Іменем України
12 лютого 2019 року
Київ
справа №808/1689/17
адміністративне провадження №К/9901/54045/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 січня 2018 року (суддя М.С. Лазаренко) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2018 року (судді: В.В. Мельник (головуючий), С.В. Сафронова, Д.В. Чепурнов) у справі № 808/1689/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправною бездіяльності щодо не підписання договорів, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» (далі - позивач, ТОВ «СМАРТТЕК») звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - відповідач-1, ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві), Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - відповідач-2, ГУ ДФС у Запорізькій області) про визнання протиправною бездіяльності ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві щодо невиконання зобо'вязань по своєчасному підписанню Договорів про визнання електронних документів № 1010161 від 10.10.2016, № 1310161 від 13.10.2016, № 3110163 від 31.10.2016, № 11112016 від 11.11.2016, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000551200 від 12.05.2017 в частині за період: жовтень, листопад 2016 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що неможливість своєчасно зареєструвати податкові накладні за жовтень, листопад 2016 року виникла саме з вини органів контролюючих органів, які без будь-яких пояснень тривалий час не підписували договір про визнання електронних документів, чим фактично блокували можливість реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН), у зв'язку з чим, контролюючими органами були створені передумови для порушення позивачем встановленого строку для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19 січня 2018 року, залишеним без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2018 року, позов задоволено частково. Визнано протиправною бездіяльність Державної податкової інспекції в Солом'янському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві щодо не підписання договорів про визнання електронних документів № 1010161 від 10.10.2016, № 1310161 від 13.10.2016, № 3110163 від 31.10.2016 з Товариством з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК». Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області від 12.05.2017 № 0000551200 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» штрафу у розмірі 321 061,53 грн. В задоволенні позовних вимог про визнання протиправною бездіяльності Державної податкової інспекції в Соломянському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві щодо не підписання договору про визнання електронних документів № 11112016 від 11.11.2016 відмовлено.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що бездіяльність зі сторони ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві щодо не прийняття жодного рішення щодо укладення відповідних договорів про визнання електронних документів або відмови в укладенні, або направлення на доопрацювання, штучно створила передумови для порушення позивачем встановленого законом строку для реєстрації податкових накладних у ЄРПН. Проте, ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві не було допущено протиправної бездіяльності в частині невиконання зобов'язань по своєчасному підписанню договору про визнання електронних документів № 11112016 від 11.11.2016, оскільки вказаний договір позивачем до контролюючого органу не направлявся.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Запорізькій області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 січня 2018 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2018 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «СМАРТТЕК» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що на підставі п.п. 20.1.4, п. 20.1 ст. 20, п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України контролюючим органом була проведена камеральна перевірка за жовтень, листопад 2016 року, січень 2017 року з питання своєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН Товариством з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК». За наслідками перевірки контролюючим органом складено Акт перевірки № 164/08-25-12-01/35580354 від 21.04.2017.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині порушення 15-ти денного терміну реєстрації виписаних податкових накладних в ЄРПН, що підлягають наданню покупцям платникам податку на додану вартість.
12 травня 2017 року, на підставі Акту перевірки №164/08-25-12-01/35580354 від 21.04.2017, ГУ ДФС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000551200 про визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» штрафних санкцій на загальну суму 324 016,04 грн.
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що між ДПІ в Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві та позивачем було укладено договір про визнання електронних документів. 9 жовтня 2016 року позивачем було отримано нові сертифікати електронного цифрового підпису, оскільки закінчився строк дії попередніх, у зв'язку з чим, вказаний договір припинив свою дію.
10 жовтня 2016 року Товариством з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» було направлено до відповідача-1 новий договір № 1010161 про визнання електронних документів, проте, 13 жовтня 2016 року позивачу направлено квитанцію №2 з відміткою «Документ не прийнято». Виявлені помилки: для укладення Договору про визнання електронних документів необхідно виконати вимоги Розділу 3 Інструкції з підготовки та подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного звязку, затвердженої наказом ДПА України від 10.04.2008 № 233, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 16.04.2008 № 320/15011.
13 жовтня 2016 року позивачем направлено до ДПІ у Соломянському районі ГУ ДФС у м. Києві договір про визнання електронних документів № 1310161 від 13.10.2016, який також не прийнято з аналогічних підстав, відповідно до квитанції № 2.
31 жовтня 2016 року позивачем направлено до ДПІ у Соломянському районі ГУ ДФС у м. Києві договір про визнання електронних документів № 3110163 від 31.10.2016. Позивачем було отримано квитанцію № 1 із зазначенням: «Документ збережено на центральному рівні». Вказаний статус документу не надає можливості реєструвати податкові накладні, і квитанція № 2 про прийняття або відхилення договору на адресу позивача не надійшла.
31 жовтня 2016 року позивачем змінено юридичну адресу на: 69008, м. Запоріжжя, Південне шосе, 78. Але, на обліку у Запорізькій ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області Товариство з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» перебуває з 30 листопада 2016 року.
11 листопада 2016 року Товариством з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» направлено на адресу Запорізької ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області договір № 11112016 від 11.11.2016. Відповідно до квитанції № 1 «Документ не прийнято», виявлені помилки: документ не може бути прийнятий Договір про визнання електронної звітності укладається за основним місцем обліку.
30 листопада 2016 року Товариством з обмеженою відповідальністю «СМАРТТЕК» направлено на адресу Запорізької ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області договір № 30112016 від 30.11.2016, який було прийнято Запорізькою ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області відповідно до квитанції №2. Але можливість реєструвати податкові накладні у позивача виникла лише 7 грудня 2016 року.
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо того, що ТОВ «СМАРТТЕК» було надано до ДПІ у Соломянському районі ГУ ДФС у м. Києві та Запорізької ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області договори про визнання електронних документів, проте вони були відхилені у зв'язку з порушенням позивачем вимог Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв'язку, затвердженій наказом Державної податкової адміністрації України від 10 квітня 2008 року № 233.
8. Позивачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.60 пункту 14.1 статті 14.
У цьому Кодексі поняття вживаються в такому значенні: єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
10.2. Пункт 109.1 статті 109.
Податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
10.3. Пункт 120-1.1 статті 120-1.
Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
10.4. Пункт 192.1 статті 192.
Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
10.5. Пункт 201.7 статті 201.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
10.6. Пункт 201.10 статті 201.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
11. Цивільний кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Стаття 651.
Зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом. Договір може бути змінено або розірвано за рішенням суду на вимогу однієї із сторін у разі істотного порушення договору другою стороною та в інших випадках, встановлених договором або законом. Істотним є таке порушення стороною договору, коли внаслідок завданої цим шкоди друга сторона значною мірою позбавляється того, на що вона розраховувала при укладенні договору. У разі односторонньої відмови від договору у повному обсязі або частково, якщо право на таку відмову встановлено договором або законом, договір є відповідно розірваним або зміненим.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
12. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
13. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені в запереченнях на адміністративний позов, в апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
14. Принципи організації інформаційного обміну під час подання платниками податків податкової звітності до органів державної податкової служби України в електронній формі із використанням електронного цифрового підпису, визначені в Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв'язку, затвердженій наказом Державної податкової адміністрації України від 10 квітня 2008 року № 233. Додатком 1 до вказаної інструкції затверджено примірний договір про визнання електронних документів, відповідно до пункту 4 розділу 6 якого, орган ДФС має право розірвати договір в односторонньому порядку у випадку ненадання платником податків нового посиленого сертифіката (сертифікатів) відкритого ключа замість скасованих або в разі зміни платником місця реєстрації.
15. З умов пунктів 3, 4, 5 розділу 6 Договору, договір діє до закінчення строку чинності посилених сертифікатів відкритих ключів. Якщо Платник податків подає до органу ДФС нові посилені сертифікати ЕЦП, цей Договір вважається пролонгованим до закінчення терміну чинності нових посилених сертифікатів ключів. Орган ДФС має право розірвати Договір в односторонньому порядку у випадку ненадання Платником податків нового посиленого сертифіката (сертифікатів) відкритого ключа замість скасованих або в разі зміни Платником місця реєстрації. У разі припинення дії Договору надісланий Платником податків податковий документ в електронному вигляді не приймається.
16. Судами першої та апеляційної інстанцій зазначено, що контролюючим органом, під час розгляду справи, всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України (зокрема, статті 77, у редакції Закону, на момент прийняття рішення судами першої та апеляційної інстанцій), не було надано жодних доказів того, що строк чинності посилених сертифікатів відкритих ключів закінчився або платник податків не надав нового посиленого сертифіката (сертифікатів) відкритого ключа замість скасованих, що позивач змінював місце реєстрації (до 31 жовтня 2016 року), а також порушень позивачем Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв'язку, затвердженій наказом Державної податкової адміністрації України від 10 квітня 2008 року № 233.
17. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «СМАРТТЕК» надсилало до ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві Договір № 1010161 від 10.10.2016 про визнання електронних документів, Договір № 1310161 від 13.10.2016 про визнання електронних документів, Договір про визнання електронних документів № 3110163 від 31.10.2016, які були доставлені до контролюючого органу, але не прийняті через помилку: «Документ не прийнято». Виявлені помилки: для укладення Договору про визнання електронних документів необхідно виконати вимоги Розділу 3 Інструкції з підготовки та подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного звязку, затвердженої наказом ДПА України від 10.04.2008 № 233, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 16.04.2008 № 320/15011», «Документ збережено на центральному рівні» (квитанція № 2 про прийняття або відхилення договору на адресу позивача направлена не була). Можливість реєструвати податкові накладні у позивача виникла лише 7 грудня 2016 року після прийняття Запорізькою ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області договіру № 30112016 від 30.11.2016 про визнання електронних документів. Таким чином, суди першої та апеляційної інстанції дійшли обґрунтованого висновку, що порушення позивачем строку реєстрації податкових накладних у жовтні та листопаді 2016 року у ЄРПН було обумовлене бездіяльністю контролюючого органу, на обліку якого перебував позивач, в частині укладення або відмови в укладенні із позивачем договору про визнання електронних документів, тоді як ТОВ «СМАРТТЕК» було виконано всі вимоги чинного податкового законодавства.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
18. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 січня 2018 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2018 року слід залишити без задоволення.
19. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
20. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 січня 2018 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2018 року у справі № 808/1689/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
І.Я.Олендер
І.А. Гончарова
Р.Ф. Ханова,
Судді Верховного Суду