21 лютого 2019 рокуЛьвів№ 857/4447/18
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді: Кухтея Р.В.
суддів: Носа С.П., Шевчук С.М.
з участю секретаря судового засідання: Сердюк О.Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2018 року (ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження головуючим-суддею Біньковською Н.В. в м. Івано-Франківську) за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу та рішення,
У серпні 2018 Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1, позивач) звернулася в суд із зазначеним позовом, в якому просила визнати протиправними та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДФС в Івано-Франківській області, відповідач) №Ф-0011371305 від 27.06.2018 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0011381305 від 27.06.2018.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 12.10.2018 у задоволенні позову було відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить скасувати рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 12.10.2018 та прийняти постанову, якою задовольнити її позов.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що в ході проведення перевірки, за наслідками якої були винесені оспорювані рішення, контролюючий орган дійшов помилкових висновків про безпідставне включення нею до складу валових витрат сплату за оренду земельної ділянки, в той час, як за змістом п.177.4 ст.177 ПК України, у процесі здійснення ФОП, який перебуває на загальній системі оподаткування власної господарської діяльності та користування у даному випадку земельною ділянкою державної або комунальної власності на підставі договору оренди, зазначені витрати можна відносити до витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, витрат на оплату оренди за користування такими земельними ділянками.
Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача Токара В.І., який заперечував проти задоволення апеляційної скарги, дослідивши наявні у матеріалах справи письмові докази та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити, а оскаржуване рішення скасувати та прийняти постанову, якою задовольнити позов, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що на підставі наказу ГУ ДФС в Івано-Франківській області №601 від 02.05.2018, направлень на перевірку №740 від 08.04.2018 та №739 від 05.05.2018, плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 2018 рік, посадовими особами ГУ ДФС в Івано-Франківській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 та обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт № 447/09-19-13-06/НОМЕР_1 від 06.06.2018.
В ході перевірки були встановлені порушення вимог п.177.2, п.п.177.4.1 п.177.4 ст.177 ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення діяльності за період, що перевірявся, на суму 25573,91 грн, у тому числі за 2016 рік на суму 11446,64 грн, за 2017 рік на суму 14127,27 грн; п.11 ст.8, ст.4, п.2 ст.6, ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», в результаті чого визначено суму податкових зобов'язань з єдиного внеску із суми доходу, отриманого від їх діяльності за період, що перевірявся, в розмірі 22% на загальну суму 31257,00 грн, в тому числі за 2016 рік на суму 13990,33 грн, за 2017 рік на суму 17266,67 грн.
На підставі акта перевірки відповідачем були прийняті оспорюванні рішення, зокрема, вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0011371305 від 27.06.2018, якою позивачу визначено суму недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 31257,00 грн та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0011381305 від 27.06.2018, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 4524,74 грн.
У розглядуваному спорі контролюючий орган дійшов висновку про неправомірне віднесення позивачем до складу витрат вартість придбаних товарів, безпосередньо не пов'язаних з отриманням доходів та орендної плати, яка є обов'язковим платежем.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що орендна плата є обов'язковим платежем у складі податку на майно, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності та сплачується ФОП орендарем за користування земельною ділянкою державної і комунальної власності, тому не включається до валових витрат підприємницької діяльності. Крім того, суд першої дійшов висновку, що до складу витрат підприємця не включаються, зокрема, витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності ФОП, витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації, витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею та документально не підтверджені витрати.
Проте, колегія суддів вважає, що висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи, до яких суд прийшов з неправильним застосуванням норм матеріального права, виходячи з наступного.
Спірні правовідносини регламентуються положеннями ПК України у відповідній редакції.
Згідно п.177.4 ст.177 ПК України (редакції чинній до 01.01.2017, час охоплений перевіркою), до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать : витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в п.п.177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Підпунктами 177.4.1-177.4.4 пункту 177.4 статті 177 цього Кодексу (в редакції, чинній після 01.01.2017, на час прийняття оскаржуваних рішень) передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать : витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в пп. 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до п.9 наказу Міністерства фінансів України №181 від 28.07.2000 «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», належна за користування об'єктом операційної оренди плата визнається витратами згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних із використанням об'єкта операційної оренди.
Пунктом 14 наказу Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999 «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку», до складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема плата за оренду земельних і майнових паїв.
Виходячи з системного аналізу наведених вище норм, колегія суддів дійшла висновку, що згідно з Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 14 «Оренда» та 16 «Витрати», підприємства мають включати орендну плату за землю та земельний податок у свої витрати.
Як видно з матеріалів справи, позивач включила до складу витрат послуги охорони, придбані товари (вода, цукерки) та суми сплаченої орендної плати за договором оренди землі від 29.01.2014, укладеного з Снятинською міською радою.
Вказана земельна ділянка використовується позивачем в господарській діяльності як виставковий майданчик для продажу будівельних матеріалів.
Дана обставина підтверджується довідкою Снятинської міської ради №36 від 08.02.2019 та не заперечується відповідачем.
Отже, з урахуванням встановлених судом апеляційної інстанції обставин, включення позивачем до складу витрат орендної плати за землю відповідає положенням п.п.177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України, оскільки ці витрати є документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю ФОП.
Разом з тим, помилковим та таким, що ґрунтується на неправильному тлумаченні положень статті 177 ПК України є покликання відповідача на те, що орендна плата за землю, як обов'язковий платіж не охоплюються дією п.п.177.2.4 п.177.2 ст.177 ПК України.
Аналогічну правову позицію з приводу можливості віднесення до витрат безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів плати за землю, яка здійснюється на підставі договорів оренди земельної ділянки комунальної та державної власності, за умови використання землі у господарській діяльності, викладено в постановах Верховного Суду України від 27.02.2018 по справі №821/274/17, від 22.03.2018 по справі №820/3255/17, від 17.03.2018 по справі №820/4111/17.
Щодо віднесення до витрат вартості товарно-матеріальних цінностей, зокрема, послуги охорони, придбані товари (вода, сіль, цукерки та інше), колегія суддів зазначає, що відповідачем ні в акті перевірки, ні в процесі розгляду справи в суді апеляційної інстанції не наведено жодних доказів невикористання вказаних товарів в господарській діяльності позивача.
За наведених обставин, колегія суддів погоджується з доводами апеляційної скарги та вважає, що оспорювані рішення прийняті не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України, необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а тому підлягають скасуванню.
Згідно ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є : неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги є суттєвими і дають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, через що оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позову.
Щодо судових витрат, відповідно ст.139 КАС України такі підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у розмірі 8810 грн, зокрема, сплаченого судового збору відповідно до платіжного доручення №К0800009 від 07.08.2018 (3524 грн - за подання позовної заяви) та квитанції №NOW4K39186 від 04.12.2018 (5286грн - за подання апеляційної скарги).
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому відповідно до п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу судове рішення за результатами її розгляду судом апеляційної інстанції в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 12, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2018 року по справі №0940/1423/18 скасувати та прийняти постанову, якою адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу та рішення задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (№Ф-0011371305 від 27 червня 2018 року та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0011381305 від 27 червня 2018 року.
Стягнути з Головного управління ДФС в Івано-Франківській області за рахунок бюджетних асигнувань (вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 79018) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (АДРЕСА_1, код НОМЕР_1) суму сплаченого судового збору в розмірі 8810 (вісім тисяч вісімсот десять) гривень 00 копійок.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді С. П. Нос
С. М. Шевчук
Повне судове рішення складено 21.02.2019.