Справа № 2240/2751/18
Головуючий у 1-й інстанції: Ковальчук О.К.
Суддя-доповідач: Гонтарук В. М.
21 лютого 2019 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Гонтарука В. М.
суддів: Граб Л.С. Білої Л.М. ,
секретар судового засідання: Аніщенко А.О.,
за участю:
представника позивача: Упадова Дениса Дмитровича
представника відповідача: Лічман Людмили Вікторівни
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2018 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Еко-Сад" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
В серпні 2018 року товариство з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське товариство "Еко-Сад" звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України та до Головного управління ДФС у Хмельницькій області, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення №711617/39957239 від 21.05.2018 року та зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №17 від 25.04.2018 року, подану Товариством.
В обґрунтування адміністративного позову зазначено, що відповідачем - Державною фіскальною службою України було протиправно прийнято рішення від 21.05.2018 року №711617/39957239 про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки на переконання позивача ним було надано усі необхідні документи, на підтвердження здійснення господарських операцій. Разом з тим, зазначено, що всупереч вимогам підпункту 4 пункту 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не зазначив, копії яких саме документів необхідно надати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2018 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням, Головне управління ДФС у Хмельницькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції, та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити. В апеляційній скарзі зазначає, що рішення Комісії ДФС України є обґрунтованим, оскільки платником податків не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними у реєстрації, яких було відмовлено.
18 грудня 2018 року Державною фіскальною службою України, також було подано апеляційну скаргу на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2018 року.
Однак, ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2019 року повернуто апелянту, у зв'язку з невиконанням вимог ухвали про залишення апеляційної скарги без руху від 27 грудня 2018 року.
Позивач не скористався своїм правом, передбаченим ст.ст. 300, 304 КАС України та не подав відзив на апеляційну скаргу.
В судовому засіданні представник відповідачів доводи апеляційної скарги ГУ ДФС у Хмельницькій області підтримала в повному обсязі та просила суд задовольнити їх, а рішення суду першої інстанції - скасувати.
Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що остання задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду справи неоспорені факти про те, що товариство з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Еко-Сад" є юридичною особою.
Одним із видів діяльності підприємства є виробництво олії та тваринних жирів - КВЕД 10.41.
26.02.2018 року між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю "Осп Трейд" укладено договір поставки №26/02/18 відповідно до якого ТОВ "Сільськогосподарське підприємство "Еко-Сад" зобов'язалось постачати ТОВ "Осп Трейд" олію соєву.
На виконання умов договору поставки №26/02/18 від 26.02.2018 року позивач здійснив поставку олії соєвої у кількості 12 000 кг. ТОВ "Осп Трейд", що підтверджується рахунком на оплату №35 від 16.04.2018 року, актом приймання-передачі товару від 25.04.2018 року, видатковою накладною №33 від 25.04.2018 року, товарно-транспортною накладною №РЗЗ від 25.04.2018 року, платіжним дорученням №34 від 25.04.2018 року.
В результаті здійснення вказаної господарської операції, позивачем сформовано та направлено на реєстрацію податкову накладну № 17 від 25.04.2018 року та у відповідь отримано електронну квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як слідує з тексту наявної у матеріалах справи роздруківки електронної квитанції від 14.05.2018 року, що надійшла ТОВ "Еко-Сад", податкову накладну № 17 від 25.04.2018 року ДФС України прийнято, але реєстрацію було зупинено. Підставою для зупинення реєстрації відповідачем зазначено: "Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄДРПН. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів.
17.05.2018 року позивач надіслав контролюючому органу електронне повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої була зупинена, а також пояснення з копіями документів (договори оренди від 01.01.2018 року та від 02.01.2018 року, укладені з орендодавцем ТОВ "Хмельницький олійножировий комбінат", специфікацію до договору оренди від 02.01.2018, договір поставки від 18.01.2018 укладений з ТОВ "Харвест Агрохім Україна", договір поставки №26/02/18від 26.02.2018 укладений з ТОВ " Осп Трейд", акт приймання-передачі до договору оренди від 02.012018, акт приймання-передачі до договору оренди від 01.01.2018, видаткову накладну №33 від 25.04.2018, експлуатаційний дозвіл №22-22-29-РА/20.11.2017 від 20.11.2017, виданий ДСУ з питань безпечності харчових продуктів, ТТН №127 від 20.03.2018, ТТН №126 від 20.03.2018, ТТН №124 від 19.03.2018, акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №10 від 20.03.2018, видаткову накладну №124 від 19.03.2018, видаткову накладну №126 від 20.03.2018, видаткову накладну №127 від 20.03.2018, звіт про переробку сировини та вихід готової продукції №4 за квітень 2018 року, відомість по pax. 26 за квітень 2018, наказ №4 від 03.01.2017 "Про затвердження технологічних норм виходу готової продукції при виробництві олії та макухи соєвої", картку paxунку 361 за квітень 2018, картку paxунку 631 за березень 2018, рахунок на оплату №4 від 01.03.2018 на суму 1000 грн., рахунок на оплату №130 від 20.03.2018 на суму 359625 грн., №131 від 20.03.2018 на суму 421275 грн., №128 від 19.03.2018 на суму 390450 грн., рахунок на оплату №36 від 16.04.2018 за олію соєву - 11740 кг., сума 262976 грн., ТТН №Р32 від 25.04.2018, платіжне доручення №34 від 25.04.2018 на суму 268800 грн).
Рішенням від 21.05.2018 року № 711617/39957239 відповідач - Державна фіскальна служба України відмовила позивачу у реєстрації податкової накладної № 17 від 25.04.2018 року, підставою для відмови слугувала відсутність документа щодо підтвердження відповідності продукції, а саме сертифіката якості.
Позивач, вважаючи дії відповідачів протиправними, звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи адміністративний позов, виходив з того, що контролюючим органом зазначено про ненадання документа щодо підтвердження відповідності продукції, а саме сертифіката якості, однак в квитанції від 14.05.2018 року про зупинення податкової накладної контролюючим органом не було вказано про необхідність їх надання. Крім того, такі документи у позивача є, та були надані у судовому засіданні.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 201.1. статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10. статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. №1246 (далі Порядок №1246).
Згідно з пунктами 12, 13 та 14 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. №117 (далі Порядок №117).
Пунктом 3 Порядку №117 визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D >0,05, P < P м х 1,4, де:
D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T;
S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами;
T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування;
P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування;
P м - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування.
Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.
Згідно з пунктами 5, 6 Порядку №117 податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 13 Порядку №117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерії ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (за Переліком документів); надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Оцінюючи доводи апелянта щодо правомірності винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 25.04.2018 № 17, суд апеляційної інстанції враховує наступне.
Судом першої інстанції встановлено безпідставність зупинення реєстрації податкової накладної як передумови прийняття відповідного рішення Комісії, оскільки у квитанції від 14.05.2018 року №1 відповідачем не вказано конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику (відповідного підпункту пункту шостого) та конкретного переліку документів, які необхідно надати платнику.
Натомість позивачем надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.
Так, з матеріалів справи слідує, що 17.05.2018 позивачем надіслано письмові пояснення з копіями первинних та інших документів, які повністю відображають зміст господарських операцій між ТОВ "Сільськогосподарське підприємство "Еко-Сад" та ТОВ "Осп Трейд" за договором поставки №26/02/18 від 26.02.2018 року.
Також наявними у справі матеріалами підтверджено, що електронні документи були складені позивачем відповідно до встановлених вимог, а саме: документи оформлено окремим файлом у форматі PDF, із зазначенням реквізитів таких документів (реєстраційних номерів і дат, коротких найменувань).
В свою чергу, відповідачами не було враховано надані позивачем документи та пояснення на усунення вказаних ризиків.
Зокрема, в рішенні Державної фіскальної служби України визначено, що платником податку не надано документа щодо підтвердження відповідності продукції, а саме сертифікату якості.
Відповідно до абз.1 Постанови Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 № 190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації" передбачено, що комісія Державної фіскальної служби приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації на підставі отриманих від платника податку на додану вартість відповідно до підпункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, та/або копій документів, які платник податку має право подати до органу Державної фіскальної служби протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з абз.2 Постанови № 190 підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Пунктом 1 "Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", затвердженого 13.06.2017 Наказом Міністерства фінансів України №567, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 16.06.2017 за №754/30622 (який 25.05.2018 втратив чинність на підставі Наказу Міністерства фінансів України від 06.04.2018 №409 (зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 27.04.2018 за №536/31988), але діяв під час виникнення спірних правовідносин), визначено вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 (далі Критерії): 1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством; 2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні ко остання задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.
Згідно з пунктом 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС за погодженням Мінфіну.
Підпунктом 2.1 пункту 2 Критеріїв ризиковості платника податку визначено, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).
Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов до обґрунтованого висновку, що в оскаржуваному рішенні №711617/39957239 від 21.05.2018 року Державна фіскальна служба України зазначила підставу для відмови в реєстрації податкової накладної іншу ніж у квитанції від 14.05.2018 року, якою зупинив реєстрацію цієї податкової накладної.
У рішенні від 21.05.2018 року №711617/39957239 підставою для відмови відповідач зазначив, що наданий ТОВ "Сільськогосподарське підприємство "Еко-Сад" пакет документів до податкової накладної №17 від 25.04.2018 не є достатнім для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної. А саме, платником не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції - на олію соєву та сою (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором. А саме, відповідно до умов договору поставки №26/02/18 від 26.02.2018 (п.3.3), укладеного ТОВ "Сільськогосподарське підприємство "Еко-Сад" (постачальник) з покупцем ТОВ "Осп Трейд", постачальник зобов'язаний з кожною партією продукції надати наступні товаросупроводжувальні документ: ТТН, рахунок-фактура, видаткова накладна, сертифікат якості.
Водночас, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Так, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на п. 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18.
Водночас суд звертає увагу, що зазначені в рішенні документи, а саме документи щодо підтвердження відповідності продукції - на олію соєву та сою (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності) позивачем були надані під час розгляду справи в суді першої інстанції.
Крім того, колегія судді не бере до уваги доводи апелянта на різницю в обсягах між виготовленою продукцією та реалізованою, оскільки відповідно до частини 2 статті 77 КАС України суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення. При прийнятті рішення № 711617/39957239 від 21.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 17 від 25.04.2018 року відповідач не досліджував обсяги виготовленої та реалізованої олії соєвої.
Суд також враховує, що розбіжність в обсягах виготовленої та реалізованої соєвої олії була підставою для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з тим, як вбачається зі змісту оскаржуваного рішення, у відповідача не виникало жодних сумнівів щодо невідповідності обсягу постачання товару після поданих позивачем додаткових доказів, оскільки єдиною підставою для відмови слугувала відсутність саме сертифіката якості продукції.
У Рішенні від 20.10.2011 у справі "Rysovskyy v. Ukraine" Суд Європейський суд з прав людини зазначив, що принцип "належного урядування" передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб ("Beyeler v. Italy", "Oneryildiz v. Turkey", "Megadat.com S.r.l. v. Moldova", "Moskal v. Poland"). На державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Lelas v. Croatia" і "Toscuta and Others v. Romania") і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (Oneryildiz v. Turkey", та "Beyeler v. Italy").
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків ("Lelas v. Croatia").
Суд вважає, що рішення прийняте відповідачем з порушенням принципу "належного урядування", без дотримання процедур, визначених законодавством.
Враховуючи зазначене вище, колегія суддів приходить до висновку, що сукупність первинних документів, наданих позивачем як на вимогу відповідача, так і для долучення до матеріалів даної справи, не дають підстав для сумніву щодо дійсності укладання договору поставки №№26/02/18 від 26.02.2018 між позивачем та ТОВ "Осп Трейд", на виконання вимог якого складено спірну податкову накладну №17 від 25.04.2018.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з позицію суду першої інстанції щодо відсутності у відповідача - Державної фіскальної служби України правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №17 від 25.04.2018, а відтак оскаржуване рішення №711617/39957239 від 21.05.2018 обґрунтовано скасовано в судовому порядку.
При цьому, апеляційна скарга не містить посилання на обставини, передбачені ст. 317 КАС України, за яких рішення суду підлягає скасуванню, оскільки доводи викладені в апеляційній скарзі не спростовують висновків суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Натомість, оскаржуване рішення суду ухвалено у відповідності до вимог чинного законодавства України, враховуючи всі фактичні обставини справи, в межах наданих суду повноважень, та вірно застосовано судом як норми процесуального так і матеріального права, в повному обсязі з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення адміністративного спору, доведено та всебічно обґрунтовано їх в своєму рішенні, надано належну оцінку всім доказам, ґрунтуючись на повному та об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2018 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі 25 лютого 2019 року.
Головуючий Гонтарук В. М.
Судді Граб Л.С. Біла Л.М.