадження №К/9901/60008/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «КНЯЖІ ЛАНИ»
на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2018 (колегія суддів: головуючий суддя - Ільчишин Н.В., судді - Пліш М.А., Святецький В.В.)
у справі № 813/4205/17
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КНЯЖІ ЛАНИ»
до Головного управління ДФС у Львівській області
про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,
У листопаді 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «КНЯЖІ ЛАНИ» (далі - Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС України у Львівській області (далі - ГУ ДФС у Львівській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.11.2017 №0238241308.
В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що висновки контролюючого органу про недоотримання та несплату до бюджету податку з доходів фізичних осіб, а саме орендної плати в натуральній формі, в розмірі 444 932,98 грн. є безпідставними, оскільки виплата паїв орендодавцям - фізичним особам земельних ділянок у натуральній формі на підставі укладених договорів оренди здійснена сільськогоспоадарською продукцією (пшениця, ячмінь, гречка) всього на суму 10 302 362,05 грн. відповідно до вимог пункту 164.5 статті 164 Податкового кодексу України із застосуванням відповідних коефіцієнтів. Крім того, позивач послався на те, що при визначенні штрафної санкції відповідачем неправомірно застосовано пункт 127.1 статті 127 Податкового кодексу України.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 19.04.2018 (суддя - Костецький Н.В.) задоволено адміністративний позов Товариства: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 02.11.2017 № 0238241308.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2018 скасовано рішення суду першої інстанції та відмовлено в задоволенні адміністративного позову.
Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції, Товариство звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просило її скасувати та залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19.04.2018. При цьому скаржник зазначив, що суд дійшов помилкового висновку про необґрунтованість позовних вимог, невірно оцінивши обставини справи та залучені до справи докази.
ГУ ДФС у Львівській області подало відзив на касаційну скаргу, в якому вважає постанову суду апеляційної інстанції законною та обґрунтованою, а доводи касаційної скарги безпідставними.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.
Відповідно до положень статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону постанова суду апеляційної інстанції не відповідає з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що за наслідками проведеної ГУ ДФС у Львівській області документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 30.06.2017, складено акт від 17.10.2017 № 1705/13-01-14-02/36211644.
В акті перевірки викладено висновки контролюючого органу про порушення позивачем:
- пп. 164.1.2 п. 164.1, пп. 164.2.17 п. 164.2, пп. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 444 932,98 грн.
На цій підставі ГУ ДФС у Львівській області 02.11.2017 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0238241308, яким позивачу визначену суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 703 364, 84 грн. (у тому числі 444 932, 98 грн. - за основним зобов'язанням, 258 431, 86 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями).
Свої дії щодо прийняття спірного податкового повідомлення-рішення відповідач мотивує тим, що Товариством неправильно визначено суму податку з доходів фізичних осіб, які сплачувались ним як податковим агентом із доходів платників податку інших ніж заробітна плата, а саме - фізичним особам, що отримували від позивача орендну плату в натуральній формі.
З матеріалів справи вбачається, що Товариство у своїй господарській діяльності використовує земельні ділянки громадян на підставі укладених з ними договорів оренди землі та сплачує за вказаними договорами фізичним особам орендну плату не в грошовій формі, а зерновою продукцією.
За період, що перевірявся, Товариством сплачено в якості доходу фізичним особам за оренду їх паїв 13 956 823,94 грн.
При цьому позивачем наступним чином вирахувано та сплачено як податковим агентом податок на доходи фізичних осіб: за 2014 рік - 476 648,71 грн. = (3 177 658,07* 15%); за 2015 рік - 753 456,87 грн. = (5 023 045,81*15%); за 2016 рік - 1 036 101,61 грн. = (5 756 120,06*18%).
Питання справляння податку на доходи фізичних осіб податковими агентами врегульовано нормами Розділу ІV Податкового кодексу України в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин.
Згідно з підпунктом 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 Податкового кодексу України платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.
Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на перерахування цього податку до бюджету.
За змістом пункту 164.5 статті 164 Податкового кодексу України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:
К = 100 : (100 - Сп),
де К - коефіцієнт;
Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.
Відповідачем як в акті перевірки, так і під час розгляду справи в суді наведено розрахунки об'єкту оподаткування: 2014 рік - 3 738 196,95 грн. = (3 177 658,07* 1,1764); 2015 рік - 5 909 111,10 грн. = (5 023 045,81 * 1,1764); 2016 рік - 7 022 466,47 грн. = (5 756 120,06 * 1,22). При цьому недоотримана сума податку з доходів фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку інших ніж заробітна плата становить 444 932,98 грн., а саме: за 2014 рік - (3 738 196,95* 15%) = 560 729,54 грн. - 476 648,71грн.= 84 080,83 грн.; за 2015 рік (5 909 111,10*15%) = 886 366,67 грн. - 753 456,87 грн. = 132 909,80 грн.; за 2016 рік (7 022 466,47 * 18%) = 1 264 043,96 грн. -1 036 101,61 грн. = 227 942,35 грн.
З огляду на вищевикладені обставини колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що Товариством податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами з доходів платника податків інших ніж заробітна плата, недоотриманий і не сплачений до бюджету в повному обсязі, чим порушено положення статті 164 Податкового кодексу України, а відтак відповідачем правомірно донараховано Товариству грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 444 932,98 грн.
Разом із тим, колегія суддів вважає помилковим висновок суду апеляційної інстанції про правомірність застосування до позивача підвищених розмірів штрафних санкцій за статтею 127 Податкового кодексу України.
Так, відповідальність за правопорушення, передбачене статтею 127 Податкового кодексу України, може наставати у разі коли платник податків, у тому числі податковий агент, допускає бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто взагалі відсутній факт виконання вказаних обов'язків платником податків (податковим агентом).
При цьому підвищені розміри штрафів у разі повторного виявлення податкових порушень (50% та 75% суми податку) застосовуються не за сам факт виявлення будь-якого податкового порушення, а за повторне вчинення діянь. Застосування штрафу більшого розміру можливе у разі встановлення контролюючим органом повторності порушення протягом 1095 днів, яке зафіксоване в акті перевірки та у податковому повідомленні-рішенні.
Між тим, відповідачем не було зафіксовано факту повторного протягом 1095 днів неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб, як і не було надано доказів прийняття податкових повідомлень-рішень, якими позивачу були б збільшені суми грошового зобов'язання двічі, тричі протягом року, що передували прийняттю оскарженого податкового повідомлення-рішення.
Тому в контексті наведеної норми в діях позивача не вбачається ознак повторності, оскільки вищевказані порушення податкового законодавства виявлені в ході проведення однієї перевірки, а відтак має бути застосована штрафна санкція в розмірі 25 % на суму виявлених порушень.
Враховуючи те, що в матеріалах відсутній розрахунок штрафних (фінансових) санкцій до податкового повідомлення-рішення від 02.11.2017 № 0238241308, а суд касаційної інстанції в силу приписів частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не має права збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, то Суд дійшов висновку про необхідність направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції з метою визначення суми штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 25 % на суму виявлених порушень.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
Керуючись статтями 242, 349, 353, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «КНЯЖІ ЛАНИ» задовольнити частково.
Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 23.07.2018 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І.А. Гончарова
Судді І.Я. Олендер
Р.Ф. Ханова